Hela artikeln

1.4.8 Utvecklingen efter Pharmacia- och Falconmålen 72s. 72

2.4.8.1 Lagstiftningsinitiativ har avvisats 72s. 72

3.4.8.2 Kammar rättspraxis 73s. 72

4.4.8.3 Vissa äldre avgöranden i kammarrätterna 75s. 72

Personalkostnader 77

1.5.1 Inledning 77s. 72

2.5.2 Direkt motprestation 79s. 72

3.5.3 Förväntade effekter 80s. 72

4.5.4 Övriga kriterier 87s. 72

5.5.5 Sammanfattande kommentar 90s. 72

6.5.6 Kammarrättsavgöranden 94s. 72

Forsknings- och utvecklingskostnader 96

1.6.1 Inledning 96s. 72

2.6.2 Direkt motprestation 98s. 72

3.6.3 Förväntade effekter 103s. 72

4.6.4 Övriga kriterier 107s. 72

5.6.5 Sammanfattande kommentar 108s. 72

Representation 111

1.7.1 Inledning 111s. 72

2.7.2 Bahcos ambulans 113s. 72

3.7.3 När kvalificeras sponsring som representation? 114s. 72

Sammanfattande kommentar 119

1.8.1 Inledning 119s. 72

2.8.2 Direkt motprestation 119s. 72

3.8.3 Förväntade effekter 122s. 72

4.8.4 Övriga kriterier 123s. 72

5.8.5 De lege ferenda 125s. 72

6.8.6 Slutord 127s. 72

Källor 129

Rättsfallsregister 132

Sakregister 135

1.8s. 72

Förkortningar

1.ABL Aktiebolagslagen (2005:551) AGL Lag om arvsskatt och gåvoskatt BeU Bevillningsutskottets betänkande Ds Departementsserien FoU Forskning och utveckling FTL Fastighetstaxeringslagen (1979:1152) ICC International Chamber of Commerce IL Inkomstskattelagen (1999:1229) kap. kapitel KF Kooperativa Förbundet KL Kommunalskattelagen (1928:370) KR Kammarrätt MKSR Mellankommunala skatterätten mom. moment NJA Nytt Juridiskt Arkiv OECD Organization for Economic Cooperation and Development PR Public Relations prop. proposition ref referat RF Regeringsformen RN Rättsnämnden RR Regeringsrätten RSL Lag om skatt på annonser och reklam (1972:266) RSV S Riksskatteverkets meddelanden serie S RSV Riksskatteverket RÅ Regeringsrättens Årsbok SIL Lagen om statlig inkomstskatt (1947:576) SKU Skatteutskottets betänkande SKV Skatteverket SN Skattenytt SOU Statens offentliga utredningar SST Svensk Skattetidnings. 73

2.WWF World Wildlife Fund www world wide webs. 73

3.9s. 73

4

a

1.♦s. 1

*

* '

t

Inledning

Problem och syfte

1.En skatterättslig grundföreställning är att det inte är upp till skatte­ myndigheter eller domstolar att överpröva de affärsmässiga bedöm­ ningar som en skattskyldig näringsidkare gör. Företagets ledning för­ väntas vara bäst skickad att på ett ekonomiskt riktigt sätt bedöma om exempelvis en anskaffning av en tillgång eller en utgift för en tjänst är motiverad eller ej. Den skattskyldige näringsidkarens beslut att spen­ dera pengar i verksamheten presumeras därför vara företagsekonomiskt motiverade. Eftersom kostnader i verksamheten är avdragsgilla kan fö­ retaget här självt sägas disponera över avdragsrätten, och därmed över omfattningen av själva inkomstbegreppet.s. 1

2.Detta synsätt medför emellertid inte att de skattskyldigas bedöm­ ningar alltid måste godtas utan närmare granskning. I stället kan det av allmänna principer sägas följa, att Skatteverket inte äger någon generell rätt att pröva om ett företag är rationellt skött eller har omotiverade kostnader. Om utgångspunkt tas i vissa utgiftstyper kan frågeställning­ en nyanseras ytterligare.s. 1

3.Det är utan tvekan så, att vissa utgifter typiskt sett har ett tydligare samband med näringsverksamhet än andra. Föreställningen om detta samband innefattar ofta ett antagande om kausalitet, genom att intäk­ ter och kostnader är varandras betingelser.2 Detta förhållande kan lätt iakttas såvitt gäller t.ex. varuförsäljning. Det som skall säljas måste först inköpas, bearbetas etc. Företaget är i behov av lokaler osv.s. 1

4.Men vad gäller, respektive bör gälla, ifråga om kostnader för olika slags marknadsföring? Under senare år har sponsring kommit att få stor betydelse både som marknadsföringsåtgärd, och som alternativ fi­ nansieringskälla för kultur, idrott m.m. Här kan inte sambandet mellans. 1

5.11s. 1

6.utgifterna och näringsverksamheten fastställas lika enkelt. Kriteriernas. 2

7.för omkostnadskvalifikation och därmed följande avdragsrätt kan varas. 2

8.subjektiva, t.ex. syftet med utgiften, eller objektiva, t.ex. transaktionenss. 2

9.karaktär av affärsmässig, normal, eller branschmässigt konventionell.s. 2

10.Detta är ett principiellt och ständigt aktuellt inkomstskatterättsligts. 2

11.problem, vilket illustreras med följande exempel. I RÅ 1976 ref. 127 Is. 2

12.och II hade två företag, emballagetillverkaren PLM samt Kooperativas. 2

13.Förbundet, båda yrkat avdrag för bidrag till olika renhållningskampan-s. 2

14.jer. RR medgav PLM avdrag med hänvisning till att opinionsbildnings. 2

15.mot engångsförpackningar skulle kunna vara negativt för företagetss. 2

16.försäljning. Bidraget framstod därvid som en motiverad reklamkost­s. 2

17.nad. RR ansåg att motsvarande samband saknades för KF:s del, varförs. 2

18.detta företag vägrades avdrag.s. 2

19.Svårigheterna med att identifiera ett bestämt samband mellan mark­s. 2

20.nadsföringskostnader och viss näringsverksamhet bäddar för olikas. 2

21.uppfattningar. Detta bekräftas av de rättsfall, där just avdragsrätten förs. 2

22.sådana kostnader prövats. Skattedomstolarna har därvid sett sig föran­s. 2

23.låtna att göra just de överprövningar av de skattskyldigas dispositioner,s. 2

24.som annars i princip anses falla utanför dessa domstolars kompetens.s. 2

25.Denna omständighet är i sig tillräcklig för att väcka forskarens nyfi­s. 2

26.kenhet.s. 2

27.De bestämmelser i skattelagstiftningen som reglerar avdrag för olikas. 2

28.former av marknadsföringskostnader, är allmänna och tämligen vaga.s. 2

29.Huvudregeln för inkomstslaget näringsverksamhet i 16 kap. 1§ IL stad­s. 2

30.gar att ”[u]t-gifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras avs. 2

31.som kostnad.”2 Mot denna regel måste ställas förbudet mot avdrag förs. 2

32.gåvor i 9 kap. 2§ 2 st. IL. Denna bestämmelse är viktig och har vids. 2

33.flera tillfällen lett till att avdrag vägrats för sponsringsliknande bidrag.3s. 2

34.Rättspraxis kan knappast betecknas som heltäckande och gränsdrag-s. 2

35.ningsproblemen är återkommande. Rättsläget är således oklart.s. 2

36.Syftet med denna framställning är att analysera den skattemässigas. 2

37.betydelsen av samband mellan vissa marknadsföringskostnader, främsts. 2

38.sponsring, och skattepliktiga intäkter. För att åstadkomma detta hars. 2

39.jag undersökt hur skattedomstolar (främst RR) faktiskt argumenterar,s. 2

40.12s. 2

41.och bedömer sambandet. Resultatet av praxisundersökningen leder tills. 3

42.slutsatser om innehållet i gällande rätt. Jag har också använt undersök­s. 3

43.ningsresultatet som underlag för kommentarer avseende rättssystemetss. 3

44.kvalitet på området. Som utgångspunkter för rättsfallsundersökningens. 3

45.har jag använt mig av vissa skatterättsliga omkostnadstyper, nämligens. 3

46.reklam och PR, personalkostnader, kostnader för forskning och ut­s. 3

47.vecklingsarbete samt representation. Vid undersökningen av respektives. 3

48.område har jag sökt fastställa betydelsen i gällande rätt av vissa antagnas. 3

49.kriterier för omkostnadskvalifikation. Dessa kriterier är främst kravens. 3

50.på motprestation och förväntade effekter av sponsringen. Metodens. 3

51.presenteras och diskuteras närmare i kapitel 4. Slutligen skall påpekass. 3

52.att periodiseringsfrågor inte behandlas annat än undantagsvis.s. 3

Nettoinkomstbegreppet

1.De västerländska inkomstskattesystemen utgår i princip från att dets. 3

2.är nettot av en verksamhet som skall beskattas. Med netto avses prin­s. 3

3.cipiellt vad som är kvar av intäkterna, sedan kostnaderna för att för­s. 3

4.värva dem dragits av. Detta synsätt vilar på skatteförmågeprincipen, dvs.s. 3

5.tanken att skattebördan skall fördelas efter de skattskyldigas faktiskas. 3

6.förmåga att bära den. Det företag som redovisar stora intäkter mens. 3

7.litet överskott förutsätts därvid ha sämre skattekraft, än det som visser­s. 3

8.ligen har mindre intäkter, men som på grund av lägre kostnader lyckass. 3

9.hålla nettovinsten högre. Den ekonomiska grunden för detta synsätts. 3

10.kan härledas till Adam Smith som redan på 1700-talet hävdade justs. 3

11.inkomsten som ett mått på skatteförmågan.s. 3

12.De värderingar som kommer till uttryck i ett på skatteförmåga byggts. 3

13.inkomstbegrepp är dock betydligt äldre. Den normativa grunden förs. 3

14.detta synsätt är ett önskemål om horisontell rättvisa. Tanken att likas. 3

15.fall skall behandlas lika är en etisk idé, äldre än rättsstaten men ocksås. 3

16.en förutsättning för denna. Inkomstbeskattningens principer för kost­s. 3

17.nadsavdrag kan hänföras till denna idéhistoriska tradition.s. 3

18.Förverkligandet av de beskrivna idéerna om skatteförmåga är helts. 3

19.beroende av att sambandet mellan intäkter och kostnader kan fastställass. 3

20.på ett tillfredsställande sätt. Om relevanta, dvs. avdragsgilla, kostnaders. 3

21.inte kan identifieras är det inte möjligt att åstadkomma en korrekt net­s. 3

22.tobeskattning. Om den praktiska rättstillämpningen inte vilar på riktigas. 3

23.och konsekventa teoretiska grunder, föreligger allvarliga systemfel. Dets. 3

24.är således av avgörande betydelse att de principiella kriterier diskuteras,s. 3

25.som skall skilja det avdragsgilla från det icke avdragsgilla. Principiellas. 3

26.13s. 3

27.kriterier för samband mellan kostnader och intäkter bör enligt mins. 4

28.uppfattning ständigt omprövas och omformuleras. En undersöknings. 4

29.av sponsringskostnaders behandling i rättspraxis lämnar underlag tills. 4

30.den kontinuerliga diskursen om nettobeskattningens teori.s. 4

Vad är sponsring?

1.I det nutida västerländska samhället är människorna mer än någonsins. 4

2.tidigare utsatta för påverkansförsök genom olika marknadsföringsåtgär­s. 4

3.der. Variationer i dessa åtgärder liksom i synsätt och intressen gör, atts. 4

4.företagens marknadsföring uppfattas och värderas på olika sätt av olikas. 4

5.personer, i olika situationer. En god samhällekonomi anses förutsättas. 4

6.ett blomstrande näringsliv, och marknadsföringen är i detta perspektivs. 4

7.någonting gott, eftersom den är ägnad att öka efterfrågan och konsum­s. 4

8.tion. Samtidigt höjs regelmässigt röster som varnar för marknadsföring­s. 4

9.ens negativa sidor. Invändningarna kan vila på allmänna etiska grunder,s. 4

10.såsom exempelvis att reklam principiellt inte bör riktas till barn. Sådans. 4

11.reklam är t.ex. inte tillåten i svensk kommersiell television. Kritiken kans. 4

12.också baseras på ekonomiskt rationella skäl, vilket bl.a. lett till att mångas. 4

13.länder har restriktioner avseende marknadsföring av t.ex. tobak, efter­s. 4

14.som konsumtion leder till ökade kostnader för sjukvård.4s. 4

15.Jag skall inte här söka utveckla denna diskussion, utan endast pekas. 4

16.på några frågor som särskilt rör kostnader för allmänt imageskapandes. 4

17.åtgärder, särskilt för sponsring. Under 1990-talet ägde en markant so­s. 4

18.cial nedrustning rum i Sverige. Några av de områden som blev särskilts. 4

19.utsatta för besparingar i det allmännas utgifter var idrott och övrig kul­s. 4

20.tur. Samtidigt finns det inom dessa fält stora möjligheter för företagens. 4

21.att nå sådan exponering av varumärken, produkter m.m., som efter­s. 4

22.strävas med sponsring av olika slag.s. 4

23.Sponsring av idrott är sedan länge en mycket omfattande och väls. 4

24.etablerad företeelse.5 Stora tävlingar såväl som hela organisationer ochs. 4

25.14s. 4

26.arenor antar t.o.m. sponsorers namn, t.ex. Volvo Open (golf) ochs. 5

27.Skandiacupen (fotboll), respektive Panos Ljungskile (fotboll) och Gothias. 5

28.(basket). Inom centrala områden för kultur har sponsring under senares. 5

29.år tämligen snabbt kommit att inta platsen som en dominerande finan­s. 5

30.sieringskälla. Exemplen är även här många. Göteborgssymfonikernas. 5

31.och Göteborgsoperan har sponsrats av bl.a. Volvo, SKF, SAS, ochs. 5

32.Stena. Moderna museet har sponsrats av Pharmacia Upjohn, NCC,s. 5

33.och SAS. Även sponsring av social omsorg har uppmärksammats avs. 5

34.näringslivet, som ett sätt att ge den egna verksamheten PR. Ett exempels. 5

35.är här McDonalds satsningar på barnsjukvård.6s. 5

36.Begreppet sponsring har karaktäriserats i många sammanhang. Dets. 5

37.är inte nödvändigt för denna undersökning att närmare undersöka och is. 5

38.detalj precisera olika definitioner av begreppet.7 En allmän beskrivnings. 5

39.av innebörden är emellertid nödvändig. Det skall därvid framhållas atts. 5

40.den rättsfallsundersökning som jag presenterar i kapitel 4-8, är base­s. 5

41.rad på den skatterättsliga behandlingen av sponsring i en relativt vids. 5

42.bemärkelse. Begreppet kan därvid sägas ha den allmänna innebörden,s. 5

43.att det avser en kommersiell aktörs finansiering eller understödjandes. 5

44.av exempelvis idrottsliga eller kulturella aktiviteter, där åtminstone etts. 5

45.delsyfte är att på sikt åstadkomma gynnsamma effekter på denne aktörss. 5

46.kommersiella verksamhet. Härvid bör understrykas att sådan verksam­s. 5

47.het inte i och för sig förutsätter att någon motprestation utgår från dens. 5

48.sponsrades sida. Med sponsring avses i denna framställning även stöds. 5

49.som t.ex. leder till att sponsorn ges sådan offentlig uppmärksamhet,s. 5

50.i massmedia eller annorstädes, som kan vara positiv för dennes verk­s. 5

51.samhet, utan att den sponsrade för den skull levererar en avgränsads. 5

52.motprestation.s. 5

53.Oavsett hur en definition formuleras framstår det med hänsyn tills. 5

54.normalt språkbruk som självklart, att sponsringen syftar till att väckas. 5

55.positiva associationer i samband med det sponsrande företagets namns. 5

56.och verksamhet, och att härigenom gynnsamt påverka resultatutveck­s. 5

57.lingen.8 ”Ett av de viktigaste syftena med sponsring är givetvis att bidras. 5

