1.farandet var möjligt. Henry frågade om hyresavgiften var avdragsgill i hans jordbruk i takt med hyresbetalningarna. HFD:s bedömning:s. 89
2.90 2. Systematisering av praxiss. 90
3.Kommentar:s. 90
4.Avgörandet visar att den obligationsrättsliga innebörden är av central betys. 90
5.delse för beskattningskonsekvenserna. Vidare framgår att HFD, för atts. 90
6.utröna vad parterna åsyftat i målet, lagt stor vikt vid de faktiska omständigs. 90
7.heterna (här anläggningens karaktär). Det obligationsrättsliga anspråket ai:ts. 90
8.återfå egendomen för leasingbolaget gick förlorat då det enda realistiska vars. 90
9.att egendomen skulle ligga kvar på fastigheten med följden att avtalets. 90
10.utgjorde ett kreditköp enligt HFD. Att leasingbolaget förlorade sitt saks. 90
11.rättsliga anspråk på täckdikningsanläggningen, när den infogades i fastigs. 90
12.heten, hindrade enligt HFD inte i sig att avtalet skulle ses som uthyrning.s. 90
13.Målet är ytterligare ett exempel på att HFD fastställer rättshandlingars. 90
14.nas verkliga innebörd genom en civilrättslig avtalstolkning. Ekonomin kans. 90
15.sägas fungera som ett slags tolkningsdatum (vad kostar det att flytta anläggs. 90
16.ningen, och är det ens möjligt?).s. 90
17.RÅ 1989 ref. 127 (Diamantfinans}8s. 90
18.Bakgrund:s. 90
19.Elisabeth K ingick under 1982 ett avtal med Diamantfinans Aktiebolags. 90
20.(Diamantfinans) om köp på kredit av ädelstenar för 203 276 kr. Avtalets. 90
21.följde en typ av avtal som Diamantfinans använde vid ifrågavarande tid ochs. 90
22.som innebar bl.a. följande. Kunden köper av Diamantfinans ett antal is. 90
23.köpeavtalet närmare specificerade ädelstenar på kredit. Skulden förfaller tills. 90
24.betalning vid utgången av påföljande kalenderår. I samband med avtaletss. 90
25.ingående betalar kunden kontant en förskottsränta om 27 procent, soms. 90
26.belöper på tiden fram till kreditens förfallodag. Som säkerhet för kreditens. 90
27.förbehåller sig Diamantfinans äganderätten till stenarna till dess köparens. 90
28.fullgjort samtliga sina förpliktelser enligt avtalet. Stenarna läggs i depå hoss. 90
29.en bank. Köparen äger inte tillträde till depån utan Diamantfinans skrifts. 90
30.liga medgivande. 2.1 Kategori 1 -rättsfall när civilrättslig klassificering har varit avgörande... 91s. 90
31.Elisabeth K yrkade vid taxeringen 1983 och 1984 avdrag för förskotts räntan och för båda årens köpeskillingar såsom för skuld med ett belopp om 302 526 kr. HFD:s bedömning: Kommentar: HFD konstaterar mot bakgrund av de rättigheter och skyldigheter som avtalen medförde att det vid en samlad bedömning inte rörde sig om ett köp. Det kan noteras att Diamantfinans behöll diamanterna i sin besittning Qfr RÅ 1986 ref. 51, Guldobligationsmålet, där köparen fick guldtackornas. 91
32.92 2. Systematisering av praxiss. 92
33.i sin besittning och bedömningen blev den motsatta).Jämför även med RÅs. 92
34.1987 ref. 78 (Accenta) där avdrag för förskottsränta inte medgavs.s. 92
35.I avgörandet har HFD enligt min mening gjort en civilrättslig helhetss. 92
36.bedömning av rättshandlingarna som sådana.s. 92
37.RÅ 1993 ref 86 (Filmintressente1)9s. 92
38.Bakgrund:s. 92
39.Kommanditbolaget förvärvade enligt skilda avtal i december 1987 filmräts. 92
40.tigheter avseende dels sex utländska filmer för sammanlagt 194,7 milj. kr,s. 92
41.dels tre svenska filmer för sammanlagt 8 milj. kr. Filmrättigh~terna avses. 92
42.ende de utländska filmerna förvärvades enligt avtalen från kommanditbos. 92
43.lagets komplementär, AB Filmintressenter -86, vilket bolag omedelbarts. 92
