1.Om det under mina år i HFD skulle bli tal om någon stiftelsebildning, var det nästan alltid i mål om förhandsbesked i skattefrågor. I sin ansökan beskriver den enskilde vanligtvis sina ekonomiska planer, i vilka en stiftelse då också kan ingå, och vill veta hur det beskrivna skulle påverka skattskyldigheten eller beskattningen. Förhandsbesked lämnas av Skatterättsnämnden och förutsätter att den ställda frågan eller frågorna är av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning (1 § och 5 § lagen 1998:189 om förhandsbesked i skattefrågor). Jag hade en känsla av att om det var fråga om en stiftelse, som redan var registrerad och således var accepterad av registreringsmyndigheten, så var det inte mycket att ”bråka om”. Naturligtvis kan läget bli ett annat om registreringen är uppenbart felaktig, t.ex. om stadgarna skulle göra det möjligt att upplösa bildningen eller att ändra huvudändamålet.s. 494
2.Vad jag nu sagt eller trott har inte bäring på HFD:s avgörande i rättsfallet HFD 2013 ref. 7. Det framgår inte helt tydligt av referatet att det var fråga om en ”registrerad” stiftelse. HFD anser sig i sina skäl dock behöva klargöra att en registrering i stiftelseregistret inte har någon konstitutiv betydelse, vilket tyder på att det kan ha varit fråga om en registrering. Varken Skatterättsnämnden eller Skatteverket (såsom klagande hos HFD) hade haft några synpunkter på stiftelsebildningen. Det var således HFD som blev först med att ta upp frågan om stiftelsen uppfyllde de krav på en stiftelse som följer av 1 kap. 2 § stiftelselagen (1994:1220). Nämnden och verket tycks däremot ha accepterat stiftelsen som sådan och kanske varit inne på samma linje som den jag gett uttryck för ovan.s. 494
3.Vad som är bra med HFD:s tillvägagångssätt är att man mycket bestämt håller sig till det stiftelsebegrepp som anges i stiftelselagen. Risken är ju annars att det lätt kan utveckla sig till att ett särskilt skatterättsligt stiftelsebegrepp uppstår. Överraskande är dock att HFD helt undviker att ta ställning till de skatterättsliga frågorna. HFD agerar som om det nästan gällde att pröva ett beslut i ett registreringsärende. (Som nedan kommer att framgå, är en länsstyrelses beslut i dylika ärenden överklagbara hos allmän förvaltningsdomstol.) Man ansåg i HFD att stiftelsens ändamål inte var tillräckligt bestämt och detsamma gällde destinatärsgruppen. Vidare menade man att det s.k. varaktighetsrekvisitet inte var uppfyllt och pekade därvid på att det tillförda stiftelsekapitalet om 100 000 kr var alltför lågt. HFD:s slutsats blev att förutsättningarna för att stiftelsen kunnat bildas enligt stiftelselagen var så oklara att något förhandsbesked inte hade bort lämnas. HFD:s beslut har naturligtvis endast en prejudiciell betydelse i det aktuella målet. Som redan påpekats är den aktuella stiftelsen alltjämt registrerad i länsstyrelsernas register.s. 494
4.I vissa fall kan det vara så att en stiftelsebildning inte är och inte heller kan komma att bli registrerad i det svenska registret. Så förhåller det sig exempelvis med utländska stiftelser. I sådana fall blir frågan om den utländska stiftelsen kan likställas med en svensk stiftelse. I fallet HFD 2021 not. 55 uppkom frågan om en trust bildad i Jersey kunde anses motsvara en svensk familjestiftelse. Skatterättsnämnden hade funnit att så var fallet. Nämnden motiverade detta med att den som bildat trusten hade avhänt sig äganderätten till tillgångarna när dessa överlåtits till trusten genom en villkorslös och oåterkallelig gåva. Enligt nämnden hade tillgångarna i trusten därmed varaktigt avskilts för att förvaltas som en självständig förmögenhet till förmån för en krets av bestämda förmånstagare. HFD instämde i bedömningen att trusten var oåterkallelig och att bildaren inte hade någon kontinuerlig och oinskränkt rätt att disponera egendomen, men ansåg tillika att omständigheterna ändock kunde medföra att någon varaktig avskiljning inte skulle ha skett. Bildaren som även var trustens beskyddare kunde nämligen begära att bli upptagen i destinatärkretsen och hade ett visst inflytande på förvaltningen. Enligt HFD innebar dessa omständigheter att bildaren inte kunde anses ha skilt sig från trustegendomen i sådan utsträckning som krävs för att trusten skulle anses motsvara en svensk familjestiftelse. Även i fallet HFD 2024 not 22 har HFD med en liknande motivering ansett att en amerikansk trust inte motsvarat en svensk familjestiftelse.s. 495
5.HFD ställer i allmänhet höga krav på den som ansöker om förhandsbesked och särskilt då i stiftelsefrågor. Ett krav är att de faktiska omständigheterna är tillräckligt klarlagda, det vill säga att underlaget måste vara så klart och entydigt att den ställda frågan kan besvaras. Om så inte är fallet, undanröjer HFD Skatterättsnämndens förhandsbesked och avvisar ansökan, se exempelvis HFD 2024 not 37 (trust) och HFD 2024 not 76 (värdepappershandel). Detta är något som är speciellt för fallen om förhandsbesked. I det normala förvaltningsbesvärsmålet kommer en klagande, som inte lyckas utverka en förmån, att få sin talan ogillad. Han eller hon riskerar inte att bli utsatt för det klander som i viss mån ligger i en avvisning.s. 495