58.15s. 5

59.till skapandet av en positiv bild av det sponsrade företaget och desss. 6

60.verksamhet.”9s. 6

61.Sponsringens imageskapande syfte hindrar naturligtvis inte att ävens. 6

62.andra intressen kan göra sig gällande i någon utsträckning. I OECD:ss. 6

63.International Code on Sponsorship framhålls att ”Sponsorship ben­s. 6

64.efits the general public by making possible events and activities whichs. 6

65.might not otherwise have been feasible. Successful sponsorship, there­s. 6

66.fore, benefits all the concerned parties, including sponsors, organizers,s. 6

67.media and performers, and the general public.” Detta uttalande illus­s. 6

68.trerar en komplikation i sammanhanget, nämligen den som följer avs. 6

69.att sponsringens samhälleliga funktioner är betydligt fler och vidares. 6

70.än dess syfte. Mot OECD:s synnerligen positiva inställning kan därförs. 6

71.ställas farhågor om otillbörlig styrning och inflytande på exempelviss. 6

72.konstnärliga val eller på andra delar av en sponsrad verksamhet.s. 6

73.Det råder alltså knappast någon tvekan om att sponsringen soms. 6

74.marknadsföringsinstrument fatt ökade allmänt samhällsnyttiga funk­s. 6

75.tioner, genom att kulturell och idrottslig verksamhet kunnat bedrivass. 6

76.med hjälp av finansiering från näringslivet. Samtidigt kan pekas på dens. 6

77.förskjutning i ansvaret för dessa verksamheter som en förändrad finan-s. 6

78.sieringsstruktur kan leda till. Det kan sålunda antas att förväntning­s. 6

79.arna från medborgarna på att det allmänna skall bekosta idrottslig ochs. 6

80.annan kulturell verksamhet, gradvis minskar i takt med att avnämares. 6

81.och samhället i övrigt anpassar sig till ökad privat finansiering. Dets. 6

82.moraliska ansvaret för verksamheter som tidigare förutsattes falla pås. 6

83.stat och kommun, kan härigenom i mångas ögon successivt komma atts. 6

84.flyttas över till näringslivet, något som i sin tur medför en motsvarandes. 6

85.ansvarsbefrielse för den offentliga sektorn.s. 6

Företagsekonomiska aspekter på sponsring

1.Företagsekonomisk teori och företagsekonomiskt språkbruk har stors. 6

2.genomslagskraft inom vissa delar av skatterätten, något som bl.a. kom­s. 6

3.mer till uttryck i sambandet mellan redovisning och beskattning. Pås. 6

4.andra områden förefaller skatterätten i viss utsträckning ”leva sitt egets. 6

5.liv”. Ett exempel på detta är marknadsföringskostnader. I syfte att nå­s. 6

6.got nyansera bilden av dessa kostnader skall jag därför mycket kortfat­s. 6

7.16 tat redogöra för vissa av de terminologiska och teoretiska grunder som kommer till uttryck i företagsekonomisk litteratur.s. 6

8.Olika slags marknadsföringsåtgärder sammanfattas ofta under be­ teckningen marknadskommunikation}0 Med detta uttryck understryks att det moderna företagets marknadskommunikationssystem omfattar kommunikation med olika personer och grupper, såsom t.ex. mellan­ händer, konsumenter, myndigheter m.fl. Beroende på adressatkrets ta­ lar man bl.a. om business marketing, dvs. marknadskommunikation med avnämare vilka själva är företag, eller consumer marketing, som riktar sig till privata konsumenter.11s. 7

9.Marknadskommunikationen (the marketing mix eller the commu­ nications mix) brukar vanligen indelas i fyra olika element; advertising, sales promotion, PR, samt personal selling. Det första marknadsförings­ verktyget, advertising, motsvaras huvudsakligen av vad som skulle kun­ na kallas traditionell reklam.s. 7

10.Advertising definieras ofta med hjälp av konkreta exempel på sådan reklam, t.ex. ”the purchase and use of space in newspapers, magazines or outdoor locations or the purchase and use of time on radio and tel­ evision, by an identified sponsor, for the promotion of goods, services or ideas”.12s. 7

11.Uttrycket sales promotion kan översättas till svenska som säljfrämjande åtgärder. Dessa kan ses som komplement till den renodlade re­ klamen och utgörs av ”[s]hortterm incentives to encourage purchase or sale of a product or service.131 förhållande till en kundkrets som består av företag kan sådana sälj främjande åtgärder bestå av deltagande i mäs­ sor, information via hemsidor, nyhetsbrev och liknande, men även av säljstimulerande åtgärder av personligt slag, såsom försäljningstävlingar, subventionerade semesterresor och presenter.14 Dessa säljfrämjande åtgärderna kan förstås även riktas mot konsumenter, liksom mer ty­ piskt konsumentorienterad sales promotion, som t.ex. rabattkuponger, finansieringsupplägg samt lotterier och andra spelliknande aktiviteter.s. 7

12.PR, eller public relations, brukar användas i svenskan utan att över­ sättas. Uttrycket är en samlingsbeteckning för förhållandet och atmos­ fären mellan företaget och dess omvärld. Det handlar här inte bara om åtgärdstyper med direkt anknytning till ett företags produkter. PR-s. 7

13.17s. 7

14.begreppet vilar nämligen på ett mycket omfattande syfte, eller om mans. 8

15.så vill, flera syften. Här är inte endast fråga om åtgärder som skall skapas. 8

16.efterfrågan och sprida kunskap om företagets produkter, utan om strä­s. 8

17.van efter ett i övergripande och allmän mening gynnsamt klimat förs. 8

18.företaget att verka i. I denna kontext är sponsring ett viktigt inslag. Etts. 8

19.annat numera mycket vanligt begrepp som avser marknadskommuni-s. 8

20.cerande åtgärder vilka syftar till att skapa positivt laddad medvetenhets. 8

21.om företaget är branding.s. 8

22.Kotler definierar sådan PR som utgör en del av ”the marketing mix”s. 8

23.som ” [a] variety of programs designed to improve, maintain, or protects. 8

24.a company or product image”.15 Konkreta exempel på vad som nor­s. 8

25.malt faller inom dessa begreppsbestämningar är åtgärder som skapars. 8

26.nyhetsutrymme i media, t.ex. pressreleaser och personliga kontakters. 8

27.med journalister, liksom lobbyism och annan påverkan på beslutsfat­s. 8

28.tare. Som typiska PR-åtgärder kan även kategoriseras bidrag till välgö­s. 8

29.renhet, samt självfallet den i detta arbete särskilt aktuella företeelsens. 8

30.sponsring, av exempelvis idrott och kultur.s. 8

31.Personal selling^ det fjärde elementet i ”marknadsmixen”. Med dettas. 8

32.uttryck avses säljarens muntliga presentation, som syftar till att förmås. 8

33.någon att fatta beslut om köp. Denna kommunikation kan naturligtviss. 8

34.förekomma i olika sammanhang, i butiker, liksom i hem, på kontors. 8

35.eller på telefon.s. 8

36.I modern marknadsföringsteori framhålls ofta vikten av en genom­s. 8

37.tänkt strategi med en för det enskilda företaget relevant kombinations. 8

38.av olika åtgärder, vilka tillsammans täcker flertalet eller alla de fyras. 8

39.marknadsföringselementen. Detta synsätt illustreras väl av uttryckets. 8

40.”the marketing mix”. I kampanjer och strategier som riktar sig till kon­s. 8

41.sumenter tänks företagets åtgärder i regel omfatta samtliga marknads-s. 8

42.föringselement.16 Aktiviteter som riktar sig till andra företag (businesss. 8

43.marketing) kan få en mer avgränsad utformning, men det förtjänars. 8

44.framhållas att bredare marknadsföringsinsatser även i dessa fall kan varas. 8

45.motiverade av den omständigheten, att privatpersoners konsumtions­s. 8

46.mönster utgör den bakomliggande grunden för efterfrågan. Dessa är jus. 8

47.i många fall slutanvändare av en produkt.17s. 8

48.Det måste framhållas att man generellt i företagsekonomisk littera­s. 8

49.tur kraftigt understryker betydelsen av the marketing mix som en stra­s. 8

50.18 tegisk blandning, där alla ingredienserna samspelar och är beroende av varandra. Denna uppfattning är naturligtvis ett uttryck för en föreställ­ ning om objektiv, faktisk, kausalitet mellan åtgärderna och företagets resultat, åtminstone i ett långsiktigt perspektiv. Det säger sig självt att det är svårt, för att inte säga omöjligt, att i ljuset av detta synsätt försöka värdera enstaka insatser. ”Då företagen har ett antal verktyg (‘marknadsföringsmixen’) som man använder parallellt, som kompletterar varan­ dra och som varierar en del över tiden, är det mindre meningsfullt att försöka kvantifiera ett värde som en viss marknadsföringsåtgärd med­ fört.”18 Detta kan vara skäl att även vid skatterättsliga bedömningar ta hänsyn till en viss åtgärds samband med annan marknadsföring.s. 8

51.Det är inte svårt att inse hur samspelet mellan sponsring och tradi­ tionell reklam kan gestalta sig. En elitidrottsman kan exempelvis ge­ nom att använda sportartiklar sprida kännedom om dem genom den mediabevakning som han utsätts för. Samtidigt, eller efter en tid, an­ nonseras varan, kanske med hjälp av idrottsmannen själv. Nikes lanse­ ring av sportskor med hjälp av Michael Jordan vid mitten av 1990-talet är ett exempel på detta. Och vilken tennisintresserad TV-tittare har kunnat undgå att notera att Davis Cup-spelarna har brukat läska sig med Coca-Cola vid sidbytena?s. 9

Undersökningens uppläggning och

disposition

1.Det är mot denna bakgrund angeläget att närmare studera rättstillämp­ ningen avseende avdrag för olika slags marknadsföringskostnader. Den omständigheten att RR ibland vägrat avdrag för vad den skattskyldige ansett vara relevanta marknadsföringskostnader, medger vissa antagan­ den. Avdragbarheten, dvs. skatterättslig omkostnadskvalifikation, för­ utsätter normalt att den marknadsföringsåtgärd som företaget vidtagit vilar på affärsmässig grund, närmare bestämt på ett samband med nä­ ringsverksamheten, vilket kan uppfattas som relevant. Problemet blir då självfallet att fastställa vad detta samband konkret innebär, eller att helt falsifiera antagandet. Några av de konkreta frågor som därvid bör ställas är följande: I vilken utsträckning krävs det att sådana marknads­ föringskostnader står i viss proportion till exempelvis intäkterna? Krävs en motprestation riktad direkt till utbetalaren, och är förväntade positivas. 9

2.19s. 9

3.effekter på sikt nödvändiga för omkostnadskvalifikation och därmeds. 10

4.följande avdragsrätt? Och vems förväntningar skall tillmätas betydelse,s. 10

5.den skattskyldiges egna eller fiscus?s. 10

6.Undersökningen syftar således även till att diskutera om det i prax­s. 10

7.is kan preciseras likheter i den skatterättsliga behandlingen av olikas. 10

8.sponsringskostnader. Om detta är fallet blir uppgiften att undersökas. 10

9.om likheterna lett till bedömningar av så principiellt likartat slag, atts. 10

10.gemensamma kriterier eller rättsliga principer kan formuleras, för dens. 10

11.skatterättsliga bedömningen av marknadsföringskostnader.s. 10

12.Några viktiga avgränsningar skall genast göras. I den följande be­s. 10

13.skrivningen (kapitel 2) av de skatteregler som kan bli aktuella vids. 10

14.sponsring redovisar jag bestämmelser av betydelse för såväl den spons-s. 10

15.rade som för sponsorn. Den rättfallsundersökning som utgör framställ­s. 10

16.ningens centrala del omfattar dock endast sponsorns rätt till avdrag förs. 10

17.kostnader avseende sponsring. Härvid bör påpekas att restriktivitet is. 10

18.praxis gentemot vissa avdrag ibland kan vara betingad av att den ak­s. 10

19.tuella kostnaden typiskt sett ligger i gränslandet mellan omkostnaders. 10

20.och levnadskostnader, för vilka avdrag aldrig skall medges, se 9 kap.s. 10

21.2§ IL. Som exempel, med anknytning även till marknadsföring, kans. 10

22.nämnas representationskostnader. Jag har emellertid i denna framställ­s. 10

23.ning undersökt marknadsföringskostnader utan sådan typisk närhet tills. 10

24.levnadskostnadsområdet.19s. 10

25.Oavsett den aktuella kostnadens avstånd till levnadskostnadsområdets. 10

26.kan ett avgörande naturligtvis vara betingat av faktorer som främst rörs. 10

27.bevisningen. Jag har emellertid valt att ägna denna framställning åt frå­s. 10

28.gor som rör tolkningen av relevanta lagregler i IL, samt subsumtionens. 10

29.av ostridiga omständigheter under tolkningsresultaten. Detta innebärs. 10

30.att jag bara i undantagsfall diskuterar rena bevisfrågor. Avslutningsviss. 10

31.skall påpekas att jag inte heller behandlar frågeställningar som rör mer­s. 10

32.värdesskatt och punktskatter.s. 10

33.Den konkreta dispositionen innebär att framställningen kan indelass. 10

34.i en allmän del (kapitlen 1-2) och en speciell del (kapitlen 3-8). Is. 10

35.den allmänna delen diskuterar jag sponsringens skatterättsliga karaktär,s. 10

36.och analyserar relevanta lagregler och motivuttalanden. Här återfinnss. 10

37.också en översiktlig beskrivning av den ekonomiska och sociala miljös. 10

38.i vilken dessa kostnader förekommer. Den speciella delen, som inne-s. 10

39.20 håller själva rättsfallsundersökningen har givits en problemorienterad disposition. Här presenterar jag analysen av praxis under rubriker, vilka utgör problematiseringar av problemet med kravet på samband mellan avdragsgilla kostnader och näringsverksamheten. Denna disposition, liksom för rättsfallsundersökningen särskilda metodfrågor, behandlas närmare i kapitel 3.s. 10

40.21s. 11

Allmänt om sponsring och

inkomstskatterätt

Inledning

1.I detta kapitel skall jag översiktligt redovisa de inkomstskatteregler soms. 2

2.typiskt sett kan bli aktuella i samband med sponsring. Dessa bestäm­s. 2

3.melser spänner över ett flertal områden. De grundläggande principi­s. 2

4.ella inkomstskattefrågor som generellt kan uppkomma i samband meds. 2

5.sponsring kan indelas i tre kategorier. Dessa är (i) frågan om avdrag förs. 2

6.kostnader avseende sponsring och (ii) den därmed sammanhängandes. 2

7.frågan om uttagsbeskattning av sponsorn, samt (iii) den eventuella be­s. 2

8.skattningen hos mottagaren av ett sponsorbidrag.s. 2

Avdragsrätten för marknadsföringskostnader

1.1. Sponsring är i företagsekonomiskt hänseende att betrakta som ens. 2

2.marknadsföringskostnad.1 Varken för sponsring eller för marknads­s. 2

3.föringskostnader i allmänhet finns det i skatterätten några särskildas. 2

4.regler om avdragsrätt. Den skattemässiga behandlingen av utgifter förs. 2

5.sponsring faller därför normalt under inkomstskatterättens allmännas. 2

6.bestämmelser. I det följande skall också visas att sponsringskostnader,s. 2

7.som ges viss särskild form, kan vara avdragsgill med stöd av speciellas. 2

8.regler.s. 2

9.Den grundläggande allmänna regeln avseende avdragsrätt vid in­s. 2

10.komstbeskattningen finns numera i 16 kap. 1§ IL enligt vilken ”[u]s. 2

11.tgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av som kost­s. 2

12.nad.”s. 2

13.Under förutsättning att erforderligt samband föreligger mellan ens. 2

14.marknadsföringskostnad och den bedrivna verksamheten, kan såledess. 2

15.kostnaden kvalificeras under dessa allmänna bestämmelser, och härige­s. 2

16.22 nom vara avdragsgill. Det är således med detta rättsliga stöd som kost­ nader för annonsering och annan reklam är avdragsgill. Under reglerna kan även sponsring av olika slag falla. Ett exempel är finansiering av en idrottsmans verksamhet, samtidigt som idrottsmannen exponerar före­ tagets namn eller produkter. Sponsringen kan härvid utgöra en personal­ kostnad, vilken alltså är avdragsgill på i princip samma grund som lön till anställd. Sponsring kan också utgöra personalkostnad, om ett företag t.ex. sponsrar en idrottsförening som de anställda är engagerade i.s. 2

17.Sponsringen kan också t.ex. ha givits formen av ett bidrag till en privat eller offentlig kulturinstitution, varvid sponsorn i samband med dennas verksamhet ges publicitet av förväntat goodwillskapande ka­ raktär. Även i detta fall föreligger avdragsrätt med stöd av de allmänna bestämmelserna, givet att publiciteten kan anses korrekt värderad, men kostnaden är nu närmast av reklam- eller PR-karaktär.s. 3

18.Det finns inte någon speciell reglering av avdragsrätten för just mark­ nadsföringskostnader. Detta hindrar emellertid inte att vissa sådana kost­ nader, t.ex. för sponsring, kan omfattas av lydelsen i vissa speciella be­ stämmelser. Här måste understrykas att inkomstskatterätten har en egen terminologi och begreppsbildning. Det är därför nödvändigt att placera in sponsringen i den skatterättsliga begreppsapparaten, om de speciella reglernas tillämplighet på sådana kostnader skall kunna undersökas.s. 3

19.Utgifter för sponsring kan skatterättsligt vara att hänföra till repre­ sentation. Exempel på detta kan vara utgifter för PR i samband med exempelvis ett idrotts- eller kulturevenemang, där företagets avnämare bjuds på förtäring, eller erhåller enklare presenter. Avgränsningen av sådana sponsorutgifter som utgör representation är särskilt viktig, efter­ som rätten till avdrag här begränsas till sådana utgifter som har ”ome­ delbart samband” med den bedrivna verksamheten, se 16 kap. 2§ IL. Syftet med de speciella avdragsreglerna för representation var när de infördes att motverka missbruk av avdragsrätten, genom att personliga levnadskostnader hänfördes till representation.2 Bestämmelserna har kommit att ändras under ett stort antal tillfällen under årens lopp.3s. 3

20.En annan bestämmelse som kan föranleda omkostnadskvalifikation av utgifter för sponsring är 16 kap. 9§ IL. Här stadgas att avdrag far ske för utgifter för sådan forskning och utveckling ”som har eller kan antas fa betydelse” för den skattskyldiges näringsverksamhet (FoU-regeln).4s. 3

