1.Koncernbidrag Fig. lOe Om man väl accepterar synsättet att endast den verkliga förlusten skall vara avdragsgill står det klart att överföringar till det säljande moderföretaget skall beaktas. Men i ett antal mål har också transaktioner där det inte är moderbo laget som berikats ändå lett till reduceringar av den nominella förlusten. I RÅ 1985 1:86 (Fb) (AB Västkusthus) hade ett bolag, Aröds Byggnads AB, givit koncernbidrag till sitt mormoderbolag. Det mellanliggande bolaget, AB Väst kusthus, vägrades avdrag för förlust för avyttring av organisationsaktierna i Aröds Byggnads AB med motiveringen att den inte var verklig utan endast bokföringsmässig.s. 212
2.Även RÅ 1987 ref. 49 (Fb) (Euroc Trade) sågs frågan huruvida en förlust uppkommit eller ej ur ett koncernperspektiv. Här var problemet om koncernin terna överföringar genom utdelning, koncernbidrag eller underprissättning innan en koncernintern aktieöverlåtelse enligt den då gällande koncernregeln (nu i 25 kapitlet IL) ägt rum skulle beaktas om det köpande koncernbolaget senare avytt rade dotterbolaget till en utomstående köpare. Rättsnämnden yttrade i förhands beskedet att till grund för förlustberäkningen skulle läggas det anskaffningsvär de som gällde för det företag som först förvärvade dotterbolaget ifråga. Från förlusten skulle därefter avräknas ett belopp motsvarande de värden som genom utdelningar, koncernbidrag eller överlåtelse av tillgångar till underpris överförtss. 212
3.10. Förlust på dotterbolagsaktier213 till något koncernföretag. Regeringsrätten kom inte att pröva rättsnämndens be slut i denna del. Allmänna ombudet yttrade att förlust vid avyttring av aktierna inte fick redovisas i inkomstslaget rörelse (nu näringsverksamhet) utan endast i tillfällig förvärvsverksamhet. Regeringsrätten ändrade inte förhandsbeskedet. Ett koncernföretag kan också berikas genom att av ett annat koncernföretag befrias från en förpliktelse. I RÅ 1988 ref. 112 (Fb) (Stena), innehade moder bolaget Stena en fordran på ett utländskt dotterbolag, Northern Coasters. Ford ran uppgick till 20 miljoner pund. Stena önskade avyttra denna till utomstående köpare för 5 miljoner pund, varvid köparen skulle få en ovillkorlig rätt att år 2003 få betalning med 20 miljoner pund. Fordran var tänkt att löpa utan ränta. Önskade köparen erhålla betalning tidigare reducerades det belopp varmed full betalning för fordringen skulle anses ha skett. Regeringsrätten (4-0), konstate rade att nuvärdet av den fordran köparen skulle få gentemot Northern Coasters skulle komma att uppgå till ca 5 miljoner pund. Genom överlåtelsen av fordringen skulle således dotterbolaget befrias från en skyldighet att utge 5 miljoner pund till den utomstående köparen. Det innebar att den bokföringsmässiga förlust som uppkom för moderbolaget Stena motsva rades av en lika stor vinst för dotterbolaget Northern Coasters. Regeringsrätten yttrade därefter: ”På koncernnivå leder således avyttringen inte till någon för lust. Vid sådant förhållande och då Stena Rederi AB inte kan få avdrag för kon cernbidrag eller liknande tillskott till Northern Coasters Ltd. (jfr 43 § kommu nalskattelagen och 2 § 3 mom. lagen om statlig inkomstskatt) har, som riksskat teverket funnit, Stena Rederi AB inte rätt till avdrag för förlust på grund av av yttringen av fordringen.” Regeringsrätten synes med hänsyn till hänvisningen till 43 § 1 mom. KL (numera 14 kap. 19 § IL) och 2 § 3 mom. SIL (numera 35 kap. IL) inte ha ute slutit att avdrag kunnat medges om dotterbolaget varit svenskt eftersom öppna koncernbidrag då är tillåtna samt armlängdsregeln i 43 § KL inte är tillämplig. Men dessutom torde ha krävts att motsvarande belopp intäktsförts hos dotter bolaget. Avslutningsvis kan sägas att man tar hänsyn