6.Stiftelselagen innehåller inte några bestämmelser om stiftelseändamålets utformning eller innehåll. I stället har det kommit att bli bestämmelser i inkomstskattelagen (1999:1229) om skattelättnader för stiftelser, som i praktiken påverkar innehållet i ändamålsföreskrifterna. Stiftelser, som uppfyller de s.k. ändamåls-, verksamhets- och fullföljdskraven, är i princip skattskyldiga enbart för inkomst av viss näringsverksamhet (7 kap. 3 §). För sådan inskränkt skattskyldighet krävs att ändamålet ska vara allmännyttigt (7 kap. 4 §). Vad som menas med allmännyttigt ändamål anges genom en lång uppräkning i lagen. Dit hör bl.a. social hjälpverksamhet.s. 496
7.I rättsfallet HFD 2023 ref. 23 fick den föreliggande stiftelsen enligt sina stadgar lämna bidrag till barn och ungdomar med funktionsnedsättning, till behövande personer med funktionsnedsättning samt till forskning och utvecklingsarbete inom handikappområdet. Dessutom fanns den speciella föreskriften att som ungdomar räknades personer som inte var äldre än 30 år. Stiftelsen hade ansökt om förhandsbesked för att få veta om bidrag som lämnades till enskilda i åldern 22 till 30 år och som omfattades av ändamålet social hjälpverksamhet förutsatte en bedömning av den enskildes ekonomiska situation. Nämnden ansåg att stiftelsen inte behövde göra någon sådan bedömning. Skatteverket, som var nöjd med beslutet, yrkade hos HFD att förhandsbeskedet skulle fastställas. Processrättsligt kan detta te sig anmärkningsvärt. Enligt 22 § 3 st. lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor får Skatteverket dock överklaga förhandsbesked oavsett utgången i Skatterättsnämnden och även om någon ändring inte yrkas. Möjligen är regeln föranledd av att Skatteverket ska kunna kontrollera att HFD är med på noterna. HFD tog tillfället i akt att huvudsakligen uttala sig i frågan om stiftelsens bidragsgivning kunde anses rymmas inom ändamålet social hjälpverksamhet, vilket ju knappast var den fråga som Skatterättsnämnden prövat. Av referatrubriken framgår att prejudikatet är avsett att klargöra att bidrag, som en stiftelse lämnar till personer med funktionsnedsättning och som avser hjälpmedel, rekreations- och vårdresor, lägervistelser och omsorger av olika slag, har ansetts omfattade av det allmännyttiga ändamålet social hjälpverksamhet. Fallet ger det intrycket att HFD ansett att man kunnat välja ut den fråga som man helst velat pröva i fallet. Avgörandet utmynnade dock i att HFD fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.s. 496
8.Med allmännyttigt ändamål i 7 kap. 4 § inkomstskattelagen avses också ett ändamål som främjar kultur. I fallet HFD 2024 not 53 hade stiftelsen till ändamål att lämna bidrag till Kungliga Operans Aktiebolags löpande utgifter. Bolagets verksamhet syftade till att främja musikdramatisk konst och danskonst. Sedan Skatterättsnämnden förklarat att stiftelsens bidrag till bolaget främjat ett allmännyttigt ändamål, hade Skatteverket yrkat hos HFD att förhandsbeskedet skulle ändras. Enligt verkets mening skulle stiftelsens bidrag till bolaget inte anses utgöra främjande av allmännyttigt ändamål, eftersom bolagets ägare vid en likvidation av bolaget kunde tillgodogöra sig dess vinstmedel. Detta var egentligen det enda som skulle kunna tala för att ändamålet inte var allmännyttigt. I övrigt medförde bolagets aktier inte rätt till någon utdelning utan bolagets vinst skulle, i den mån den inte reserverades, användas för att främja bolagets ändamål. HFD ansåg att stiftelsen genom att lämna bidrag till bolaget främjade det allmännyttiga ändamålet kultur. Det fanns inte heller någon antydan om att bolaget skulle stå inför en likvidation. HFD fastställde därför förhandsbeskedet. Det tycks som om HFD ansett att man kan bortse från ett ändamål som ännu inte kommit i praktisk tillämpning.s. 497
9.I fallet HFD 2024 ref. 39 var det fråga om ett ordinärt skattemål, som uppstått till följd av att en stiftelse i sin inkomstdeklaration för ett visst år begärt att bli beskattad enligt bestämmelserna om inskränkt skattskyldighet. Stiftelsen hade till ändamål att främja miljövård genom att stödja åtgärder för att restaurera, skapa och sköta våtmarker samt främja utbildning och forskning om våtmarkernas roll och värde. Med allmännyttigt ändamål avses bl.a. ett ändamål som främjar miljövård. Skatteverket och sedan förvaltningsrätten och kammarrätten fäste sig dock vid att en väsentlig andel av de bidrag som stiftelsen betalat ut gått till enskilda näringsidkare, som inte bedrivit uteslutande eller så gott som uteslutande verksamhet avseende miljövård eller annat allmännyttigt ändamål. HFD gjorde emellertid en annan bedömning. Man tycks ha menat att det viktigaste var att de utgivna bidragen kommit att användas i de miljövårdsprojekt som ansökningarna avsett. Det förhållandet att en bidragsmottagare skulle kunna få viss nytta av våtmarkerna i sin näringsverksamhet saknade däremot betydelse. Det är naturligtvis inte så lätt att kontrollera hur bidragen använts; HFD har också nöjt sig med att det i fallet inte ifrågasatts att medlen skulle ha använts för annat ändamål än det avsedda. Sedan HFD konstaterat att det s.k. fullföljdskravet dessutom var uppfyllt, har överklagandet bifallits på så sätt att stiftelsen förklarats uppfylla kraven för inskränkt skattskyldighet. Det är en tilltalande, generös bedömning som HFD har gjort här.s. 497