21.23s. 3

22.I motsats till specialregeln rörande representationsutgifter förefallers. 4

23.FoU-regeln principiellt innebära ett svagare krav på samband mellans. 4

24.kostnaden och den skattskyldiges verksamhet. Detta synes framgå re­s. 4

25.dan vid en språklig jämförelse mellan rekvisitet ”har eller kan antas fas. 4

26.betydelse” och rekvisitet ”omedelbart samband”. När särreglering förs. 4

27.FoU först infördes skedde detta emellertid inte främst för att utvidgas. 4

28.avdragsrätten, utan för att förenkla förfarandet, undvika tvister m.m.5s. 4

29.Senare motivuttalanden förefaller att bekräfta denna avsikt.6 Frågans. 4

30.om hur regeln uppfattats och använts i rättspraxis kan naturligtvis intes. 4

31.besvaras utan särskild analys.s. 4

32.2. Om utgifter för viss sponsring inte uppfyller de olika krav för sam­s. 4

33.band med näringsverksamheten vilka återfinns i de lagregler jag justs. 4

34.berört, föreligger alltså normalt inte avdragsrätt.7 Vidare måste här ock­s. 4

35.så särskilt framhållas att icke avdragsgill sponsring även kan avgränsass. 4

36.med stöd av det generella avdragsförbud som enligt gäller för gåvor.s. 4

37.Sponsring av exempelvis idrottslig eller kulturell verksamhet som hars. 4

38.karaktär av gåva är således inte heller avdragsgill. Observera att dessas. 4

39.båda rättsliga grunder för vägrad avdragsrätt åtminstone i teorin intes. 4

40.är identiska. Bristande samband mellan kostnaden ifråga och den be­s. 4

41.drivna verksamheten, kan således diskvalificera från avdragsrätt, ävens. 4

42.om de s.k. gåvorekvisiten inte är uppfyllda.8s. 4

43.3. Redan mot bakgrund av denna korta redogörelse bekräftas de pro­s. 4

44.blem av principiell natur som jag pekat på i det föregående.9 Hur skalls. 4

45.avdragsrätten bedömas om gåvoavsikt inte finns? Vilken form av effekt,s. 4

46.förväntad eller konstaterad, skall därvid krävas för avdragsrätt? I vilkens. 4

47.utsträckning måste denna effekt ta sig formen av en direkt motpresta­s. 4

48.tion från den som sponsras? Krävs viss proportionalitet mellan kostna­s. 4

49.den och den bedrivna verksamhetens resultat, omsättning eller annat?s. 4

50.Och vems uppfattning skall gälla, sponsorns eller fiscus?s. 4

51.4. En annan viktig fråga är hur en marknadsföringsutgift som är avs. 4

52.blandad karaktär skall behandlas. Om exempelvis sponsring från etts. 4

53.24 företag vid en objektiv granskning delvis anses innehålla ett gåvomoment, men utgiften ändå kan antas medföra någon nytta för företaget, uppkommer frågan om huruvida en proportionering bör göras mellan en avdragsgill och en icke avdragsgill del. Jag kommer i undersökning­ en att ägna detta problem särskild uppmärksamhet.s. 4

54.Allmänna frågor rörande avdragsrätten för marknadsföringskostna­ der har behandlats sparsamt i doktrinen.10 Enligt Sandström ”är [det] givet, att avdrag far ske för alla reklamkostnader, vilka hava samband med rörelsen”.11 I LLMS berörs frågan i anslutning till att gåvobegreppet diskuteras. Författarna förefaller kritiska till rättsläget och anser att ett bidrag endast borde klassificeras som gåva när det finns personliga intressen bakom bidraget. Rättspraxis ger enligt dem uttryck för ”en beaktansvärd inskränkning i kostnadsbegreppet.12 Kritiska synpunkter har även anförts av bl.a. Bjuvberg.13s. 5

55.Avdragsrätten för forsknings- och utvecklingskostnader kommente­ ras kortfattat av flera författare. Johnasson och Rabe understryker bl.a. att det är tillräckligt att den skattskyldige har ett rimligt intresse av det arbete som bekostas av näringsverksamheten.14 Eriksson påpekar att detta kan medföra avdragsrätt för t.ex. grundforskning som endast har ”indirekt” betydelse för den skattskyldiges verksamhet.15 Sponsring kan som nämnts även omfattas av andra skatterättsliga kostnadsbegrepp, såsom personalkostnader och representation. Härvid har representa­ tionskostnader behandlats tämligen utförligt.16s. 5

56.Flera intressanta artiklar som behandlar bl.a. kultursponsring har publicerats under årens lopp. I artiklarna pekas på flera av de prin­ cipiella frågeställningar som jag berört ovan. Artiklarna har också det gemensamt, att de pekar på en viss restriktivitet i rättspraxis. Enligt Medbo och Thuresson föreligger det en skillnad mellan företagseko­ nomiska och skatterättsliga bedömningar, bl.a. på så vis att man inom skatterätten fäster större vikt vid tekniken för marknadsföring, än vad som är fallet inom företagsekonomin.17 Jag återkommer till denna vik­ tiga fråga i anslutning till rättsfallsundersökningen.s. 5

57.25s. 5

58.Landerdahl och Wiirtemberg menar att det redan av lagtexten följers. 6

59.att avdragsrätten för sponsring är beroende av en motprestation soms. 6

60.har samband med bidragsgivarens verksamhet.18 Enligt författarna föl­s. 6

61.jer dessutom av rättspraxis att avdragets storlek måste stå i rimlig pro­s. 6

62.portion till motprestationen.19 Liknande uppfattning uttrycks av Rooss. 6

63.och Nording.20s. 6

64.Slutligen ska framhållas att Skatteverket i särskilda ”riktlinjer” getts. 6

65.sin syn på rättsläget. Dessa synpunkter behandlas under 4.8 nedan.s. 6

Uttagsbeskattning vid sponsring

1.Reglerna om uttagsbeskattning kan sägas komplettera de ovan redo­s. 6

2.visade bestämmelserna om avdragsrätt. Begreppet uttag preciseras 22s. 6

3.kap. 1—5§§ IL. Bestämmelserna innebär att vid uttag skall beskattnings. 6

4.ske som om tillgången eller tjänsten avyttrats till ett pris motsvarandes. 6

5.marknadsvärdet. Vid uttag av tjänst inträder denna rättsföljd enligt en­s. 6

6.dast om uttaget är mer än ”ringa”.s. 6

7.Bestämmelsernas principiella betydelse i en sponsringssituation ärs. 6

8.i korthet följande.21 Avdrag för en sponsorgåva i pengar kan helt en­s. 6

9.kelt vägras om det erforderliga sambandet med verksamheten saknas.s. 6

10.Detsamma gäller naturligtvis om sponsorn exempelvis betalar utgifters. 6

11.för den sponsrade. Möjligheten att vägra avdrag, p.g.a. att gåva förelig­s. 6

12.ger eller för att tillräckligt samband med sponsorns verksamhet saknas,s. 6

13.är emellertid effektivt endast såvitt gäller penningtransaktioner, och förs. 6

14.sådana förvärv som uppenbarligen är rörelsefrämmande.s. 6

15.Men sponsringen kan också bestå av varor ur sponsorns sortiment,s. 6

16.eller av att sponsorn gratis utför eller låter utföra tjänster åt den spons­s. 6

17.rade. En teater kan t.ex. erhålla rekvisita från ett byggföretag, eller fritts. 6

18.annonsutrymme i ortens tidning. Antag att sponsorn här inte erhållers. 6

19.något eller endast ett litet värde i gengäld, och att avdragsrätt egentli­s. 6

20.gen inte borde föreligga. Det framstår emellertid som opraktiskt att is. 6

21.efterhand söka identifiera just de icke avdragsgilla kostnaderna, vilkas. 6

22.troligen belastat varu- eller personalkonto. Samtidigt är det av neutra-s. 6

23.26 litetsskäl nödvändigt att beskattningseffekter träffar den näringsidkare som privat tillgodogör sig tillgångar och tjänster. Resultatet skulle an­ nars bli att avdrag i praktiken medgavs för personliga levnadskostnader och för andra icke avdragsgilla ändamål. Uttagsbeskattningsreglerna verkar härigenom som komplement till de bestämmelser som reglerar avdrags rätten.s. 6

24.I kammarrättspraxis finns exempel på uttagsbeskattning av spon­ sor. Sparbanken Finn hade sponsrat Akademiska föreningen med ett räntefritt lån om 2 000 000 kronor. Som motprestation fick banken bl.a. utnyttja lokaler som föreningen disponerade. Med hänvisning till räntefriheten ansågs en icke avdragsgill gåva föreligga och banken uttagsbeskattades.22s. 7

25.Rättsföljden uttagsbeskattning kommer i princip ifråga så snart ett värde lämnat näringsverksamheten utan att ett marknadsmässigt veder­ lag erhållits i utbyte. Med hänvisning till exemplen ovan med teaterns rekvisita och annonsering innebär detta att sponsorerna, dvs. byggnads­ företaget och tidningen, principiellt kan uttagsbeskattas så snart värdet av rekvisitan respektive annonseringen understiger marknadsvärdet av den PR som företagen erhåller p.g.a. sponsringen. Det är självklart att marknadsvärderingen här liksom i andra sammanhang är ägnad att medföra stora praktiska problem. Reglernas åsyftade principiella funk­ tion är emellertid helt klar. Uttagsbeskattning vid sponsring kan aktua­ liseras om (i) en gåva till den sponsrade föreligger, om (ii) erforderligt samband saknas med den bedrivna verksamheten, eller om (iii) den sponsrades motprestation understiger marknadsvärdet av den tillgång eller tjänst som tagits ut ur verksamheten utan att detta är affärsmässigt motiverat. Observera att den avgörande omständigheten i samtliga fall dock är den, att verksamheten inte tillförts ett vederlag som motsvaras av den uttagna tillgångens eller tjänstens marknadsvärde.s. 7

26.Flera av de frågeställningar som jag berört i föregående avsnitt mås­ te analyseras i ljuset av uttagsbeskattningsreglerna. Bestämmelserna medför nämligen ett krav på proportionalitet mellan vederlaget och det som lämnar verksamheten, eftersom rättsföljden uttagsbeskatt­ ning kan aktualiseras så snart vederlaget avviker från marknadsvärde. Neutralitetsskäl talar då för att ett motsvarande proportionalitetskrav generellt bör utgöra kriterium vid bedömning enligt de bestämmelser som reglerar avdragsrätt. Om därvid sponsring i form av en summas. 7

27.27s. 7

28.pengar till en kulturinstitution endast delvis motsvaras av PR- värde förs. 8

29.sponsorn, borde en proportionering göras, så att en del av kostnadens. 8

30.får dras av. Kostnaden har ju då endast delvis erforderligt samband meds. 8

31.den bedrivna näringsverksamheten.s. 8

32.På motsvarande vis talar neutralitetsskäl för en fördelning mellans. 8

33.avdragsgillt och icke avdragsgillt, om en sponsringsåtgärd delvis om­s. 8

34.fattas av de s.k. gåvorekvisiten, dvs. delvis utgör en gåva. Om spons­s. 8

35.ringen t. ex. består i att sponsorn ger den sponsrade rabatter som intes. 8

36.vilar på affärsmässiga grunder, utan som i själva verket utgör gåva, ut-s. 8

37.tagsbeskattas ju sponsorn åtminstone i teorin för mellanskillnaden.s. 8

38.Neutralitetsskäl talar i så fall för att en proportionering också bör ske,s. 8

39.om sponsring i form av ett penningbidrag delvis utgör gåva.s. 8

40.De angivna sätten kan åtminstone i teorin åstadkomma korrekt be­s. 8

41.skattning och neutralitet mellan avdragsreglerna och uttagsbeskattnings-s. 8

42.reglerna. Det finns emellertid också skäl av främst praktisk karaktär soms. 8

43.talar emot detta slags tillämpning, t.ex. svårigheterna med att fastställas. 8

44.marknadsvärden för de olika former av publicitet eller annan uppmärk­s. 8

45.samhet som sponsring ofta förväntas resultera i. Det förefaller mots. 8

46.denna bakgrund inte helt omöjligt att man i rättstillämpningen mångas. 8

47.gånger avstår från proportioneringar av det angivna slaget. Denna frågas. 8

48.måste därför ges uppmärksamhet i en undersökning av rättspraxis.s. 8

49.Bedömningen kompliceras även på ett principiellt sätt av önskemå­s. 8

50.let om förutsebarhet. Ett krav på proportionering skulle i sin tur kunnas. 8

51.leda till att avdragsrätten för sponsring inte skulle kunna baseras på ens. 8

52.prognos om dess effekter på den skattskyldiges verksamhet. I ställets. 8

53.skulle avdragsrätten principiellt få bedömas först då ett eventuellt PR-s. 8

54.värde kunnat fastställas. En sådan ordning skulle troligen i många falls. 8

55.te sig tämligen verklighetsfrämmande. Det skulle då också bli omöjligts. 8

56.att ge den skattskyldiges uppfattning om relevansen av hans kostnaders. 8

57.företräde, dvs. att låta bedömningen ske på sådana subjektiva grunders. 8

58.som förespråkats i doktrinen. Även dessa frågor måste således ges sär­s. 8

59.skild uppmärksamhet vid analys av praxis.s. 8

Skattskyldighet för sponsorbidrag

1.När marknadsföringskostnader i allmänhet och sponsring i synnerhets. 8

2.diskuteras, brukar sponsorns avdragsrätt vara det dominerande pro­s. 8

3.blemet. Frågan om under vilka förutsättningar ett sponsorbidrag ut­s. 8

4.gör skattepliktig intäkt för mottagaren är emellertid också intressant.s. 8

5.28 Liksom för avdragsrätten kan det teoretiskt korrekta svaret möjligen vara lättfunnet, medan man i praktiken kan ställas inför besvärliga gränsdragningsproblem.s. 8

6.Det finns inga specialregler avseende skattskyldighet för sponsorin­ täkter. Området regleras följaktligen av allmänna regler. Detta inne­ bär att frågeställningen sönderfaller i två problem, vilka far lösas i tur och ordning. För det första måste den frågan ställas, om mottagaren av sponsorbidraget är skattskyldig till inkomstskatt. Om skattskyldig­ het principiellt föreligger hos det mottagande subjektet, måste för det andra måste undersökas om det aktuella sponsorbidraget är skatteplik­ tigt för mottagaren. 1. Bestämmelserna om skattskyldighetens omfattning återfinns främst i 3-7 kap. IL. För fysiska personer och dödsbon är undantagen relativt få och det är väl egentligen endast ett som torde kunna aktualiseras i sponsorsammanhang. Enligt en regel i 7 kap. 21§ IL frikallas ägare till specialbyggnader för inkomst som är hänförlig till sådan verksam­ het, som gör att byggnaden skall klassificeras som specialbyggnad en­ ligt FTL. Även viss mark och vissa markanläggningar som ingår i den verksamhet som föranleder specialbyggnadskvalifikation omfattas av skattefriheten.23s. 9

7.De byggnadstyper som främst torde komma ifråga i sponsorsam­ manhang är vårdbyggnader, idrottsanläggningar, skolbyggnader, kul­ turbyggnader och byggnader med religiös anknytning. Räckvidden av undantaget är inte helt klar. Frikallelsen från skattskyldighet omfattar enligt ordalydelsen ”inkomst från sådan användning av fastigheten”, en formulering som måste tolkas i ljuset av att det numera endast finns tre inkomstslag. Detta torde kunna innebära att sponsorbidrag för exem­ pelvis underhåll, reparationer och ombyggnader av specialbyggnader inte skall beskattas hos mottagaren.s. 9

8.Det är emellertid skattskyldighetsbestämmelserna för juridiska per­ soner som är viktigast i sponsorsammanhang. Juridiska personer utom dödsbon kan endast kan vara skattskyldiga till statlig inkomstskatt.24 Undantagen från den obegränsade skattskyldigheten är även här tämli­ gen få, men ifråga om området sponsorskatterätt knappast försumbara.s. 9

9.29s. 9

10.Först skall påpekas att de nyss nämnda undantagen avseende special­s. 10

11.byggnader gäller även för juridiska personer. Detta synes innebära atts. 10

12.ett betydande utrymme finns för skattefria bidrag som avser byggnaders. 10

13.där privat utbildning och sjukvård bedrivs permanent.s. 10

14.Enligt 7 kap. 2§ IL undantas bl.a. stat och kommun från skattskyl­s. 10

15.dighet. Detta innebär att den omfattande sponsring av offentliga kul­s. 10

16.turinstitutioner, t.ex. museer, teatrar och symfoniorkestrar, som nämntss. 10

17.i det föregående regelmässigt är skattefri för mottagaren. Om dessa in­s. 10

18.stitutioner bolagiserats, eller eljest kommit att drivas av privaträttsligas. 10

19.subjekt, blir dock skattskyldighet för mottagna sponsorbidrag aktuell.s. 10

20.I 7 kap. 17§ IL, den s.k. katalogen, finns vidare en förteckning övers. 10

21.ett stort antal skattebefriade subjekt.25 Dessa är frikallade från all annans. 10

22.inkomst än inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till innehavs. 10

