Stycket

1.frågeställningen Något som är gemensamt för flera av de mål som jag behandlar avseende resultatfördelning i handels- och kommanditbolag är att en skillnad verkar föreligga (eller kan misstänkas föreligga) mellan hur bolagsmän skriftligen har avtalat hur ett resultat ska fördelas och hur det faktiskt har fördelats. Detta visar på vissa svårigheter att fastställa vad ett avtal är och innebär. I exempelvis HFD 2018 ref. 36 hade en säljare av ett HB kommit överens med köparen om att hela rörelseresultatet skulle fördelas till köparen, trots att säljaren genom uttag hade tillgodogjort sig bolagets samtliga tillgångar. Eftersom något formkrav inte gäller för resultatfördelningsavtal skulle parternas faktiska handlande kunna sägas vara en del av avtalet. Sålunda hade HFD kunnat argumentera för att bolagsmännens agerande visade att resultatfördelningen var en annan än den som skriftligen framgick. Utfallet av HFD:s skatterättsliga prövning hade i denna mening kunnat sägas överensstämma med civilrätten. Vad som ska anses utgöra respektive inte utgöra avtalsinnehåll är emellertid inte någon självklar fråga. Lika gärna hade det kunnat hävdas att det skriftliga avtalet var det säkraste beviset för vad bolagsmännens vilja var och att respektive bolagsman fick stå den risk som detta avtal medförde. Parternas faktiska handlande visade bara att avtalet inte efterlevdes enligt sitt innehåll, helt enkelt beroende på att köparen inte valde att väcka någon talan mot säljaren om att utfå rörelseresultatet. Hur förfarandet skulle ha bedömts i allmän domstol är svårt att svara på eftersom det kan misstänkas att ingen av de inblandade bolagsmännen någonsin var intresserad av att väcka en sådan talan. Civilrätten är med andra ord oklar och kan tolkas på olika sätt, vilket är en av de 344 faktorer som gör det problematiskt att tala om den civilrättsliga resultatfördelningen som en yttre entitet att förhålla sig till vid beskattningen.[^1347] Om nu bolagsmännens avtal antas svara mot det som skriftligen har uttalats kan det också frågas i vilken utsträckning det skulle vara möjligt att angripa detta avtal med stöd av olika civilrättsliga regler. I RÅ 1995 ref. 35 underkände HFD att hela årsförlusten fördelades till de fysiska personer som med blygsamma insatser gått in som kommanditdelägare då det samtidigt fanns ett aktiebolag som gått in med en betydande kapitalinsats såsom komplementär. Enligt 3:3 HBL får en kommanditdelägare inte påföras en större förlust än vad denne satt in eller åtagit sig att sätta in i bolaget, men denna regel är dispositiv. Det är däremot inte omöjligt att avtalet om resultatfördelningen hade kunnat angripas med stöd av exempelvis 36 § AvtL. Att kommanditdelägarna påförs hela förlusten går ju nämligen emot funktionen av att vara just kommanditdelägare. Om det civilrättsliga skulle anses bestå i vad som hade blivit utfallet vid en prövning enligt 36 § AvtL hade HFD:s omfördelning möjligen kunnat anses vila på civilrätten, men det är svårt att avgöra. Det skulle nämligen kunna finnas skäl för en sådan resultatfördelning. Exempelvis skulle upplägget kunna bero på att den som går in som komplementär har bättre likviditet och att kommanditdelägarna gentemot komplementären kan komma överens om en längre kredittid. Huruvida det avtal som förekom i RÅ 1995 ref. 35 hade kunnat jämkas med stöd av 36 § AvtL utgör en hypotetisk fråga. Det förelåg knappast något intresse från kommanditdelägarna i målet att yrka jämkning. Civilrätten är i detta avseende oklar.[^1348] I förhållande till tredje man är en kommanditdelägare skyldig att betala in sin utfästa insats till bolaget, men kommanditdelägaren kan inte krävas på något belopp av tredje man (1:2 och 3:8 HBL). Om skatterätten skulle antas bygga på denna del av civilrätten borde kommanditdelägaren inte tillskrivits större del av underskottet än vad denne satt in. När det gäller RÅ 1995 not 95 underkände HFD en resultatfördelning i ett HB där ena maken tillskrevs all vinst och den andra maken tillskrevs all förlust. Med stöd av Hemström och Nial, samt Dotevall kan det ifrågasättas huruvida bolagskriterierna över huvud taget är uppfyllda i en sådan 345 situation.