44.dessförinnan förvärvat rättigheterna från ett företag benämnt Leases. 92
45.Finance & Supplies Ltd för sammanlagt drygt 180 milj. kr. Enligt avtals. 92
46.mellan kommanditbolaget och två andra utländska företag ( distributörerna)s. 92
47.erhöll dessa visningsrätten för viss tid till de utländska filmerna mot erlägs. 92
48.gande av bl.a. en s.k. minimiroyalty motsvarande 95 % av kommanditbolas. 92
49.gets inköpspris för filmrättigheterna. Av royaltyn skulle 4,5 milj. kr er läggass. 92
50.senast den 28 december 1987 och 180,5 milj. kr senast den 27 decembers. 92
51.1988. En minimiroyalty på samma villkor, 95 % av kommanditbolagetss. 92
52.inköpspris, utfästes också i avtal avseende de svenska filmerna.s. 92
53.Av utredningen framgick vidare att avtalen mellan komplementären ochs. 92
54.Lease Finance & Supplies Ltd innehöll föreskrifter om att köpeskillingens. 92
55.för komplementärens förvärv av filmrättigheterna skulle sättas ned om ochs. 92
56.i den mån distributörerna inte betalade avtalad minimiroyalty. I målet vars. 92
57.också utrett att komplementären i december 1987 placerat ett belopp mots. 92
58.svarande den minimiroyalty som senast den 27 december 1988 skulle betas. 92
59.las för de utländska filmerna i två bankcertifikat, att certifikaten inlösts dens. 92
60.27 december 1988 och beloppet i anslutning därtill insatts på komplemens. 92
61.tärens konto hos Gotabanken samt att kommanditbolagets konto i sammas. 92
62.bank den 28 december 1988 gottgjorts den utfästa garantin.s. 92
63.HFD:s bedömning: 2.1 Kategori 1 -rättsfall när civilrättslig klassificering har varit avgörande... 93 Kommentar: Det faktum att verksamheten saknade vinstsyfte torde ha varit tillräckligt för att underkänna konstruktionen. HFD valde dock att även kommentera betalningsströmmarna och parternas intentioner.s. 92
64.Att avtalen i det aktuella fallet skulle ha ingåtts oberoende av varandra framstår som högst osannolikt. Avtalens enskilda innebörd synes följaktli gen inte återspegla partsavsikten. För att utröna vad parterna egentligen haft för avsikt att avtala om kravs därför att avtalen beaktas i ett samman hang. HFD konstaterar vid denna bedömning att "kommanditbolaget och andra avtalsparter uppfattat betalning och återbetalning av l::,elopp motsva rande angiven minimiroyalty som en från den uppgivna filmrörelsen fristå ende rundgång av likvida medel". Avsikten enligt HFD:s uppfattning var alltså att behandla ersättning för visningsrätter som en återbetalning av penningdepositioner och vederlag för handlingar som kommanditbolaget bedömde kunna ligga i:ill grund för de avsedda skatteeffekterna.s. 93
65.Domskälen visar tydligt på att HFD gjort en civilrättslig kvalificering av avtalen utifrån parternas gemensamma avsikt och de underliggande sakför hållandena. I denna analys har HFD bl.a. beaktat betalningsströmmarna.s. 93
66.94 2. Systematisering av praxiss. 94
67.RÅ 2004 ref 4s. 94
68.Bakgrund:s. 94
69.Vid ingången av 1988 ägde ABB 50,4 procent av aktierna i Skulderbladet.s. 94
70.Under våren 1988 köpte ABB in ytterligare aktier i Skulderbladet och koms. 94
71.därigenom att äga 98,2 procent av aktierna. Den 19 maj samma år påkals. 94
72.lade ABB tvångsinlösen av resterande aktier. Vid denna tidpunkt hades. 94
73.ABB:s fastigheter samlats i en separat koncern, Melker. Den 25 augustis. 94
74.1988 överläts aktierna i Melker till Skulderbladet. Skulderbladet saknades. 94
75.emellertid medel för att finansiera köpet av aktierna i Melker och erhölls. 94