23.av fastighet. Sponsorbidrag till de subjekt som förtecknas i katalogen ärs. 10

24.följaktligen i normalfallet skattefria för mottagaren.s. 10

25.Enligt bestämmelserna i 7 kap. 7-13§§ IL undantas s.k. allmän­s. 10

26.nyttiga ideella föreningar från skattskyldighet för inkomst av närings­s. 10

27.verksamhet som inte hänför sig till innehav av fastighet eller rörelse.s. 10

28.Förutsättningarna för en förening att kvalificeras som allmännyttigs. 10

29.torde omfatta det stora flertalet ideella föreningar i Sverige.26 Dessa för­s. 10

30.eningar är därför inte skattskyldiga för sponsorbidrag som avser självas. 10

31.den ideella verksamheten, och inte föreningens eventuella näringsverk­s. 10

32.samhet eller fastighetsinnehav.s. 10

33.Skattebefrielsen omfattar även sådana rörelseinkomster som till hu­s. 10

34.vudsaklig del härrör från verksamhet som har naturlig anknytning tills. 10

35.föreningens allmännyttiga ändamål eller av hävd utnyttjas som finan­s. 10

36.sieringskälla för ideellt arbete. Innebörden av de vaga rekvisiten na­s. 10

37.turlig anknytning och hävd har prövats i ett stort antal rättsfall, mens. 10

38.framstår ändå som delvis oklar.27 Principiellt medför dock detta utvid­s. 10

39.gade undantag avseende ideella föreningars skattskyldighet, att ävens. 10

40.viss näringsverksamhet som bedrivs av föreningar kan sponsras utans. 10

41.att mottagaren beskattas. Som exempel kan nämnas att upplåtelse avs. 10

42.reklamplats på klubbdräkter är verksamhet som av hävd används soms. 10

43.30 finansieringskälla för idrottsföreningar. Intäkt hänförlig till sådan upp­ låtelse är normalt skattefri för föreningen.s. 10

44.Enligt bestämmelserna i 7 kap. IL undantas från skattskyldighet även bl.a. kyrkor, sjukvårdinsrättningar vilkas verksamhet inte bedrivs i vinstsyfte, barmhärtighetsinrättningar, s.k. allmännyttiga stiftelser m.fl. subjekt. För dessa skall dock framhållas att skattebefrielsen är mindre omfattande än den som gäller för allmännyttiga ideella föreningar. De nu aktuella subjekten är nämligen alltid skattskyldiga för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till innehav av fastighet eller rörelse. Utrymmet för skattefria sponsorbidrag synes ändå vara betydande för vissa av dem. Exempel på sådana är bidrag till ideella sjukvårdsinrätt­ ningar av det angivna slaget, samt bidrag till forskningsstiftelser. 2. Om ett sponsorbidrag lämnats till en skattskyldig person blir nästa steg att undersöka om bidraget är av skattepliktig karaktär. Här måste först påpekas att vad som erhålls genom arv, testamente eller gåva per definition inte är skattepliktig inkomst, se 8 kap. 2§ IL.28 Detta gäller oavsett om mottagaren har förvärvskällan tjänst eller bedriver närings­ verksamhet.s. 11

45.Ett mottaget sponsorbidrag kan vara hänförligt till såväl inkomst av tjänst som inkomst av näringsverksamhet. Här förtjänar påpekas att klassificeringen av olika bidrag hos mottagaren är betydelsefull, även om avdragsrätten för den utbetalande sponsorn i de flesta fall grundas på den allmänna bestämmelsen i 16 kap. 1§ IL. Detta visas lättast med ett exempel. Antag att ett företag sponsrar dels en idrottsman dels en teater som bedrivs i aktiebolagsform.29 Idrottsmannen disponerar en bil på sponsorns bekostnad, och exponerar i gengäld dennes namn, varu­ märke eller liknande. Teatern mottar också ekonomiskt bidrag vilket skapar betydande PR för det sponsrande företaget.s. 11

46.Även om dessa båda typer av sponsorkostnader således kan vara av­ dragsgilla med stöd av samma bestämmelse medför deras olika karaktär ändå olika rättsverkningar. Sponsorbidraget till idrottsmannen har av allt att döma karaktär av skattepliktig intäkt av tjänst för denne, res­ pektive personalkostnad för företaget, även om avtalet dem emellan inte givits den civilrättsliga formen av ett anställningsavtal. Detta leders. 11

47.31s. 11

48.bl.a. till att sociala avgifter skall betalas samt normalt att källskatt skalls. 12

49.innehållas av utbetalaren. Bidraget till teatern däremot synes närmasts. 12

50.vara att bedöma som en reklam- eller PR-utgift. Hos teatern blir det in­s. 12

51.täkt av näringsverksamhet (om denna inte utgör en allmännyttig fören­s. 12

52.ing och åtnjuter skattefrihet på denna grund). De olika skattesatsernas. 12

53.för tjänst och näringsverksamhet respektive för fysiska och juridiskas. 12

54.personer, leder här till skillnader i behandlingen av bidraget hos mot­s. 12

55.tagaren.s. 12

56.Här bör även särskilt nämnas det troligen ganska vanliga fallet, atts. 12

57.det sponsrande företaget som motprestation erhåller t.ex. biljetter tills. 12

58.ett evenemang, eller fasta platser i t.ex. en teaterlokal. Om därefter fö­s. 12

59.retagets personal får utnyttja dessa framstår utgiften som en personal­s. 12

60.kostnad för företaget. De anställda skall därvid normalt förmånsbe-s. 12

61.skattas för värdet av förmånen. Det kan också tänkas att biljetter etc.s. 12

62.används för representation, varvid förmånsbeskattning normalt intes. 12

63.blir aktuell.s. 12

64.32s. 12

Modell för rättsfallsanalys

Allmänt

1.Detta korta kapitel utgör en inledning till framställningens särskilda del, nämligen analysen av rättsfall från RR och kammarrätterna.1 Jag skall här precisera det som tidigare sagts om undersökningens upplägg­ ning och metod. I syfte att underlätta för läsaren kommer jag också att något kommentera den disposition jag valt.s. 3

De undersökta kostnadsbegreppen

1.Jag har avstått från att i detalj försöka definiera begreppet sponsring. I stället har jag nöjt mig med att lämna en allmän beskrivning av hur uttrycket i allmänhet uppfattas och används. Jag har emellertid också beskrivit det sponsringsbegrepp som legat till grund för denna under­ sökning. Mot bakgrund av sponsringsbegreppets vidsträckta och för­ hållandevis vaga innebörd har också framhållits ovan, att vad som i företagsekonomisk mening utgör kostnader för sponsring, skatterättsligt kan komma att omfattas av flera olika kostnadsbegrepp.2 De skatterättsliga kostnadstyper som främst kan komma att fånga upp sponsringsutgifter är (i) kostnader för reklam och PR, (ii) personalkostnader, (iii) kostnader för forskning och utveckling samt (iv) kostnader för representation.3s. 3

2.33s. 3

3.Det är följaktligen från dessa fyra områden som jag hämtat undersök­s. 4

4.ningsmaterialet, dvs. de analyserade rättsfallen.s. 4

5.Den allmänna beskrivningen i kapitel 1 av innebörden av uttryckets. 4

6.sponsring har vidare fatt avgränsa den grupp av rättsfall, inom respek­s. 4

7.tive område, som jag valt ut för granskning. Eftersom det är sponsor­s. 4

8.verksamheten som sådan som är intressant för undersökningen, har dets. 4

9.saknat betydelse som själva ordet sponsring kommit till användning is. 4

10.de undersökta avgörandena.4s. 4

11.Urvalet av rättsfall gör, ifråga om avgörandena från RR, anspråk pås. 4

12.att vara i princip uttömmande. Ett viktigt förbehåll måste emellertids. 4

13.göras. Äldre notismål är ibland så knapphändigt återgivna i RÅ, atts. 4

14.det kan vara svårt att med säkerhet fastställa om fråga varit om spons-s. 4

15.ringsliknande utgifter eller ej. Härav följer att jag kan ha missat måls. 4

16.av detta slag. Sådana knapphändigt återgivna avgöranden är dock avs. 4

17.mindre intresse för analysen av gällande rätt. Bristen på precision i dens. 4

18.innebörd som jag i det föregående givit uttrycket sponsring, kan ocksås. 4

19.leda till att något enstaka avgörande som innehåller sponsringsliknandes. 4

20.omständigheter faller utanför undersökningen.s. 4

21.Det måste vidare framhållas att urvalet av undersökta avgörandens. 4

22.från kammarrätterna inte gör anspråk på någon fullständighet. Det ärs. 4

23.visserligen så att kammarrättsmål kan fa prejudicerande verkan av be­s. 4

24.tydelse, genom att länsrätter och skattemyndigheter beaktar dem i sins. 4

25.praxis.5 Det främsta syftet med denna framställning är emellertid atts. 4

26.analysera gällande rätt, sådan den kommer till uttryck hos RR. Antalets. 4

27.avgöranden från RR är dock förhållandevis litet, och det har nu gåtts. 4

28.ett antal år sedan det viktiga Pharmaciamålet avgjordes (RÅ 2000 ref.s. 4

29.31). En kortfattad och översiktlig redovisning av kammarrättspraxiss. 4

30.från tiden efter detta avgörande visar hur rättstillämpningen inrättats. 4

31.sig efter Pharmaciadomen.s. 4

De undersökta omkostnadskriterierna

1.Jag har tidigare framhållit att skatteförmågeprincipen är den teoretiskas. 4

2.grund, som nettoinkomstbeskattningen vilar på.6 Principen är i sin turs. 4

3.34 ett uttryck för den rättstatliga idén om att lika fall skall behandlas lika.7 Naturligtvis kan det göras gällande att den enes kostnader för sponsring eller annan marknadsföring regelmässigt skiljer sig så från den andres, att något likabehandlingskrav inte är värt att uppställa.s. 4

4.Utgångspunkten måste emellertid vara att avdragsrätten m.m., för dessa utgifter liksom för andra, skall fastställas på ett så likformigt sätt som möjligt. Ofta är det inte svårt att på objektiva grunder fastställa sambandet mellan avdrag och verksamhet. Livsmedelshandlaren måste anskaffa smör och avlöna kassabiträdet, liksom bilhandlaren måste köpa bilar och avlöna säljare. Det är vid sådana förhållanden ganska enkelt att åstadkomma likformighet, liksom att kontrollera om sådan uppnåtts i befintlig praxis. När det emellertid gäller ”mjuka” kostnader av det nu aktuella slaget saknas lätt iakttagbara objektiva kriterier, med vilkas hjälp bedömningen kan göras av sambandet mellan avdragsgilla kostnader och den skattskyldiges verksamhet.s. 5

5.Samtidigt är generella kriterier nödvändiga även vid fastställandet av avdragsrätten för sådana ”mjuka” kostnader som exempelvis för spons­ ring, om avdragsyrkanden på detta område skall kunna bedömas på ett konsekvent och därmed likformigt sätt. Rättstillämpningen måste därför även här vila på korrekta och konsekventa teoretiska grunder. Ett viktigt syfte med denna framställning är just att undersöka före­ komsten av sådana gemensamma kriterier i rättspraxis, samt att med hjälp av dessa förmedla en bild av rättsläget, som är användbar för såväl lagstiftaren, som för olika rättsanvändare.s. 5

6.Jag har valt att koncentrera undersökningen på följande kriterier. Redan av de allmänna reglerna för avdragsrätt i näringsverksamhet följer att avdragsrätten är beroende av att ett samband finns, mellan sponsringsutgifterna ifråga, och den skattskyldiges verksamhet. En pre­ cisering av detta samband kan göras med en terminologi som implice­ rar aktivitet från den sponsrade eller annan, dvs. en motprestation som riktas direkt till sponsorn.8 Mot denna bakgrund har jag i denna under­ sökning betecknat detta omkostnadskriterium direkt motprestation. En sådan motprestation kan i praktiken vara en tjänst av tämligen fram­ trädande slag, såsom då en sponsrad idrottsman regelbundet visar sig offentligt med kläder som exponerar ett företags logotyp. Prestationen kan även vara mer blygsam, såsom då företagets namn placeras på ens. 5

7.35s. 5

8.donationstavla i entrén till en teater. Den gemensamma nämnaren förs. 6

9.sådana omständigheter som kan inordnas under detta kriterium följers. 6

10.emellertid redan av den allmänspråkliga innebörden av ordet presta­s. 6

11.tion, dvs. någon form av aktivitet eller initiativ.s. 6

12.I det föregående har emellertid visats att sponsring ofta är ett leds. 6

13.i en s.k. imageskapande strävan att mer allmänt påverka omvärldens. 6

14.så, att företagets namn eller produkter kommer att tillmätas positivas. 6

15.egenskaper, samt att på ett likaledes allmänt sätt skapa ett gynnsamts. 6

16.verksamhetsklimat för företaget.9 Det måste således, om sponsringens. 6

17.skall framstå som meningsfull i detta perspektiv, förutsättas att exem­s. 6

18.pelvis exponeringen av ett namn eller en logotyp kommer omvärldens. 6

19.till del på det åsyftade sättet. Den vida omfattning som mot dennas. 6

20.bakgrund måste ges uttrycket sponsring ställer krav på att ytterligares. 6

21.ett sambandskriterium formuleras, ett kriterium som inte endast vilars. 6

22.på en direkt motprestation från någon. Här är det i stället önskemålets. 6

23.om effektiv spridning av relevant information som är framträdande,s. 6

24.antingen till allmänheten eller till för sponsorn särskilt viktiga personer.s. 6

25.Jag har valt att kalla detta omkostnadskriterium förväntade effekter. Dets. 6

26.kan också vara så, att avdragsrätten bedöms på grundval av om spons­s. 6

27.ringen verkligen kommit vissa destinatärer, t.ex. anställda, till del. Ens. 6

28.bedömning härav är likaledes en bedömning av sponsringens förvän­s. 6

29.tade effekter.s. 6

30.Det skall särskilt anmärkas att bedömningen av effektivitet självfal­s. 6

31.let kan göras vid olika tidpunkter. Man kan således i förväg göra ens. 6

32.prognos, en uppskattning, av sannolikheten av att förväntade effekters. 6

33.uppnås. Vidare kan eftersyn, en analys i efterhand, visa om de förvän­s. 6

34.tade effekterna faktiskt uppnåddes. Båda dessa perspektiv kommer atts. 6

35.uppmärksammas i undersökningen.s. 6

36.Syftet med framställningen innebär att undersökningsmaterialets. 6

37.främst består av motiveringar från RR. Den konkreta analysmetodens. 6

38.blir med hänsyn till det som jag anfört, att genom studier av dessa mo­s. 6

39.tiveringar söka fastställa om, och i vilken utsträckning, rättstillämparens. 6

40.baserat sina ställningstaganden på de angivna omkostnadskriteriernas. 6

41.direkt motprestation och förväntade effekter.s. 6

42.Den kan emellertid inte förväntas att rätten använt just den termi­s. 6

43.nologi som jag brukar här. Det är därför självklart att det är förekom­s. 6

44.sten av de beskrivna omkostnadskriterierna betraktade som begrepp,s. 6

45.och oberoende av terminologi, som skall undersökas. Innebörden avs. 6

46.36 detta är att de kriterier som jag kan identifiera i de undersökta motive­ ringarna, i mesta möjliga mån kommer att klassificeras under beteck­ ningarna direkt motprestation och förväntade effekter.s. 6

47.De nu formulerade omkostnadskriterierna kan betecknas som all­ männa sambandskriterier. I avsnitt 2.2 ovan identifierade jag ytterligare två principiella problem. Jag ställde frågan om huruvida proportionalitet måste föreligga mellan exempelvis utgifter för sponsring och den skattskyldiges intäkter.10 Jag påpekade också att en skillnad kan före­ ligga mellan den skattskyldiges respektive fiscus uppfattning om värdet av nedlagda sponsringskostnader. Den principiella frågan är här om bedömningen skall företas på så objektiva grunder som möjligt, eller om exempelvis den skattskyldiges uppfattning skall tillmätas särskild betydelse.11s. 7

48.I stället för att utgöra verktyg för det allmänna fastställandet av samband mellan utgifter och förvärvsverksamhet kan dessa båda argumentationslinjer antas verka begränsande på möjligheterna till avdragsrätt. Mot denna bakgrund kan formuleras de båda begränsningskriterierna proportionalitet respektive subjektiv/objektiv bedömning. I under­ sökningen uppmärksammar jag även förekomsten av dessa synsätt.s. 7

49.En faktor som, om den uppmärksammas, kan föranleda särskild restriktivitet vid bedömningen av kostnader för sponsring är risken för skatteflykt, eller ofrivilligt skatteundandragande. Ett typiskt fall skulle här kunna vara en idrotts- eller annan kulturanläggning som låter fö­ reträdare för det sponsrande företaget utnyttja anläggningen för sitt nöjes skull. Om den sponsrade anläggningens motprestation helt eller delvis har detta innehåll innebär det i realiteten att företaget betalat vad som är att betrakta som levnadskostnader för företrädarna. Teoretiskt behöver förfarandet dock inte betyda att avdragsrätten bortfaller. I stäl­ let kan den företrädare för företaget som får sina levnadskostnader be­ stridda komma att beskattas för denna förmån enligt allmänna regler. Samtidigt skall sociala avgifter utgå.12 Emellertid kan denna lösning vara opraktisk. Ett alternativ är därvid att pröva om det sponsrande fö­ retagets utgifter verkligen bör anses falla inom ramen för 16 kap. 1 § IL, eller om de skall betraktas som rörelsefrämmande. I undersökningens. 7