[^1349] Möjligen hade hela handelsbolagskonstruktionen därför kunnat underkännas i detta fall. I RÅ 1997 not 126 underkändes en resultatfördelning som innebar att merparten av vinsten hänfördes till ett aktiebolag som med en högst blygsam insats gått in som kommanditdelägare. Även en sådan resultatfördelning hade möjligen kunnat angripas med stöd av 36 § AvtL, beroende på omständigheterna. Möjligen hade avtalet också kunnat återvinnas enligt 4 kap KonkL om någon av komplementärerna hade försatts i konkurs inom fristperioden. Det skulle kunna hävdas att så länge någon konkurs eller någon process kring AvtL:ens ogiltighetsregler inte har aktualiserats så är det inte relevant för skattefrågan att den avtalade resultatfördelningen möjligen hade kunnat angripas med stöd av dessa regler. Frågan är emellertid om inte ett liknande argument i vissa fall kan riktas mot den civilrättsliga resultatfördelningen i sig. Om exempelvis bolagsmännen består av en fysisk person och dennes helägda aktiebolag kommer någon tvist kring den avtalade resultatfördelningen aldrig att uppstå mellan dem. Det utgör med andra ord inte någon konfliktsituation som civilrätten behöver hantera. Frågan är med andra ord inte civilrättsligt relevant. Den är rent skatterättslig. Att frågan inte är civilrättslig, men i skatterätten ändå behandlas som om den vore civilrättslig är en av de faktorer som producerar det civilrättsliga i en skatterättslig kontext.[^1350] Sammanfattningsvis kan följande framföras. Förhållandet mellan skatte- och civilrätten kan i detta fall uppfattas som en fråga om hur HFD:s praxis förhåller sig till den av parterna avtalade resultatfördelningen. Vad avtalet är och innebär kan emellertid förstås på olika sätt. Parternas faktiska handlande kan ses som en del av avtalsinnehållet, vilket sålunda skulle kunna avvika från vad som framgår skriftligen. Emellertid skulle parternas faktiska handlande också kunna ses som att avtalet bara inte har efterlevts. Hur en allmän domstol skulle ha bedömt de specifika händelseförlopp som har varit föremål för prövning i de skattemål som jag analyserar är svårt att veta. Civilrätten är i detta hänseende oklar och måste tolkas, vilket är en av de faktorer som gör det 346 problematiskt att behandla civilrättslig resultatfördelning som en yttre entitet att förhålla sig till vid beskattningen. Förståelsen av det civilrättsliga vidgas om hänsyn tas till att en avtalad resultatfördelning även skulle kunna angripas i civilrätten med stöd av exempelvis AvtL:ens ogiltighetsregler eller KonkL:ens återvinningsregler. Huruvida så är fallet är också svårt att bedöma såvida inte någon sådan process har förts i allmän domstol. Det skulle kunna hävdas att så länge någon sådan talan inte har förts i allmän domstol är det inte civilrättsligt relevant huruvida en resultatfördelning kan angripas med stöd av dessa regler eller inte. Eftersom det inte har någon civilrättslig relevans har det inte heller någon relevans i skatterätten. Frågan är emellertid om inte också relevansen av det civilrättsliga resultatfördelningsavtalet i flera fall skulle kunna ifrågasättas utifrån en liknande argumentation. Om det på grund av bolagsmännens relation till varandra står klart att någon tvist aldrig kommer att uppstå kring resultatfördelningen, till exempel då bolagsmännen är en fysisk person och dennes helägda aktiebolag, så har det inte någon större civilrättslig betydelse hur parterna angett att resultatet ska fördelas. Det rör sig med andra ord inte om någon konfliktsituation som civilrätten behöver hantera. Frågan har enbart relevans i skatterätten och är i denna mening rent skatterättslig. Att under dessa förhållanden ändå behandla frågan som om den vore civilrättslig är en av de faktorer som producerar det civilrättsliga i en skatterättslig kontext.s. 460