76.därför kredit av ABB med 2 922 miljoner kr fram till den 19 decembers. 94
77.1988. Någon ränta utgick inte på krediten. Den 29 augusti 1988 sålde ABBs. 94
78.60 procent av aktierna i Skulderbladet till det utomstående bolaget Rentings. 94
79.för 294 miljoner kr, varvid .ÅBB erhöll en option att få återköpa aktierna.s. 94
80.Båda dessa försäljningar skedde enligt avtalen mot kontant betalning.s. 94
81.Någon betalning erlades dock inte vid ABB:s försäljning till Skulderbladet.s. 94
82.I brev den 10 oktober 1988 från ABB till Skulderbladet bekräftar ABB atts. 94
83.bolaget inte skulle komma att kräva betalning av köpeskillingen för aktiernas. 94
84.i Melker förrän full finansiering ordnats. Betalning från Skulderbladets. 94
85.skedde i december 1988. Någon ränta erlades inte.s. 94
86.För att inlösenförfarandet skulle kunna fullföljas trots överlåtelsen avs. 94
87.aktier i Skulderbladet till Renting sålde ABB enligt avtal den 29 augustis. 94
88.1988 till ett annat, helägt aktiebolag (Cythere) 38,2 procent av aktierna is. 94
89.Skulderbladet för 585 miljoner kr och enligt avtal den 20 september 1988s. 94
90.samtliga aktier i Cythere till Renting för 50 000 kr. ABB erhöll en options. 94
91.att få köpa tillbaka aktierna för samma pris, något som också skedde års. 94
92.1991, sedan inlösenförfarandet slutförts. Enligt avtal mellan ABB ochs. 94
93.Renting skulle ABB svara för alla kostnader i samband med inlösenförfas. 94
94.randet och erhålla inlösta aktier. Försäljningen till ~ythere skedde enligts. 94
95.avtalet mot kontant betalning. Någon betalning erlades dock inte utans. 94
96.skulden reglerades enligt uppgift när ABB år 1991 återköpte aktierna fråns. 94
97.Cythere. Inte heller erlades någon ränta.s. 94
98.Överlåtelsen av aktier i Skulderbladet från ABB till Renting villkoradess. 94
99.av bl.a. att aktieägarna senast den 15 december 1988 träffade ett aktieägars. 94
100.avtal om verksamheten i Skulderbladetkoncernen. Den 8 december 1988s. 94
101.träffades ett konsortialavtal mellan å ena sidan ABB och Cythere och ås. 94
102.andra sidan Renting. I avtalet föreskrevs bl.a. följande. Förvaltningen av 2.1 Kategori 1 -rättifall när civilrättslig klassificering har varit avgörande . . . 9 5 Skulderbladet och dess dotterbolag (Koncernbolagen) skulle bedrivas så att resultat för koncernen som helhet inte blev negativt. ABB skulle tillse att negativ resultatpåverkan för Renting på grund av förvaltningen av Kon cernbolagen inte uppstod. Styrelsen skulle bestå av fyra personer, två nomi nerade av ABB och två av Renting. Till ordförande skulle utses den som ABB nominerat. Firman skulle tecknas av två styrelseledamöter i förening, en nominerad av vardera bolaget. I avtalet hänvisades till samtidigt träffade avtal angående bl.a. förvaltning och finansiering. Enligt förvaltningsavta let, träffat mellan Koncernbolagen och ett aktiebolag inom ABB-koncer nen (Förvaltaren), gällde bl.a. följande. Koncernbolagen uppdrog totalför valtning åt Förvaltaren, som skulle svara för, ombesörja och bekosta alla åtgärder avseende fastigheterna som normalt åligger en fastighetsägare. Som exempel på sådana uppgifter nämndes att uppbära hyror och annan avkastning från fastigheterna, att betala kostnader för anställd personal, räntor, amorteringar och Koncernbolagen åvilande skatter samt att till Koncernbolagen från den 1 januari 2004 betala så stora årliga belopp att dessa erhöll ett närmare angivet nettoresultat efter skatt. Arvodet bestod av det överskott som uppkom vid förvaltningen. Fastighetsägaren var inte skyldig att ersätta förvaltaren om hyrorna inte täckte kostnaderna. I finan sieringsavtalet mellan Renting och Koncernbolagen reglerades högsta och lägsta lånebelopp samt lånevillkor.s. 94