50.37s. 7

51.uppmärksammar jag särskilt om risken för att avdrag skall medges förs. 8

52.levnadskostnader, föranlett särskild restriktivitet eller eljest haft bety­s. 8

53.delse för rättstillämparen.s. 8

54.Det kan emellertid inte förutsättas att samtliga de argument som ex­s. 8

55.plicit eller implicit åberopas av rättstillämparen, är möjliga att hänföras. 8

56.till de angivna kriterierna. Helt andra bedömningsgrunder kan natur­s. 8

57.ligtvis ha kommit till användning, särskilt mot bakgrund av att olikas. 8

58.skatterättsliga kostnadsbegrepp aktualiseras (se 3.2 ovan), samt meds. 8

59.hänsyn till den vaga ordalydelsen i de lagregler som kan bli tillämpliga.s. 8

60.För att undersökningens övergripande syfte, dvs. en precisering av gäl­s. 8

61.lande rätt på området, skall kunna förverkligas kommer jag även atts. 8

62.söka fastställa förekomsten av sådana andra argument eller kriterier.s. 8

Dispositionen

1.Den som skall presentera en rättsvetenskaplig undersökning ställs re­s. 8

2.gelmässigt inför valet mellan olika alternativa dispositioner. I detta falls. 8

3.kunde jag valt ett problemorienterat framställningssätt, innebärandes. 8

4.att förekomsten av olika omkostnadskriterier presenterades under egnas. 8

5.rubriker. En sådan disposition skulle på ett positivt sätt ha fokuserat pås. 8

6.de grundläggande frågeställningarna, men också medfört att åtskilligas. 8

7.upprepningar inte kunnat undvikas.s. 8

8.Jag har emellertid valt en mer traditionell, ämnesbaserad disposi­s. 8

9.tion, där analyserna av rättsfall med sponsringskaraktär presenterass. 8

10.under rubriker som motsvarar de skatterättsliga kostnadsbegreppens. 8

11.personalkostnader, reklamkostnader, kostnader för forskning och ut­s. 8

12.veckling samt representationskostnader. Under respektive sådan rub­s. 8

13.rik redovisar jag särskilt förekomsten av olika kriterier och argument.s. 8

14.Praxisgenomgångarna är kronologiskt uppbyggda och analysen pre­s. 8

15.senteras fortlöpande, varvid en sammanfattande och fördjupad kom­s. 8

16.mentar avslutar respektive genomgång. Även om denna dispositions. 8

17.också leder till vissa upprepningar, är det min uppfattning att fram­s. 8

18.ställningen på detta sätt far den mest överskådliga formen. Slutligens. 8

19.skall påpekas att avgöranden från kammarrätterna behandlas åtskiljdas. 8

20.från RR-materialet. Skälen härtill är dels materialens principiellt olikas. 8

21.värde enligt rättskälleläran, men också de jämförelser som denna metods. 8

22.möjliggör.s. 8

23.38s. 8

Reklam- och PR-kostnader

Inledning

1.Avdragsrätten för reklam- och PR-kostnader regleras i 16 kap. 1§ IL. Det finns således inga särskilda bestämmelser för denna utgiftstyp. Kostnader för reklam anses allmänt syfta till att skapa och förbättra av­ sättningsmöjligheterna för företagets produkter. Om detta syfte förelig­ ger är det normalt ingen tvekan om att sådant samband med intäkterna föreligger, som krävs för avdragsrätt.s. 4

2.De principiella svårigheterna består främst i att bedöma sambandet. Beträffande traditionell reklam, såsom t.ex. annonsering i olika media, uppkommer dock mer sällan problem. Det uppfattas väl tvärtom oftast som självklart att avdragsrätt föreligger för exponering av själva de pro­ dukter som ett företaget säljer. Detsamma gäller väl även traditionell re­ klam som endast exponerar t.ex. företagets namn. Detta torde i sin tur bero på att man ifråga om traditionell reklam förutsätter att erforderligt samband med verksamheten föreligger. Marknadsundersökningar kan också visa på sådana direkta samband.s. 4

3.Annorlunda förhåller det sig med sådana image- och identitetsskapande åtgärder som inte har formen av traditionell reklam, och som inte främst fokuserar på de saluförda produkterna, utan på företagets namn, varumärken etc. Den principiella orsaken till svårigheterna står naturligtvis att finna i det krav på orsakssamband mellan kostnader och intäkter, som kan utläsas ur 16 kap. 1§ IL.1 Man kan beskriva detta så, att föreställningen om ”avståndet” mellan exempelvis investeringar som allmänt syftar till att förmedla en positiv bild av ett företag, och företagets konkreta intäkter, är större än föreställningen om ”avstån­ det” mellan annonser för de produkter som företagets säljer, och dessa intäkter. Sponsring hör normalt till den förstnämnda kategorin.s. 4

4.39s. 4

5.I detta kapitel undersöker jag sådan rättspraxis där reklam- och PR-s. 5

6.kostnader av sponsringsliknande slag behandlats, dvs. sådana utgifters. 5

7.som åtminstone delvis tänks syfta till att skapa medvetenhet om, ochs. 5

8.en positiv bild av företaget. Jag tar däremot inte upp fall där fråga va­s. 5

9.rit om ”vanlig”, produktfokuserad, reklam. Däremot behandlas någras. 5

10.avgöranden där fråga inte varit om avdragsrätt för sponsringsliknandes. 5

11.marknadsföringskostnader, men där RR likafullt gjort uttalanden soms. 5

12.kan kasta ljus över denna frågeställning. De närmare undersökta avgö­s. 5

13.randena från RR är följande.2s. 5

RättsfallOmrådeAvdrag

1.RÅ 1956 fi 1135-37kulturja, litteraturpis. 5

2.RÅ 1965 fi 826-28kulturja, kulturpriss. 5

3.RÅ 1968 6 323kulturnejs. 5

4.RÅ 1968 6 763kulturnejs. 5

5.RÅ 1970 6 1556idrottjas. 5

6.RÅ 1974 6 1402-4kulturnejs. 5

7.RÅ 1976 ref 1271miljövårdja, delviss. 5

8.RÅ 1976 ref 127 IImiljövårdnejs. 5

9.RÅ 1977 Aa 4kulturnejs. 5

10.RÅ 2000 ref 31 Ikulturja, delviss. 5

11.RÅ 2000 ref 31 IImiljövårdjas. 5

12.I de följande avsnitten berörs inledningsvis den definition av reklams. 5

13.som finns i reklamskattelagen. Därefter diskuterar jag förekomsten is. 5

14.rättstillämparens motiveringar, av de kriterier för omkostnadskvalifi-s. 5

15.kation av sponsringskostnader som diskuterats i kapitel 3, nämligens. 5

16.direkt motprestation och förväntade effekter. Jag redovisar i ett särskilts. 5

17.avsnitt sådana iakttagelser, som kan tala för att även andra kriterier kans. 5

18.ha legat till grund för avgörandena.s. 5

19.Här skall också framhållas att antalet rättsfall från RR är litet på dets. 5

20.aktuella området. De få avgöranden som finns spänner dessutom övers. 5

21.en lång tidsrymd, vilket ger anledning att undersöka om bedömning­s. 5

22.arna i något avseende ändrats över tiden. Dessa särskilda frågor disku­s. 5

23.teras i kommentaren under 4.6 nedan.s. 5

24.40s. 5

25.Avslutningsvis diskuteras mycket översiktligt viss nyare kammar­ rättspraxis på området.s. 6

Definitionen av reklam i reklamskattelagen

1.Bedömningen av avdragsrätten för marknadsföringskostnader som har karaktär av reklam eller PR görs som redan påpekats på grundval av de allmänna reglerna för inkomstslaget näringsverksamhet. Den ter­ minologi som härvid används av lagstiftaren är helt enkelt ”utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster (IL). Den övergripande term som brukar användas för att generellt karaktärisera avdragsgilla utgif­ ter i detta inkomstslag är emellertid uttrycket driftkostnader. Även om just reklam- och PR-kostnader sålunda inte existerar i lagstiftarens inkomstskatterättsliga terminologi kan det vara av intresse att studera hur reklam beskrivs i andra skatterättsliga sammanhang.s. 6

2.Enligt 1§ 2 st. punkt 2 lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam avses med uttrycket reklam ”meddelande som har till syfte att åstadkomma eller främja avsättning i kommersiell verksamhet av vara, fastighet, nyttighet, rättighet eller tjänst”. Här måste framhållas att än­ damålet med denna definition är den för de skattskyldiga typiskt sett betungande avgränsningen av skattebasen för reklamskatt. Det grund­ läggande syftet med bestämmelserna om kostnader i näringsverksamhet är emellertid helt annorlunda, nämligen att avgränsa de för den skatt­ skyldige gynnande bestämmelserna om avdragsrätt. Denna avdragsrätt vilar främst på det samband med intäkter som beskrivs i 16 kap. 1 § IL, och endast sekundärt på kostnaders karaktär enligt speciella regler. För just reklam- och PR-kostnader saknas som nämnts sådana sekundära regler. Reklamskattelagens definition av reklam har alltså inte inkorpo­ rerats eller eljest omnämnts i inkomstskattelagstiftningen.s. 6

3.Mot denna bakgrund kan det antagandet göras, att definitionen i reklamskattelagen av uttrycket reklam saknar generell självständig be­ tydelse i inkomstskatterättsliga sammanhang. Detta utesluter inte att definitionen kan ha kommit till rättstillämparens hjälp i enskilda så­ dana avgöranden.3s. 6

4.41s. 6

Direkt motprestation

1.De kostnader som prövats i de undersökta avgörandena har huvud­s. 7

2.sakligen varit hänförliga till ekonomiskt stöd av idrottsliga eller andras. 7

3.kulturella aktiviteter och investeringar. Det har således inte varit frågas. 7

4.om traditionell reklam, såsom exempelvis annonsering, utan om åtgär­s. 7

5.der vilka möjligen kunnat medföra goodwill för det skattskyldiga fö­s. 7

6.retaget, men vilka inte särskilt framhållit saluförda produkters kvalitets. 7

7.eller liknande. Det har alltså i princip rört sig om utgifter vilka framstårs. 7

8.som tämligen centrala och typiska för det sponsringsbegrepp som jags. 7

9.beskrivit ovan.4 Uttrycket sponsring har emellertid endast kommit tills. 7

10.användning i de nyare avgörandena, vilket torde bero på att ordet intes. 7

11.fick utbredning i det svenska språket förrän under 1980-talet.s. 7

12.Det skall genast sägas att man i äldre praxis inte ens finner antyd­s. 7

13.ningar om att rätten prövat förekomsten av direkta motprestationers. 7

14.från den eller de som fungerat som mottagare av sponsringen. Dettas. 7

15.slags kriterium på samband mellan kostnader och den skattskyldigess. 7

16.verksamhet och intäkter har inte kommit till uttrycklig användning is. 7

17.RR:s bedömningar av utgifter för PR och andra goodwillskapande åt­s. 7

18.gärder förrän i och med de rättsfall som avgjordes i april 2000. I de falls. 7

19.där substantiella motiveringar tidigare alls lämnats har man, som visass. 7

20.i nästföljande avsnitt, i stället fokuserat på de effekter som sponsringens. 7

21.kunnat tänkas få.5s. 7

22.Men betyder då detta att kriteriet direkt motprestation tidigare sak­s. 7

23.nat betydelse vid bedömningen av sådan sponsring som nu är ifråga?s. 7

24.Enligt min mening vore detta en alltför långtgående slutsats. Samtligas. 7

25.de äldre undersökta rättsfallen synes ha behandlat situationer, där någras. 7

26.motprestationer inte avtalats. Det ekonomiska stödets karaktär förefal­s. 7

27.ler i dessa äldre mål oftast inte ha varit av sådant slag att det överhu­s. 7

28.vudtaget aktualiserat direkta motprestationer. RR:s äldre praxis bestårs. 7

29.alltså främst av fall, där bedömningen av sambandet mellan utgifters. 7

30.och verksamhet inte tagit utgångspunkt i så konkreta företeelser soms. 7

31.skyltar, affischpelare, sponsorpaket eller liknande, utan fått vila på ens. 7

32.allmän bedömning av kausalsambandet mellan kostnader och verksam­s. 7

33.het. Ett viktigt övergripande syfte med detta kapitel är naturligtvis atts. 7

34.diskutera vilken betydelse denna äldre praxis skall tillmätas när gäl­s. 7

35.lande rätt diskuteras idag, främst mot bakgrund av de avgöranden soms. 7

36.träffades under 2000 och vilka strax skall refereras.s. 7

37.42s. 7

38.Här bör således särskilt framhållas att det till helt nyligen saknats prejudikat avseende avdragsrätten vid sponsringsavtal vilka utformats med direkta och urskiljbara prestationer från såväl sponsorns som från den sponsrades sida. Ett skäl till detta har förmodligen varit att de nu­ mera så vanliga ”sponsorpaketen” trots allt är en relativt ny företeelse i svenskt ekonomiskt liv.s. 8

39.Det var mot denna bakgrund konsekvent av RR att bevilja pröv­ ningstillstånd för bl.a. det mål som rörde Pharmacia Upjohns stöd till Operan i Stockholm, och i vilket sådana prestationer åberopats (RÅ 2000 ref 31 I, i det följande även kallat Pharmaciamålet).6 De skatt­ skyldiga företagen i domarna ingick tidigare i Statsföretaggruppen, sedermera Procordia, och återfanns senare i Pharmacia & Upjohnkoncernen. Omständigheterna var bl.a. följande.s. 8

40.Ett avtal om huvudsponsorskap för operans internationella verk­ samhet träffades 1989 mellan dåvarande Procordia m.fl. och Kungliga Teatern AB (Operan i Stockholm). Enligt avtalet som löpte fram t.o.m. 1994 skulle 9 mkr. erläggas årligen. Beloppet skulle berättiga Procordia till ett antal motprestationer av olika slag, av vilka de viktigaste var följande.s. 8

41.Procordia gavs rätt att i sin marknadsföring omnämna att Procordia var huvudsponsor för Operans internationella verksamhet. Bolaget dis­ ponerade vidare utan extra kostnad fem egna föreställningskvällar på Operan per år. Föreställningarna kunde helabonneras eller platserna utnyttjas i önskad omfattning. Det gavs också möjligheter att anordna olika former av mottagningar. Vid helabonnerad föreställning skulle hela operahuset ställas till förfogande, i annat fall något av representationsrummen. Procordia erhöll utan extra kostnad sex biljetter på fasta platser samt därutöver tjugo biljetter till varje premiärföreställning på Operan (Operan angavs ha cirka sex premiärer per år). I anslutning till föreställningsverksamheten disponerade Procordia i mån av tillgång utrymmen för representation.s. 8

42.Inom ramen för samarbetet skulle också ges möjligheter till egna evenemang. Vart tredje år kunde en galakväll på Operan arrangeras endast för Procordia med gäster. I samband med Operans utlandsturnéer skulle Procordia ges möjligheter till marknadsföring och represen­ tation, samt erhålla ytterligare biljetter. Enligt avtalet skulle också etts. 8

43.43s. 8

44.marknadsförings- och profilprogram för samarbetet utarbetas. En dels. 9

45.av marknadsföringsprogrammet skulle utgöras av en annonskampanj.s. 9

46.Dessutom skulle massmediakontakter kartläggas, en informationsskrifts. 9

47.sammanställas och reklamaktiviteter utarbetas. De sponsrande bolagens. 9

48.erhöll vidare en tavla eller skulptur som skulle symbolisera samarbetets. 9

49.mellan Procordia och Operan. Samarbetet skulle exponeras på en tavlas. 9

50.i operahusets entré. Härutöver skulle Procordia erhålla exponering is. 9

51.informationsmaterial.s. 9

52.De skattskyldiga bolagens argumentation baserades i stor utsträck­s. 9

53.ning på hänvisningar till det antagna värdet av sponsring, sådant dettas. 9

54.kommer till uttryck inom företagsekonomin. Härvid framhölls särskilts. 9

55.det affärsmässiga syftet, men hänvisades även till utvärderingar som bo­s. 9

56.lagen låtit göra. Det pekades på att sponsringen inte kopplades till kon­s. 9

57.cernbolagens produkter, utan enligt de skattskyldiga hade som syfte atts. 9

58.förbättra viss negativ renommé som Statsföretag tidigare haft, och soms. 9

59.man numera ansåg belastade Procordia. RSV å sin sida gjorde gällandes. 9

60.att motprestationerna varit blygsamma liksom att bolaget inte utnyttjats. 9

61.sponsringsavtalet i resultatfrämjande syfte. Man ansåg att det antingens. 9

62.rörde sig om icke avdragsgill representation eller likaledes icke avdrags­s. 9