till överföringar som sker till annan än det säljande moderbolaget. Men hur långt detta hänsynstagande skall gå är mer tveksamt. Det torde i och för sig krävas ett ganska stort mått av ägargemenskap för att överföringar skall beaktas vid beräkning av den verkliga för lusten. Samtidigt ligger naturligtvis en begränsande faktor i att överföringar från det avyttrade dotterbolaget till andra än icke helägda systerbolag eller andra bolag inte kommer att ske om det inte, som i koncernbidragsfallet, finns ett ägarsamband på mer än 90 procent. Beträffande överlåtelser till underpris ligger också en begränsning i att sådana inte lär äga rum om inte en hög grad av ägar samband finns. 214 10. Förlust på dotterbolagsaktiers. 213
Delavyttringar
1.Ett ytterligare problem är om vid en delavyttring en värdeöverföring från det avyttrade bolaget skall delas upp på den del som avyttrats och den del soms. 214
2.Blir förlusten 300’ - 500’ =- 200’ + 100’ (100% av Kb) =-100’ ellers. 214
3.300’ -500’ =-200’ + 50’ (50% av Kb) = -150’? behålls. I RÅ 1998 ref. 53 (Fb), avyttrades 49 procent av andelarna i dotter bolaget. Frågan diskuterades inte uttryckligen i rättsfallet. Det kom mer att handla om en nettoberäkning. Men vid denna nettoberäkning delade inte Re geringsrätten upp de koncernbidrag som hade givits till moderbolaget. Det är möjligt att man därför inte skall göra det heller i det ovanstående exemplet. Frågan är betydelsefull men har främst betydelse från periodiseringssynpunkt.s. 214
Bevisfrågor
1.Många processer drivs och har drivits avseende reducering av den nominella förlusten med hänvisning till att den inte är verklig. Bevisbördans förläggning är betydelsefull i sådana processer. Skälet är att många faktorer som inte har med värdeöverföringen att göra kan påverka förlustens storlek. Ju längre tid som har förflutit från det att dotterbolaget förvärvades till dess det avyttras, och här kan avsevärd tid naturligtvis förflyta, desto fler faktorer än värdeöver föringar kan påverka försäljningspriset. Det gäller sådana faktorer som för ändringar i ränteläget, teknikutveckling inom området, allmänna konjunktur förändringar m.m.s. 214
2.10. Förlust på dotterbolagsaktier215 I mål om verklig förlust gäller inte andra bevisregler än vid vanliga mål. Den skattskyldige som önskar göra avdrag för en kapitalförlust har bevisbördan för den. Det kan den skattskyldige fullgöra genom att visa på den nominella förlus ten. Det sker genom företeende av köpeavtal, avräkningsnotor e.d. vilka visar på en skillnad mellan försäljningspriset och omkostnadsbeloppet. Därefter övergår bevisbördan på det allmänna. Den sidan har då att peka på att värdeöverföringar har skett avseende något som fanns i dotterbolaget vid förvärvet av detsamma men som inte finns kvar vid försäljningen. När tillräcklig bevisning härom framlagts har bevisvärdet av den skattskyldiges bevisning ned bringats till en punkt där avdrag inte längre kan medges. Den skattskyldige får då förete andra omständigheter som visar att värdeöverföringen inte har påver kat förlusten. Det har funnits en del problem härvidlag. Ett är att bevisfrågor inte kan tas upp i samband med förhandsbeskedsavgöranden. Eftersom de flesta mål om verklig förlust kommer förhandsbeskedsvägen har det därför inte kommit någon vägledning från rättspraxis avseende vilka krav som kan ställas i bevishänseen de. Men de allmänna bevisreglerna innebär enligt min mening normalt vad som beskrivits ovan. Det innebär att när den skattskyldige väl har visat den nomi nella förlusten räcker det inte med blanka påståenden om att den skattskyldige dessutom inte har visat att förlusten också är verklig. Det är en uppgift för skat temyndigheten att visa, att förlusten inte är verklig.s. 215