103.Frågan i målet var om ABB skulle beskattas för fiktiv ränta med anled ning av underlåtenhet att ta ut ränta på obetald köpeskilling i samband med ovan angivna överlåtelser. HFD:s bedömning:s. 5
104.96 2. Systematisering av praxiss. 96
105.Kommentar:s. 96
106.I och med att koncernbidragsrätt inte förelegat mellan ABB och Skulders. 96
107.bladet/Cythere uppkom frågan om ABB skulle uttagsbeskattas/beskattass. 96
108.för fiktiv ränta (dvs. då det förelåg räntefria krediter). ABB:s åtgärd att låtas. 96
109.Skulderbladet avvakta med betalning av köpeskillingen till dess fastighetss. 96
110.rentingaffären blev definitiv (genom ingåendet av avtalen den 8 decembers. 96
111.1988) utan att betinga sig ränta utgjorde enligt HFD, med beaktande avs. 96
112.ABB:s ekonomiska åtaganden enligt avtalen, inte grund för att beskattas. 96
113.bolaget för fiktiv ränta.s. 96
114.Vad gäller underlåtenheten att ta ut ränta från Cythere (vilket är den förs. 96
115.denna studie intressanta frågan) framgår enligt HFD av utredningen atts. 96
116.syftet med de upprättade överlåtelsehandlingarna endast varit att åstads. 96
117.komma en formell överföring (för att möjliggöra ett fullföljande av dets. 96
118.pågående inlösenförfarandet) men att någon avsikt att åstadkomma ens. 96
119.egentlig ägarförän~ring inte synes ha förelegat. Detta framgår enligt HFDs. 96
120.av såväl de avtal som träffats rörande Skulderbladetkoncernen som det för2.1 Kategori 1 -rättifåll när civilrättslig klassificering har varit avgörande . . . . 97 hållandet att den formella äganderätten till aktierna i Skulderbladet åter fördes till ABB så snart inlösenförfarandet avslutats. Cythere-delen av transaktionen var ingen fastighetsrentingtransaktion i vanlig bemärkelse beaktat bl.a. att Renting inte ställde något kapital (mera än symboliskt, 50 000 kr) till förfogande för ABB. Partsavsikten med transaktionerna var enligt HFD endast att åstadkomma en formell överföring av aktierna mot en närmast symbolisk köpeskilling för att möjliggöra ett fullföljande av det pågående inlösenförfarandet ( den låga köpeskillingen på Cythere-aktierna följde av den skuldsättning som Cytheres köp av skulderbladetaktierna medförde). Då någon avsikt till ägarövergång inte förelegat enligt HDF fanns inte grund för att beskatta ABB för fiktiv ränta med anledning av underlåtenheten att ta ut ränta från Cythere.s. 96
121.Enligt min mening har HFD efter gjord civilrättslig analys och rättslig kvalificering rimligen funnit att innebörden av de förutbestämda rätts handlingarna (försäljning av aktier som sannolikt bedömts vara villkorat av att dessa måste återköpas, ej innehållande någon affärsmässig fastighets rentingfinansiering, utan endast formellt genomförda för att möjliggöra ett fullföljande av ett pågående inlösenförfarande) som avtalats mellan par terna inte varit en ägarövergång av Cythere-aktierna trots att dessa rubri cerats som sådana. Omkvalificeringen av rättshandlingarna gjordes till den skattskyldiges fördel.s. 97