63.gilla gåvor. Länsrätten vägrade yrkat avdrag medan Kammarrätten is. 9

64.Stockholm medgav det i sin helhet.s. 9

65.RR, som beviljade avdrag med halva det yrkade beloppet, gjordes. 9

66.i sina domskäl viktiga principiella uttalanden om betydelsen av di­s. 9

67.rekta motprestationer vid bedömning av avdragsrätten för sponsring.s. 9

68.Förekomsten av motprestationer ställdes härvid mot gåvobegreppet pås. 9

69.ett sätt som förtjänar att redovisas utförligt.s. 9

70.Rätten redogjorde inledningsvis för de allmänna bestämmelser i 20§s. 9

71.KL vilka avgränsade själva det skatterättsliga omkostnadsbegreppet.s. 9

72.Härvid gällde, liksom enligt IL, att omkostnader kännetecknas av atts. 9

73.de har visst samband med intäkterna. Det skall närmare bestämt röras. 9

74.sig om omkostnader ”för intäkternas förvärvande och bibehållande”.7s. 9

75.Därefter pekade man på uppräkningen i andra stycket av vad som intes. 9

76.är avdragsgillt, dvs. bl.a. levnadskostnader och gåvor. Enligt inledning­s. 9

77.en av RR:s domskäl skall dessa avdragsförbud förstås så, att levnads­s. 9

78.kostnader och gåvor inte är avdragsgilla, även om de samtidigt utgörs. 9

79.44s. 9

80.omkostnader. Avdragsförbudet utgör således i juridisk- teknisk menings. 10

81.lex specialis i förhållande till bestämningen av nettoinkomstbegreppets. 10

82.i första stycket. Av detta kan dras den principiellt mycket intressanta slutsatsen, att omkostnadsbegreppet och det skatterättsliga gåvobegreppet enligt RR delvis sammanfaller, och således inte avgränsar varandra, varken positivt eller negativt. En och samma kostnad kan vid sådant förhållande samtidigt utgöra omkostnad och gåva.8s. 10

83.Vid bedömningen av avdragsrätten för sponsring skall man, om den skattskyldige är ett aktiebolag, enligt rätten först undersöka huruvida kostnaderna ifråga utgör omkostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande. Endast om det är uppenbart att det saknas sambands. 10

84.mellan sponsring och intäkter skall avdrag vägras på denna grund. En presumtion för omkostnadsstatus kan således sägas föreligga. Dennas. 10

85.tillämpades i Pharmaciamålet och RR betraktade uttryckligen den ak­s. 10

86.tuella sponsringen i sin helhet som sådana omkostnader för intäkternass. 10

87.förvärvande och bibehållande, som omtalades i 20§ 1 st. KL.s. 10

88.Därmed återstod frågan om dessa omkostnader samtidigt utgjorde gåvor, och därför trots allt inte var avdragsgilla.9 Rätten gjorde här­ vid flera principiella uttalanden om innebörden av gåvobegreppet, ochs. 10

89.knöt dessa till förekomsten av motprestationer. RR framhöll att dets. 10

90.inte finns något för alla förhållanden enhetligt gåvobegrepp, men atts. 10

91.alla former av gåvor ändå kännetecknas av att de tre s.k. gåvorekvisiten samtidigt är uppfyllda. Dessa är förmögenhetsöverföring, frivillighets. 10

92.och gåvoavsikt. Av detta följer enligt RR, att ingen gåva föreligger oms. 10

93.mottagaren utfört motprestationer, och värdet av dessa svarar mot den lämnade ersättningen. Med ”detta” syftar rätten troligen främst på re-s. 10

94.kvisitet förmögenhetsöverföring, vilket ju inte är uppfyllt när ersättnings. 10

95.och motprestation har samma objektiva värde. Det framhölls vidares. 10

96.att för avdragsrätt relevanta motprestationer kan vara av många olikas. 10

97.slag, såsom t.ex. reklam, men även tjänster som mer indirekt kommers. 10

98.sponsorn till godo kan tillerkännas relevans. Rätten sammanfattade sins. 10

99.principiella syn på betydelsen av motprestationer enligt följande:s. 10

100.45s. 10

101.Slutsatsen av vad nu sagts är att sponsring träffas av förbudet mot avdrags. 11

102.för gåvor om mottagaren inte tillhandahåller någon direkt motprestations. 11

103.och ersättningen inte heller avser en verksamhet hos mottagaren som hars. 11

104.ett sådant samband med sponsorns verksamhet att ersättningarna kan sess. 11

105.som indirekta omkostnader i denna.”s. 11

106.I det aktuella fallet gjorde RR därefter bedömningen att Pharmaciass. 11

107.sponsorbidrag var avdragsgilla till den del de utgjorde lokal-, repre­s. 11

108.sentations-, personal-, eller reklamkostnader.10 Återstoden motsvaradess. 11

109.inte av några motprestationer och utgjorde således gåva. Eftersom dets. 11

110.saknades möjlighet att ”...med någon större grad av precision fastställas. 11

111.hur stor del av sponsorersättningen som i enlighet med det sagda kans. 11

112.anses belöpa sig på avdragsgilla respektive icke avdragsgilla utgifter”...,s. 11

113.medgavs skönsmässigt avdrag med hälften av det yrkade beloppet.s. 11

114.RR avgjorde samtidigt med Pharmaciamålet ytterligare ett mål oms. 11

115.sponsring. I domen RÅ 2000 ref 31 II (nedan även kallat Falconmålet)s. 11

116.hade bryggeriet Falcon yrkat avdrag för miljövårdande sponsring avs. 11

117.projekt Pilgrimsfalk, vilket bedrevs av Svenska Naturskyddsföreningens. 11

118.och Göteborgs Ornitologiska Förening. Syftet med projektet var atts. 11

119.säkra pilgrimsfalkens fortlevnad i Sverige. Även i detta avgörande gavs. 11

120.rätten uttryck för sin principiella syn på värdet av direkta motpresta­s. 11

121.tioner. Avdrag medgavs emellertid på annan grund (effekter).11 Domens. 11

122.innebär, som jag läser den, att den direkta motprestationen visserligens. 11

123.möjliggör avdrag eftersom någon gåva vid sådant förhållande inte ansess. 11

124.föreligga. Adekvata direkta motprestationer utgör härigenom tillräckligs. 11

125.betingelse för avdragsrätt.12 Däremot synes den direkta motprestationens. 11

126.inte vara en nödvändig betingeke för avdrag, eftersom sponsring enligts. 11

127.motiveringen även kan utgöra en indirekt omkostnad hos sponsorn.13s. 11

128.Denna möjlighet analyseras i nästföljande avsnitt om förväntade ef­s. 11

129.fekter.s. 11

Förväntade effekter

1.Man finner i RR:s praxis avseende avdragsrätten för reklam- och PR-s. 11

2.kostnader av sponsringskaraktär således endast två mål där direktas. 11

3.46s. 11

4.motprestationer har fått uppmärksamhet.14 Dessa båda mål är emel­s. 12

5.lertid helt färska och måste tillmätas avgörande betydelse vid analysens. 12

6.av gällande rätt. Det omkostnadskriterium som främst varit föremål förs. 12

7.bedömning i de övriga av de undersökta avgörandena, är emellertid dets. 12

8.eventuella allmänna reklam-, PR-, eller goodwillvärde som kunnat blis. 12

9.effekten av de nedlagda kostnaderna, och således konstituera ett sam­s. 12

10.band av det slag som stipuleras för avdragsrätt. Avdragsrätt har i fleras. 12

11.fall befunnits föreligga endast med hänvisning till sådana effekter, ochs. 12

12.utan åberopande av några direkta motprestationer. I det följande måstes. 12

13.naturligtvis diskuteras huruvida domarna 2000 medför att dessa äldres. 12

14.avgöranden förlorat prejudikatvärde.15s. 12

15.Det är emellertid långt ifrån alltid som RR alls uttalar sig om skä­s. 12

16.len för sina ställningstaganden. I RÅ 1956 fl 1135-37 medgavs avdrags. 12

17.för ett litteraturpris om 5.000 kronor, instiftat av Svenska Dagbladet.s. 12

18.Enligt RSV var syftet med priset att skapa goodwill.16 Även om ingets. 12

19.sägs om detta i notisen finns det knappast anledning att anta annats. 12

20.än att RSV har rätt. KR, i vars dom RR inte gjorde någon ändring,s. 12

21.konstaterade endast att den skattskyldige var berättigad till avdraget.s. 12

22.Någon direkt motprestation synes varken ha förekommit eller berörtss. 12

23.av parterna eller av domstolarna.s. 12

24.Det dröjde sedan nästan tio år innan en liknande fråga kom på RR:ss. 12

25.bord. Detta skedde i RÅ 1965 fi 826-28, där fråga var om avdragsrättens. 12

26.för ett kulturpris, det s.k. Läkerolpriset, som utdelades i Danmark avs. 12

27.ett dotterbolag till den svenska tablettillverkaren. Enligt RSV deladess. 12

28.priset ut för insatser i danskt kulturliv, och dess syfte var att främjas. 12

29.avsättningen av företagets produkter.171 litteraturen har framhållits ens. 12

30.omständighet som inte framgår av notisen, nämligen att det skattskyl­s. 12

31.diga bolaget särskilt åberopade att priset resulterat i betydande upp­s. 12

32.märksamhet i tidningar såväl som i radio.18 Härigenom hade känne­s. 12

33.dom om priset, och således positiva upplysningar om Läkerol, tack vares. 12

34.instiftandet av priset kommit att spridas generellt till allmänheten. Dens. 12

35.för priset avsatta summan skulle enligt bolaget understiga PR-värdet avs. 12

36.den sålunda erhållna uppmärksamheten.s. 12

37.KR medgav avdraget utan annan motivering än att det utgjort drift­s. 12

38.kostnader för bolaget, och RR lämnade taxeringsintendentens besvärs. 12

39.47s. 12

40.utan bifall. Även om inget substantiellt således sägs i motiveringen, kans. 13

41.det naturligtvis inte uteslutas att den tydligen ostridiga massmedialas. 13

42.uppmärksamheten var av avgörande betydelse för utgången.19 Ett så­s. 13

43.dant antagande behöver emellertid explicit bekräftelse för att det skalls. 13

44.bli mer än just ett antagande. Det förefaller vidare inte som om någras. 13

45.direkta motprestationer var för handen eller eljest berördes.s. 13

46.Rättsfallet RÅ 1968 fi 323 gällde bl.a. utgifter som det skattskyldigas. 13

47.företaget, krafttillverkaren Adolfsfors AB, haft för att bekosta utföran­s. 13

48.det av en väggmålning i ortens församlingshem. Som grund för sitts. 13

49.avdragsyrkande anförde bolaget att bekostandet av väggmålningen vars. 13

50.en goodwillskapande åtgärd. Prövningsnämnden ansåg att kostnadens. 13

51.inte var hänförlig till kategorin avdragsgilla reklamkostnader. Inte hel­s. 13

52.ler kunde den klassificeras som personalkostnad. Bolaget besvärade sigs. 13

53.men hade inte heller i KR någon framgång. KR:s dom, vilken RR intes. 13

54.gjorde ändring i, försågs tyvärr inte med någon substantiell motive­s. 13

55.ring, utan bolaget konstaterades endast ”med hänsyn till vad i målets. 13

56.förekommit” ej berättigat till avdrag. Lokutionen varken bekräftar ellers. 13

57.motsäger antagandet att kännedom om PR-insatser måste spridas tills. 13

58.en vidare krets för att kostnaderna för dem skall vara avdragsgilla.s. 13

59.Ett annat fall som rör sponsring av konstnärlig utsmyckning av of­s. 13

60.fentliga lokaler är RÅ 1968 fi 763. Ett keramiktillverkande företag hades. 13

61.bekostat och ombesörjt utförandet av en keramikvägg i Höganäs stads­s. 13

62.hus. Det gjordes gällande att åtgärden hade reklamvärde för företaget.s. 13

63.Prövningsnämnden synes ha accepterat förekomsten av visst reklam­s. 13

64.värde men vägrade ändå avdrag med hänvisning till att det utgjorde ens. 13

65.gåva. KR fann likaledes att avdrag skulle vägras eftersom det rört sig oms. 13

66.en gåva. RR gjorde ingen ändring.s. 13

67.Mot bakgrund av 1968 års båda fall kan den reflektionen göras, atts. 13

68.bekostandet av utsmyckningen med modernt språkbruk avsåg en sortss. 13

69.kultursponsring. Det är väl troligt, att de skattskyldiga företag som nu­s. 13

70.förtiden gör liknande PR-syftande insatser, ofta förvissar sig om att fas. 13

71.sin donation dokumenterad med skyltar eller på annat vis förmedlars. 13

72.information till allmänheten om att man fungerat som sponsor. Etts. 13

73.sätt är att i sin traditionella reklam, t.ex. annonser, upplysa om sins. 13

74.kultursponsring. På detta vis kommer denna till kännedom i en vidares. 13

75.krets, vilket torde öka PR-värdet och därmed tala för avdragsrätt. Des. 13

76.hittills granskade rättsfallen bekräftar inte uttryckligen antagandet oms. 13

77.48 att sådan spridning är en förutsättning för avdrag, men de antyder en­ ligt min mening att så är fallet.s. 13

78.I rättsfallet RÅ 1970 fi 1556 var fråga om idrottssponsring. Det bo­ lag som drev Brännebrona Gästis i Götene hade erbjudit fri inkvarte­ ring för svenska VM-brottare som befann sig på orten för tränings­ läger.20 Enligt den skattskyldige tillförde åtgärden hotellrörelsen ett betydande reklam värde. KR, i vilkens dom RR inte gjorde ändring, ac­ cepterade detta synsätt och kvalificerade uttryckligen kostnaderna som reklamkostnader. Avdrag medgavs således. Rätten ansåg tydligen att upplåtelsen fick sådan uppmärksamhet att den gynnade hotellrörelsen i tillräcklig utsträckning. Några motprestationer uppmärksammas inte i notisen.s. 14

79.I rättsfallet RÅ 1974 A 1402 medgavs Svenska Handelsbanken av­ drag för bidrag till Svenska institutet för kulturellt utbyte med utlan­ det. Bidraget kvalificerades som reklamkostnad. Däremot vägrades på grund av bristande samband med bankens rörelse avdrag för ett antal andra bidrag.21s. 14

80.Det är som framgått ingen tvekan om att rättspraxis är knapphändig ifråga om avdrag för sådan sponsring som är att hänföra till reklam- och PR-kostnad. Detta illustreras väl av att rättsfallen RÅ 1976 ref 127 I och II före 2000 var de enda referatmålen på området. Det första må­ let rörde PLM:s yrkande om avdrag för bidrag till kampanjerna ”Håll Skåne Rent” och ”Håll Sundet Rent”. Bolaget, som tillverkade förpack­ ningar, huvudsakligen av engångstyp, framhöll att dess produkter kas­ tades från fartyg och flöt iland, liksom att de även i övrigt kom att bidra till nedskräpningen av naturen. De konkreta argument som anfördes för avdragsrätt var, dels att bidraget möjliggjorde en bedömning av de problem som var förknippade med företagets produkter, dels att man härigenom underlättade för de uttjänta produkterna att bli omhänder­ tagna på ett riktigt sätt. Däremot framgår av referatet inte att bolaget uttryckligen skulle hänvisat till marknadsföringsvärdet av de vidtagna åtgärderna.s. 14

81.49s. 14

82.Det var emellertid rena marknadsföringshänsyn som RR anförde is. 15

83.sina domskäl. RR konstaterade att PLM var ensamtillverkare av en-s. 15

84.gångsförpackningar i Sverige och fortsatte:s. 15

85.”Under 1960-talets senare hälft ägde en livlig opinionsbildning rum oms. 15

86.engångsförpackningarna och deras vådor för miljövården. Utfallet av dennas. 15

87.opinionsbildning kunde antas få påtagliga återverkningar på avsättningens. 15

88.av bolagets produkter. Under sådana förhållanden är bolagets medverkans. 15

89.till Håll Skåne Rent- och Håll Sundet Rent-kampanjerna att se som etts. 15

90.led i bolagets förvärvsverksamhet och kostnaderna härför som för bolagets. 15

91.avdragsgilla driftkostnader.”22s. 15

92.Det framstår som uppenbart att grunden för avdrag är den allmännas. 15

93.positiva påverkan på bolagets rykte och namn, som dess insatser i kam­s. 15

94.panjerna antogs medföra. Genom att delta i kampanjen skulle det en­s. 15

95.ligt RR:s synsätt framstå som om man ”drog sitt strå till stacken”, vilkets. 15

96.i sin tur kunde förväntas motverka resultatförsämringar på grund avs. 15

97.den angivna opinionsbildningen. Några till sponsorn riktade direktas. 15

98.motprestationer förefaller dock inte ha förekommit. Inte heller berörss. 15

99.denna fråga i domskälen.s. 15

100.Det är vidare värt att notera, att avdragsrätten således följer av atts. 15

101.man motverkat den ”badwill” som man själv antas ha bidragit till. Des. 15

102.skäl som enligt referatet var bolagets egna (se ovan) synes emellertids. 15

103.inte ha beaktats, och i vart fall inte uttryckligen lagts till grund förs. 15

104.avgörandet. Således är det inte den omständigheten att bolaget bidragits. 15

105.till att röja undan det skräp man själv producerat som leder till avdrags-s. 15

106.rätt, utan det förbättrade rykte man kanske får bland konsumenternas. 15

107.för att man hjälpt till. Detta synsätt är dock i helt i linje med lagtextenss. 15

108.formulering av omkostnadsbegreppet, vilket ju preciseras till att avses. 15

109.även bibehållandet av den skattskyldiges intäkter.s. 15

110.Denna distinktion återkommer, på ett för den skattskyldige mers. 15

111.negativt sätt, i RÅ 1976 ref 127 II. Kooperativa Förbundet hade läm­s. 15

112.nat bidrag till en liknande kampanj, städaktionen ”Vårstädning 70”.s. 15

113.Förbundets argument för avdrag var, att man genom sin produktions. 15

114.och försäljning av varor bidrog till nedskräpning och uppkomstens. 15

115.av miljöproblem. Av detta drog förbundet den slutsatsen att mans. 15

116.var moraliskt förpliktad att motverka dessa negativa effekter av dens. 15

117.50 egna verksamheten. RR avfärdade emellertid bolagets argumentation. Åberopandet av ett ansvar för den nedskräpning man ansåg sig vara upphov till kunde enligt rätten ”inte anses innefatta något sådant sam­ band mellan förbundets verksamhet och de ifrågavarande utbetalning­ arna”, som krävdes för avdragsrätt.s. 15

118.Detta tämligen kategoriska uttalande kan tolkas så, att en förplik­ telse som är endast moralisk inte kan konstituera ett avdragsgrundande samband. RR:s inställning förefaller logisk. Om sambandsbedömningen skall baseras endast på vad som på goda grunder kan antas främja intäkterna, saknas anledning att medge avdrag för kostnader som följt av en känsla av moralisk förpliktelse, eller som är resultatet av att man återställt sådana skador på miljön som produktionen medfört. Det är först när dessa båda sistnämnda utgiftstyper i sin tur rimligen kan antas resultera i positiva effekter på det skattskyldiga företagets intäkter, som avdragsrätt kan föreligga.s. 16

119.Härvid kan åtminstone två viktiga iakttagelser göras. Det hade för det första varit möjligt att tolkningsvis ge det inkomstskatterättsliga sambandskriteriet ett mer vidsträckt innehåll. Det strider varken mot allmänt språkbruk eller allmänt rättsmedvetande att betrakta insatser mot den miljöförstöring som man själv är upphov till, som kostnader vilka har tydligt samband med intäkterna. Det framstår dock som om RR:s restriktiva tolkning av sambandskriteriet är i linje med hur detta samband bedömts i andra sammanhang.23s. 16

120.Det är å andra sidan inte omöjligt att liknande bedömningar i fram­ tiden kan bli annorlunda. Goodwillvärdet av den aktuella typen av miljöinsatser måste rimligen vara beroende av åtminstone två faktorer, nämligen hur information om den sprids till allmänheten, men också dennas inställning till företagens skyldighet att ”städa upp efter sig”. Om den allmänna uppfattningen i samhället är att detta är en gene­ rell skyldighet, riskerar det företag som inte uppfyller kravet att förlora renommé. För att återställa sitt goda rykte, och därigenom skydda sig mot försämrat resultat, blir man därvid tvungen att bidra till uppstäd­ ningen. Och det är ju just detta slags situation som resulterade i att PLM fick sitt avdrag i RÅ 1976 ref 127 I. RR medgav ju avdrag för kampanj bidraget just med hänvisning till risken för att PLM:s rykte skulle försämras om inget gjordes.s. 16

121.51s. 16

122.Mot bakgrund av de senaste decenniernas ökade miljömedvetandes. 17

123.i samhället är det inte orimligt att anta, att det företag som av mora­s. 17

124.liska skäl väljer att ta ansvar för verksamhetens effekter på miljön kom­s. 17

125.mer att fa större möjlighet att göra avdrag för detta, än vad som varits. 17

126.fallet tidigare. Det bör dock framhållas att bevisbördan för att dettas. 17

127.ansvarstagande verkligen har betydelse för intäkterna helt vilar på dens. 17

128.skattskyldige.s. 17

129.Kanske spelar också möjligheten att förbättra verksamheten i miljö­s. 17

130.hänseende en viss roll. Sålunda kan det hävdas att KF kunde övergåtts. 17

131.till att sälja drycker m.m. i returförpackningar, medan det var svårares. 17

132.för PLM att övergå till att endast tillverka sådana och samtidigt över­s. 17

133.leva som företag.24 Andelen returförpackningar är dock numera så stors. 17

134.att detta argument möjligen försvagats något.s. 17

135.Här skall även nämnas förhandsbeskedet RÅ 1977 Aa 4 som gälldes. 17

136.kultursponsring. Ett industriföretag förhörde sig om rätten till avdrags. 17

137.för ekonomiskt stöd till ett bruksmuseum på orten. RSV:s nämnd förs. 17

138.rättsärenden konstaterade utan motivering i sak, att samband med rö­s. 17

139.relsen saknades. RR gjorde ingen ändring i beslutet.s. 17

140.I de båda avgöranden som RR träffade 2000 avseende Pharmaciass. 17

141.sponsring av Kungliga Teatern och Falcons sponsring av Naturskydds­s. 17

142.föreningen och Göteborgs Ornitologiska Förening, gjorde RR för för­s. 17

143.sta gången uttalanden som på ett mer principiellt sätt syftade till atts. 17

144.klarlägga rättsläget.25 I RÅ 2000 ref 31 II hade bryggeriet Falcon läm­s. 17

145.nat sponsorbidrag till de båda nämnda föreningarna om sammanlagts. 17

146.100.000 kronor. Falcon upplyste i bl.a. reklamkampanjer i dagligva­s. 17

147.ruhandeln allmänheten om det stöd man lämnat. Man åberopade sär­s. 17

148.skilt att försäljningen ökat under den period sponsringen ägt rum, ochs. 17

149.hävdade att ett aktivt miljöengagemang medför spridning av en positivs. 17

150.bild av företaget. Företaget pekade naturligtvis också särskilt på dens. 17

151.omständigheten att dess namn och varumärke helt baserades på fal­s. 17

152.ken som symbol, och att varumärkets värde därför var beroende av atts. 17

153.falkstammen inte utrotades i Sverige eller kraftigt decimerades. Någras. 17

154.substantiella direkta motprestationer från de sponsrade föreningarnas. 17

155.till sponsorn förekom dock inte.s. 17

156.RR, som medgav avdraget, hänvisade i domskälen till det ovans. 17

157.nämnda Pharmaciamålet och refererade vad som sagts i domskälens. 17

158.till detta. Rätten framhöll härvid att gåvoavdragsförbudet inte är till-s. 17

159.52 lämpligt på sponsring om ”den som erhållit sponsorersättning utfört motprestationer och värdet av dessa svarar mot ersättningen”. Vidare anfördes att motprestationer kunde vara annat än direkta tjänster, och därvid även bestå av ”tjänster som mer indirekt kommer sponsorn till godo”. Som exempel på situationer där avdrag principiellt kan medges trots avsaknad av direkta motprestationer, angavs fall där ”anknytning­ en mellan sponsorns och mottagarens verksamheter [är] så stark att en av sponsringen möjliggjord ökning av den av mottagaren bedrivna verksamheten i sig bör utesluta en tillämpning av förbudet mot avdrag för gåvor”. I domskälen i Pharmaciamålet används härvid termen ”in­ direkta omkostnader”, varvid rätten även hänvisade till RÅ 1976 ref. 127 I (PLM-målet, se i det föregående).s. 17

Övriga kriterier

1.1. Granskningen i de båda närmast föregående avsnitten visar tydligt att RR:s motiveringar på det aktuella området historiskt varit kortfat­ tade, men att rätten i Pharmacia- och Falconmålen valt att på ett tydli­ gare sätt utveckla de kriterier som legat till grund för bedömningarna. I praxis före dessa avgöranden saknades diskussion om betydelsen av direkta motprestationer som kriterier för avdragsrätt, och det enda som uttryckligen prövades var värdet av de förväntade effekterna av mark­ nadsföringsåtgärderna. Det tycks i själva verket ha varit osäkert om en homogen teoretisk modell för sambandsbedömningarna styrt RR:s rättstillämpning. Även om RR:s motiveringar på detta område, liksom på flera andra, med tiden kom att utvecklas och bli något utförligare, hänvisades granskaren därför till att i de knapphändiga motiveringarna söka sådana argumentationsmönster som ändå kunde antas ha verkat betingande för RR.s. 18

2.Även analysen av Pharmacia- och Falconmålen innehåller osäker­ hetsmoment. Det är inte klarlagt vilka former direkta motprestationer kan ha utan att avdragsrätten går förlorad. Inte heller finns säkra me­ toder för värdering av dem. Graden av sådan verksamhetsanknytning som kan antas resultera i effekter på sponsorns intäkter, och härigenom möjliggöra undantag från tillämpning av gåvoavdragsförbudet, är lika­ ledes svår att precisera på ett principiellt sätt.s. 18

3.Dessa bestående oklarheter medför ett behov av rättsfallsanalys som syftar till att närmare precisera grunderna för RR:s argumentation. I det följande har jag studerat förekomsten av ytterligare två kriterier,s. 18

4.53s. 18

5.vilka framstår som avdragsbegränsande eller avgränsande i förhållandes. 19

6.till de båda sambandskriterierna direkt motprestation och förväntades. 19

7.effekter. Dessa ytterligare kriterier kan formuleras som två frågor. Skalls. 19

8.(i) proportionalitet skall föreligga mellan t.ex. omsättning och mark-s. 19

9.nadsföringsutgift eller mellan utgiften och förväntad effekt, respektives. 19

10.skall (ii) den skattskyldiges egna subjektiva uppfattning om kostnader­s. 19

11.nas principiella relevans, eller en mer objektivt inriktad analys, ligga tills. 19

12.grund för bedömningen av sambandet mellan ett avdragsyrkande ochs. 19

13.den skattskyldiges intäkter eller verksamhet i övrigt?26s. 19

14.2. Det saknas i det undersökta materialet och i litteraturen ens antyd­s. 19

15.ningar om att kostnader för sponsring måste stå i visst förhållande tills. 19

16.den skattskyldiges intäkter eller omsättning. Emellertid kan väl intes. 19

17.uteslutas att fiscus i mer extrema situationer skulle kunna ha synpunk­s. 19

18.ter på detta. Antag exempelvis att ett mindre företag med lokal an­s. 19

19.knytning skulle spendera större delen av sin omsättning på ett sponsras. 19

20.en elitidrottsman eller ett operahus. Arrangemanget skulle naturligtviss. 19

21.framstå som ovanligt och därigenom förvånande, men det skulle an­s. 19

22.tagligen också kunna väcka misstanken om att en förtäckt gåva vars. 19

23.för handen. Proportionaliteten skulle väl här emellertid endast fungeras. 19

24.som en varningssignal. Det framgår emellertid tydligt av domarna is. 19

25.Pharmacia- och Falconmålen, att är proportionaliteten mellan spon­s. 19

26.sorbidraget och den direkta motprestationen som är avgörande för be­s. 19

27.dömningen av huruvida gåva föreligger eller ej.27 Denna slutsats har­s. 19

28.monierar väl med den allmänna uppfattningen att en näringsidkares. 19

29.själv kan välja ett dyrare alternativ vid bestridande av en kostnad förs. 19

30.något som är av avdragsgill karaktär.28s. 19

31.Proportionalitetskriteriet kan dock appliceras även på förhållandets. 19

32.mellan de utgivna sponsringskostnaderna och de förväntade effekternas. 19

33.av sponsringen. Innebörden skulle då vara ett krav på att de förväntades. 19

34.effekterna av marknadsföringsåtgärden skall framstå som rimliga i för­s. 19

35.hållande till de nedlagda kostnaderna. I litteraturen synes ha förutsattss. 19

36.att denna relation beaktas av rättstillämparen.29 Den tycks också utgöras. 19

37.ett återkommande inslag i de skattskyldigas argumentation.30s. 19

38.54s. 19

39.Undersökningen ger inget säkert stöd, men motsäger inte heller, att detta slags proportionalitetsbedömning verkligen utgjort ett led i RR:s rättstillämpning. Det är ingalunda självklart att RR skall bedöma om en anskaffning av vara eller eller tjänst är ”för dyr” för företaget eller ej. Det bör som nyss påpekats observeras att näringsidkarens valmöjlig­ heter är stora på andra områden. Ingen skattemyndighet lär ifrågasätta om en företagsledare reser i första eller andra klass, eller om han väljer att fylla sitt lager med varor från en leverantör som inte är billigast. Å andra sidan kan naturligtvis bristande proportionalitet även av detta slag in casu vara ett tecken på att gåvoavsikt förelegat mellan t.ex. före­ tagsledaren och en sponsrad idrottsman. 3. Diskussionen om förekomsten proportionalitetsbedömningar leder in på frågan om vem som överhuvudtaget skall avgöra om kravet på samband mellan de aktuella kostnaderna och intäkterna är uppfyllt. Den principiella svårigheten med att fastställa ett samband mellan imageskapande åtgärder och intäkter, gäller inte endast när företaget skall fatta beslut om investeringar av detta slag. Svårigheterna kvarstår också efter det att kostnaderna nedlagts. Det är med andra ord även svårt att i efterhand konstatera om utgifterna haft avsedd effekt. Detta leder till slutsatsen att sambandet mellan exempelvis sponsring och intäkter måste bygga på antaganden om orsakssamband, och detta oavsett om bedömningen görs som en prognos vid tidpunkten för investeringen, eller vid en eftersyn. Något säkert facit får man alltså sällan eller aldrig. Skillnaden gentemot sådana kostnader som är helt nödvändiga beting­ elser för intäkter, t.ex. för varuinköp och löner, är således mycket stor.s. 20

40.Denna omständighet sätter fokus på den principiella frågeställning som jag berörde redan i inledningskapitlet, nämligen i vilken utsträck­ ning fiscus bör överpröva företagets egna affärsmässiga bedömningar, respektive när företagets egen bedömning av utgiftens relevans bör till­ mätas särskild betydelse. Frågan blir om den skattskyldiges subjektiva uppfattning eller en mer objektivt inriktad analys bör ligga till grund för bedömningen av avdragsrätten. Mot denna bakgrund blir en viktig uppgift i detta kapitel att söka analysera hur detta problem behandlats i rättspraxis. Har med andra ord avgörandena främst baserats på de skattskyldigas egna bedömningar, eller har rättstillämparen sökt företa en självständig bedömning i efterhand av sambandet mellan de prö­ vade kostnaderna och företagets intäkter?s. 20

41.För en så objektiv bedömning som möjligt talar självfallet nettobe­ skattningens grundläggande principiella gränsdragning mellan kostna­s. 20

42.55s. 20

43.der vilka uppvisar samband med intäkter, respektive övriga kostnader,s. 21

44.se 16 kap. 1§ IL. Nettobeskattningen är nämligen i sig ett uttryck förs. 21

45.skatteförmågeprincipen och därmed för önskemålet om att lika falls. 21

46.skall behandlas lika.s. 21

47.För att tillmäta den skattskyldiges uppfattning, i praktiken denness. 21

48.prognos, avgörande betydelse, talar önskemålet om förutsebarhet. Dets. 21

49.är detta önskemål som är den värdemässiga grunden för den redan in­s. 21

50.ledningsvis redovisade uppfattningen, nämligen att fiscus principiellts. 21

51.skall avhålla sig från att överpröva det företagsekonomiska värdet avs. 21

52.skattskyldiges dispositioner.s. 21

53.Det skall genast konstateras att det i de äldre av de undersökta av­s. 21

54.görandena saknas uttryckliga principiella ställningstaganden i dennas. 21

55.fråga. I Pharmacia- och Falconmålen uttalar emellertid RR följande.s. 21

56.Enligt rätten föreligger "i fråga om ett aktiebolag ... en klar presumtions. 21

57.för att dess utgifter uppfyller det i 20§ första stycket KL uppställda vill­s. 21

58.koret för avdragsrätt.” Om uttalandet tillämpas på sponsring innebärs. 21

59.det att sponsring principiellt kan förutsättas utgöra omkostnad. Dettas. 21

60.är en acceptans av det företagsekonomiska sättet att se på marknadsfö­s. 21

61.ring. Men det är en acceptans som saknar självständigt skatterättsligts. 21

62.värde, eftersom en särskild skatterättslig prövning därefter skall göras,s. 21

63.av huruvida en icke avdragsgill gåva föreligger eller ej.31s. 21

64.Men finns det, även för den händelse gåva inte föreligger, förutsätting-s. 21

65.ar för att anlägga ett objektivt synsätt? I litteraturen har Landerdahl ochs. 21

66.Wiirtemberg klart uttalat sig för detta. De menar att ett ”reklamvärdes. 21

67.objektivt [skall] anses föreligga”.32 Flera av de undersökta rättsfallens. 21

68.bekräftar riktigheten i deras uppfattning. När exempelvis Adolfsforss. 21

69.AB i RÅ 1968 fi 323 åberopar goodwillvärdet av att man bekostat ens. 21

70.väggmålning i ortens församlingshem, och detta synsätt underkänns avs. 21

71.rätten, innebär detta självfallet även ett underkännande av den skatt­s. 21

72.skyldiges subjektiva ställningstagande till marknadsföringsvärdet avs. 21

73.utgiften. Möjligheten till överprövning av den skattskyldiges egen be­s. 21

74.dömning av utgiftens relevans är således just den faktor som lett till atts. 21