122.HFD konstaterar således att det förhållandet att beskattning ska ske på grundval av avtalens utformning inte innebär att man kan bortse från sam bandet mellan ingångna avtal och deras reella ekonomiska innebörd. Avta len ska i stället bedömas utifrån en sammantagen bedömning, vilket enligt min mening innebär en civilrättslig analys och rättslig kvalificering. Vid den sammantagna bedömningen fäste HFD avgörande vikt vid parternas syfte med ingångna avtal. Vad gäller avtalens ekonomiska innebqrd synes denna snarast ha fungerat som en indikator på vad parterna haft för avsikt att avtala om. Jämför även utgången i RÅ 1989 ref. 62 I och Il (se avsnitt 2.2.2.1) som avsåg fastighetsleasing/-renting där omklassificering inte aktualiserades. Utgången i här aktuellt mål samt RÅ 1989 ref. 62 I och Il skiljer sig inte vad gäller bedömningen om omklassificering ska ske vid fast ighetsrenting, dvs. i ingetdera av fallen aktualiserades. omkvalificering av själva fastighetsrentingen. I Cythere-delen av transaktionen där omklassi ficering aktualiserades var det inte fråga om en fastighetsrentingtransak tion.s. 97
123.98 2. Systematisering av praxiss. 98
124.I RÅ 1994 ref. 52 I och II hade en privatperson enligt avtal köpt en andels. 98
125.i ett kommanditbolag, varit delägare i detta under en kortare tid (tagit upps. 98
126.underskott hänförliga till förskottsräntor) och därefter sålt andelen meds. 98
127.förlust. Frågan i målet var om köpet skulle godtas vid taxeringen eller oms. 98
128.avtalens rätta innebörd i själva verket skulle anses ha varit endast att hans. 98
129.förvärvat dokument som varit avsedda att ligga till grund för olika avdragss. 98
130.yrkanden. Köpet av andelarna blev inte föremål för omklassificering. Vads. 98
131.gäller den verkliga innebörden av låneavtalen torde HFD:s avgörande innes. 98
132.bära att det i regel krävs att medlen lyfts för att avdrag ska medges för förs. 98
133.skottsränta. I annat fall torde det inte röra sig om ett "verkligt" kreditförs. 98
134.hållande. Samma frågeställning var uppe för prövning i RÅ 1995 ref. 32.s. 98
135.Jämför även med utgången i RÅ 1995 ref. 33 där köp av handelsbolagsans. 98
136.delar ansågs ha gjorts och verkligt kreditförhållande ansågs föreligga (ses. 98
137.avsnitt 2.1.2.4).s. 98
138.RÅ 1994 ref 52 I och II (Capinova/s. 98
139.Bakgrund:s. 98
140.Kapitalförvaltning Hannafjorton Kommanditbolag (Hannafjorton) var etts. 98
141.av 240 kommanditbolag som under år 1987 bildats inom den s.k. Octas. 98
142.nova-koncernen. Till en början ägdes Hannafjorton av två aktiebolag inoms. 98
143.koncernen, Kreditmarknads AB Capinova och Sven Norfeldt Capinovas. 98
144.AB, varvid det förstnämnda bolaget var komplementär och det sistnämndas. 98
145.kommanditdelägare.s. 98
146.I sin till ledning för 1988 års taxering avgivna självdeklaration uppgavs. 98
147.Bernhard M. att han under år 1987 förvärvat Kreditmarknads AB Capinos. 98
148.vas komplementärsandel i Hannafjorton. I deklarationen yrkade hans. 98
149.avdrag med 8,2 milj. kr för förskottsränta. Avdraget uppgavs avse Bernhards. 98
150.M:s del .av en betalning från Hannafjorton den 9 november 1987 på totalts. 98
151.12 milj. kr avseende förskottsränta på lån (ref. I). Räntan erlades kvällens. 98
152.den 9 november 1987 när stoppreglerna för förskottsräntor trädde i kraft.s. 98
153.Vidare yrkade han i självdeklaration för 1989 års taxering avdrag för rea-s. 98
154.. lisationsförlust om 2 293 086 kr på grund av försäljning under 1988 avs. 98
155.andelen i Hannafjorton till en idrottsklubb (ref. Il). 2.1 Kategori 1 -rättsfall när civilrättslig klassificering har varit avgörande . . . 99 HFD:s bedömning: Vad gäller avdrag för förskottsränta konstaterar HFD:s. 98
156.100 2. Systematisering av praxiss. 100
157.Kommentar:s. 100
158.Vad gäller frågan om Bernhard M. köpt, varit delägare och sålt andel is. 100
159.kommanditbolag eller om han endast förvärvat dokument . som varits. 100
160.avsedda att ligga till grund för olika avdragsyrkanden Gfr RÅ 1987 ref. 78)s. 100
161.noterar HFD:s. 100
162.att verksamheten i de nu angivria kommanditbolagen varit till väsentligs. 100
163.del förutbestämd,s. 100
164.inte inriktad på företagsekonomisk vinst, ochs. 100
165.att externa delägare, dvs. delägare som inte tillhört Octanovakoncernen,s. 100
166.saknat egentligt inflytande över kommanditbolagens förvaltning.s. 100
167.Utöver ovan listade faktorer konstaterar HFD att man vid bedömningen avs. 100
168.om förutsättningar för en genomsyn föreligger även ska ta hänsyn till des. 100
169.ekonomiska konsekvenser som avtalen kan ha haft för Bernhard M. vids. 100
170.sidan av de rent skattemässiga effekterna. Vidare noteras att visst ansvar förs. 100
171.bolagets skulder åvilat Bernhard M. enligt bolagsavtalet.s. 100
172.Om det ovan anförda innebär att HFD underkänt hans ägande ifall hans. 100
173.inte haft visst ekonomiskt utbyte av innehavet skatteeffekten förutan ochs. 100
174.saknat ansvar för bolagets skulder är svårt att utläsa. Däremot framgår atts. 100
175.flera faktorer ska beaktas vid prövningen av rättshandlingarnas "verkligas. 100
176.innebörd" varav de ekonomiska effekterna utöver skatteeffekterna är en. •s. 100
177.Vad gäller den verkliga innebörden av låneavtalen torde det i regel krävass. 100
178.att medlen lyfts för att avdrag ska medges för förskottsränta. I annat falls. 100
179.torde det inte röra sig om ett "verkligt" kreditförhållande. HFD framhållers. 100
180.dock att det inte är uteslutet att en överföring av nu beskrivet slag någons. 100
181.gång_ bör bedömas på samma sätt som en betalning avseende ränta på ett avs. 100
182.låntagaren redan uppburet lån. Vid bedömningen av betalningens reellas. 100
183.innebörd ska följande faktorer beaktas:s. 100
184.-att parterna inte ingår i samma intressesfär, samts. 100
185.-att den onormala tidsföljden betingats av rent kommersiella faktorer.s. 100
186.Det krävs alltså att de ingångna avtalen inte är så "onormala" att de aldrigs. 100
187.skulle ha ingåtts av externa parter.s. 100
188.Domskälen i målet talar enligt min mening för att HFD gjort en civils. 100
189.rättslig analys och rättslig kvalificering. 2.1 Kategori 1 -rättsfall när civilrättslig klassificering har varit avgorande... 101 RÅ. 1995 ref. 32 (Barlasten III)1 Bakgrund: Sven N. köpte under år 1987 andelar i Kommanditbolaget Barlasten III (Barlasten III) och Kapitalförvaltning Havsbandet Kommanditbolag (Havsbandet).s. 100
190.Barlasten III uppgavs den 16 oktober 1987 (dvs. före den s.k. stoppda gen den 9 november 1987) ha tagit upp ett län från komplementären och därvid erlagt förskottsränta om 11,5 % och omgående genom återlån pla cerat lånemedlen hos komplementären mot efterskottsränta om 10 %. Någon kontant överföring av medel ägde inte rum vid denna tidpunkt. Enligt skuldebrev skulle komplementären återbetala det vidareutlånade beloppet den 23 november 1987. Komplementären reglerade sin skuld till Barlasten III genom att sätta in lånebeloppet på ett räntebärande (9,5 %) konto. KB:et redovisade ett stort µnderskott företrädesvis till följd av erlagd förskottsränta.s. 101
191.Dessa transaktioner innebar att Barlasten III för beskattningsåret 1987 redovisade utgiven förskottsränta med 50 miljoner kr och ränteintäkt med 4 468 599 kr. Vid 1988 års taxering yrkade Sven N avdrag med 6 milj. kr och redovisade en intäkt om 534 000 kr, avseende de på honom belöpande andelarna av bolagets ränteutgift och ränteintäkt.s. 101