75.avdragsyrkandena underkänts i ett flertal av de äldre fallen.s. 21

76.Redan den omständigheten att avdrag vägrats på annan grund äns. 21

77.att gåva föreligger, är alltså en bekräftelse på att fiscus överprövar dens. 21

78.56 skattskyldiges bedömning. Det bör vidare särskilt framhållas att över­ prövningen verkligen kan avse det företagsekonomiska värdet av en kostnad, och alltså inte endast syftar till att skilja ut vad som utgör rena gåvor. Förutom i Pharmaciamålet är det endast i ett av de fall där avdrag vägrats som detta skett med motiveringen att en gåva varit för handen.33 Gåvor är ju per definition inte avdragsgilla, varför det inte kan överraska någon att rätten anser sig suverän att företa denna gräns­ dragning. Vad som är viktigare i detta sammanhang är att RR vägrat avdrag för sponsring, utan att det ens antytts att gåvorekvisiten varit uppfyllda.34 Det är i dessa fall inget annat än den skattskyldiges upp­ fattning om utgiftens företagsekonomiska värde som underkänts.s. 21

79.Frågan blir då om uttalandet i Pharmaciamålet om presumtionen för avdragbarhet innebär en ändring i gällande rätt. RR uttalar om presumtionens styrka:s. 22

80.”Endast i det undantagsfallet att det framstår som uppenbart att en utgift inte är ägnad att bidra till intäkternas förvärvande eller bibehål­ lande kan avdrag vägras med hänvisning till detta lagrum.”s. 22

81.Jag anser att rättsfallstolkning principiellt bör ske med stor försiktig­ het. Det vill dock här onekligen synas som om RR med uttalandet mar­ kerar en rörelse mot ett mer subjektivt synsätt ifråga om bedömningen av marknadsföringsvärdet av sponsorutgifter. Den principiellt viktiga slutsatsen skulle därmed bli följande. Om den sponsrades direkta mot­ prestationer står i sådan proportion till sponsorbidraget att någon gåva inte kan anses föreligga, skall numera normalt ingen överprövning ske av den skattskyldige sponsorns egna bedömning av det företagseko­ nomiska värdet av utgiften. Slutsatsen blir rimligen också att RR ut­ tryckligen anammat den nutida synen i ekonomisk teori på värdet av imageskapande marknadsföringsåtgärder.35 4. En särskild fråga är om, ifall överprövningar av den skattskyldiges bedömningar ändå görs, dessa skall baseras på prognoser av utgifternas förväntade effekter, eller på bedömningar i efterhand av utfallet.s. 22

82.I de flesta av de undersökta avgörandena finns inget som avslöjar hur rätten ställt sig till denna fråga. Kanske har man inte alltid varit med­ veten om problemet. När avdrag vägrats utan substantiell motiverings. 22

83.57s. 22

84.har det endast konstaterats att kostnaderna ”inte uppvisat samband”,s. 23

85.”att den skattskyldige inte varit berättigad till avdrag” etc. Man kan väl,s. 23

86.trots användningen av perfektformen, av sådana formuleringar knap­s. 23

87.past dra några generella slutsatser i nu aktuellt hänseende. Ett princi­s. 23

88.piellt ställningstagande synes dock ha gjorts, nämligen i RÅ 1976 refs. 23

89.127 I. RR medgav avdrag för PLM:s bidrag till vissa miljökampanjers. 23

90.och anförde som motivering att ”... denna opinionsbildning kunde an­s. 23

91.tas få påtagliga återverkningar på avsättningen av bolagets produkter”.s. 23

92.Ordvalet visar tydligt att bedömningen grundats på vad rätten ansetts. 23

93.vara en rimlig prognos, dvs. en uppskattning i förväg av utgifternass. 23

94.skattemässiga relevans.s. 23

95.Formuleringen är så klar och tydlig att den enligt min uppfattnings. 23

96.får ses som ett uttryck hur de aktuella bedömningarna generellt skalls. 23

97.göras. Enligt min mening har RR här valt den enda rimliga metoden.s. 23

98.Starka sakliga skäl talar nämligen för att rättstillämparens bedömnings. 23

99.bör vila på vad man betraktar som en prognos. Även om en bedöm­s. 23

100.ning i efterhand många gånger låter sig göras, strider det onekligen mots. 23

101.själva tanken på förutsebarhet, om en kostnads avdragbarhet inte skulles. 23

102.låta sig bedömas förrän i efterhand. Det skulle vara orimligt med ens. 23

103.ordning som principiellt tvingade företagare att sväva i okunnighet oms. 23

104.den skattemässiga relevansen av deras utgifter.s. 23

105.5. Rättsläget synes i principiellt hänseende sammanfattningsvis varas. 23

106.beskaffat så, att RR i äldre avgöranden inte endast underkänt sponsor­s. 23

107.bidrag om dessa i praktiken utgjort gåvor, utan även överprövat dens. 23

108.skattskyldiges uppfattning av det företagsekonomiska värdet av sådanas. 23

109.bidrag som inte uppfyllt gåvorekvisiten. RR:s överprövning synes där­s. 23

110.vid främst ha vilat på vad man uppfattat som en rimlig prognos vid tid­s. 23

111.punkten för investeringen. Utgången i Pharmaciamålet talar för att ens. 23

112.omsvängning skett, med innebörden att den skattskyldiges uppfattnings. 23

113.om marknadsföringsvärdet tas för god, förutsatt att inte avsaknaden avs. 23

114.direkta motprestationer leder till att en gåva anses föreligga.s. 23

Särskilt om corporate social responsibility

1.En tanke som fått allt större uppmärksamhet under senare år är, att etts. 23

2.företag för sitt goda rykte och därmed i förlängningen också för sinas. 23

3.inkomster, måste visa socialt ansvarstagande. Detta synsätt som oftas. 23

4.benämns corporate social responsibility har lett till att det blivit vanligts. 23

5.att företag i exempelvis annonser offentliggör att man lämnat stöd tills. 23

6.ett sjukhus, en stadsmission, till u-hjälp, till miljöorganisationer etc.s. 23

7.58 Man kan väl anta att dessa åtaganden ibland tillkommer av verkligt altruistiska skäl, men att de oftast prövas på rent affärsmässiga grunder.s. 23

8.Det måste dock i detta sammanhang framhållas att kravet på direkta motprestationer här gör sig gällande med samma styrka som ifråga om idrotts- eller kultursponsring. Avdrag kan med stöd av Pharmaciadomen endast medges för sådana bidrag som motsvaras av motprestationer, värderade till marknadsvärde. Det blir således även i dessa fall nödvän­ digt att upprätta detaljerade sponsoravtal. Givetvis kan då rätten att i företagets reklam få utnyttja exempelvis en välgörenhetsorganisations namn ha ett avsevärt värde.s. 24

Sammanfattande kommentar

1.1. Rättspraxis från RR kan mot bakgrund av de föregående avsnitten sammanfattas enligt följande. RR har inte förrän i och med 2000 års mål prövat några fall av den numera så vanliga typen av sponsring, där den sponsrade lämnar en direkt motprestation. Pharmaciamålet är mot denna bakgrund av helt avgörande betydelse, om man på ett principi­ ellt sätt skall kunna formulera de kriterier som avdragsrätt för spons­ ring baseras på. Härvid gäller en presumtion för att sponsringsutgifter generellt är att se som omkostnader enligt 16 kap. 1§ IL. Om emel­ lertid direkta motprestationer som står i objektiv proportion till det utgivna bidraget saknas, presumeras dock samtidigt en icke avdragsgill gåva föreligga. RR menar här således att omkostnadskaraktär och gåva kan vara för handen samtidigt.36 Eftersom rättsföljderna i 16 kap. 1§ och 9 kap. 2§ IL är oförenliga, föreligger då s.k. äkta regelkonkurrens.37 RR har här, tydligen med stöd av principen lex specialis legi generali derogat, tillämpat avdragsförbudet för gåvor. 2. Av RR:s resonemang kan dras ett flertal slutsatser. Presumtionen för att sponsringsutgifter är att se som omkostnader medför, att det endast i rena undantagsfall kan bli aktuellt att vägra avdrag om adekvata mot­ prestationer föreligger. Det tycks således vara av helt underordnad be­ tydelse om motprestationerna från den sponsrade verkligen leder till ökade intäkter för sponsorn. Omkostnadspresumtionen innebär atts. 24

2.59s. 24

3.detta helt enkelt förutsätts inträffa. Synsättet är i linje med den i dok­s. 25

4.trinen omfattade tanken, att det är företagaren själv som bäst vet hurs. 25

5.företagets pengar skall spenderas. Resonemanget leder även till att mans. 25

6.skatterättsligt kan acceptera avdragsrätt för kostnader avseende ”bran­s. 25

7.ding”, dvs. det moderna ekonomiska synsätt, enligt vilket marknads­s. 25

8.föring som leder till att allmänheten får ökad kunskap om ett företagss. 25

9.existens m.m., i sig är ett viktigt led i den för företagets överlevnads. 25

10.nödvändiga marknadskommunikationen. Det viktiga för avdragsrättens. 25

11.är ju enligt RR inte att en ökad försäljning kan identifieras, utan atts. 25

12.motprestationer levereras. Slutsatsen blir att ett sponsrande företag soms. 25

13.i sponsoravtalet förvissar sig om att det får direkta motprestationer,s. 25

14.mot denna bakgrund synes kunna vara relativt säkert på att få igenoms. 25

15.sitt avdrag.s. 25

16.3. Det kan alltså konstateras att några ökade intäkter p.g.a. sponsringens. 25

17.i och för sig inte behöver kunna identifieras. Den principiella slutsat­s. 25

18.sen att avdrag säkert medges om direkta motprestationer föreligger hars. 25

19.emellertid endast begränsat värde, om man inte med närmare precisions. 25

20.kan säga vilka generella kvalitativa krav som ställs på dessa prestationer.s. 25

21.Även här är motiveringen i Pharmaciamålet åtminstone principiellt ut­s. 25

22.förlig. RR pekar uttryckligen ut lokal-, representations-, personal- ochs. 25

23.reklamkostnader. Detta måste rimligen innebära att direkta motpres­s. 25

24.tationer kvalitativt kan vara hänförliga till åtminstone dessa kategorier,s. 25

25.något som också framstår som normalt inom praktisk sponsringsverk-s. 25

26.samhet. I Pharmacia-målet preciserades de relevanta motprestationernas. 25

27.som ”den marknadsföring som skett genom Operans försorg” liksoms. 25

28.då Procordia enligt avtalet fick ”disponera Operans lokaler som utbild­s. 25

29.nings- eller konferenslokaler eller eljest för egentliga sammanträden”.s. 25

30.Härutöver pekade RR såsom relevanta motprestationer ut biljetter tills. 25

31.Procordias anställda, vilket ansågs utgöra personalkostnad, samt repre-s. 25

32.sentationstillfällen.38 Det finns väl knappast anledning att tro annat äns. 25

33.att RR är beredd att acceptera tämligen många och olika slags motpres­s. 25

34.tationer, så länge de verkligen har karaktär av lokal-, representations-,s. 25

35.personal- och reklamkostnader.s. 25

36.60s. 25

37.Den utveckling inom marknadsföringsteorin vilken inneburit ökad fokusering på PR har som nyss påpekats fått stort genomslag i det praktiska ekonomiska livet. Uppfattningen att ett företagets renommé på sikt betyder mycket för dess intäkter är med andra ord spridd och allmänt omfattad. I Pharmaciamålet ifrågasatte RR inte marknadsfö­ ringsvärdet i sig av de direkta motprestationer som lämnades. Även detta talar möjligen för att den inom marknadsföringsteorin omfattade föreställningen om värdet av PR, accepteras även skatterättsligt.s. 26

38.Kravet på proportionalitet mellan sponsorbidraget och motpres­ tationerna framgår likaledes tydligt av RR:s motivering. Enligt RR utesluts tillämpning av gåvoavdragsförbudet, "i de fall då mottagaren utfört motprestationer och värdet av dessa svarat mot den lämnade er­ sättningen”. Av formuleringen kan rimligen slutas att denna proportio­ nalitet skall kunna fastställas på objektiva grunder. RR anger inte ut­ tryckligen hur motprestationerna skall värderas, men det förefaller troligt att man här kan luta sig mot inkomstskatterättens allmänna princip om objektivt marknadsvärde. Inget i RR:s motivering i Pharmaciamålet antyder dock att det skulle vara ett marknadsvärde baserat på ett i efterhand konstaterbart reklamvärde hos motprestationerna. I stället förfaller rätten, säkerligen mot bakgrund av omkostnadspresumtionen, förutsätta att den prissättning som kommer till uttryck i sponsoravtalet är objektivt korrekt, något som understryker vikten av att sådana avtal verkligen ges ett trovärdigt innehåll.s. 26

39.Slutsatsen blir därmed att omkostnadskvalifikation enligt 16 kap. 1 § IL sker på subjektiv basis, dvs. på grundval av företagarens egna upp­ fattning om reklamvärdet av utgifterna, medan gåvoavdragsförbudet tillämpas på objektiva grunder, dvs. från en utomståendes perspektiv. En annan sak är att det i praktiken ändå kan bli utomordentligt vansk­ ligt att marknadsvärdera sponsrade subjekts direkta motprestationer, inte minst i bevishänseende. Det bör också understrykas att RR förbi­ går frågan om värderingen av motprestationerna med tystnad, varför viss osäkerhet råder här. 4. Genom Pharmaciamålet har således klarlagts den stora och många gånger avgörande betydelse, som direkta motprestationer har för avdragsrätten för sponsringsbidrag. Av det sagda följer att adekvata mot­ prestationer som regel kan förutsättas utgöra tillräcklig betingelse för av­ drag. Vad som dock måste framhållas särskilt är, att direkta motpresta­ tioner däremot inte utgör nödvändig betingelse för avdrag. Förklaringen härtill står att söka i de rättsfall, där avdrag medgivits med hänvisnings. 26

40.61s. 26

41.till sponsringens förväntade effekter, trots att direkta motprestationers. 27

42.saknats. Riktigheten i denna slutsats framgår tydligast av denna formu­s. 27

43.lering i motiveringen i Pharmaciamålet:s. 27

44.”Slutsatsen av vad nu sagts är att sponsring träffas av förbudet mot avdrags. 27

45.för gåvor om mottagaren inte tillhandahåller någon direkt motprestations. 27

46.och ersättningen inte heller avser en verksamhet hos mottagaren som hars. 27

47.ett sådant samband med sponsorns verksamhet att ersättningarna kan sess. 27

48.som indirekta omkostnader i denna.”s. 27

49.Den av RR här formulerade alternativa möjligheten till sponsoravdrags. 27

50.tillämpades i Falconmålet. Tyvärr lämnade rätten inte någon närmares. 27

51.motivering, dvs. det förklarades inte hur sakomständigheterna i fallets. 27

52.subsumerades under den citerade uttolkningen av lagen. RR förklarades. 27

53.att det förelåg sådan anknytning mellan Falcons verksamhet och det avs. 27

54.föreningarna bedrivna falkprojektet att sponsringsbidragen ifråga intes. 27

55.träffades av gåvoavdragsförbudet. Det är mot denna bakgrund myckets. 27

56.vanskligt att försöka ange de krav på samband mellan sponsorns ochs. 27

57.den sponsrades verksamheter, som rätten ställer för att sponsringens. 27

58.skall kunna kvalificeras som indirekt omkostnad.s. 27

59.RR:s språkbruk är inte helt lätt att analysera. Tydligen kan den an­s. 27

60.givna anknytningen med därtill följande effekter på intäkterna ”läka”s. 27

61.avsaknaden av direkta motprestationer.39 Vad RR tycks mena är att an­s. 27

62.knytningen och effekterna därvid är så påtagliga att regelkonkurren­s. 27

63.sen mellan den allmänna omkostnadsregeln och gåvoavdragsförbudets. 27

64.inte, som annars, bör avgöras med hjälp av principen om lex specialis.s. 27

65.Slutsatsen måste då bli att trots att utgiften ifråga åtminstone delviss. 27

66.utgör en gåva, medges således ändå avdrag med stöd av den allmännas. 27

67.bestämmelsen i 16 kap. 1§ IL. Härvid krävs alltså att anknytning mel­s. 27

68.lan verksamheterna tar sig uttryck i positiva effekter på intäkterna.s. 27

69.Vad är det då för slags anknytning mellan sponsorns och den spons­s. 27

70.rades verksamheter det skall röra sig om? Det kan direkt konstaterass. 27

71.att sponsorn och den sponsrade inte behöver ägna sig åt samma slagss. 27

72.verksamhet. Dryckestillverkning och miljövård är ju tämligen olika ak­s. 27

73.tiviteter. I stället förefaller det röra sig om ett krav på beroende mellans. 27

74.verksamheternas syften och resultat, i Falconmålet mellan framgångsriks. 27

75.62 miljövård och framgångsrik dryckesförsäljning under namnet Falcon. Anknytningen skall således bestå i ett beroendeförhållande av det slaget, att framgångsrik verksamhet hos den sponsrade betingar framgångsrik verksamhet hos sponsorn. Detta synsätt bekräftas av motiveringen i PLM-målet (RÅ 1976 ref. 127 I).40s. 27

76.PLM-målet gällde, som nämnts, bidrag till en antinedskräpningskampanj. Här fanns visserligen ett samband med företagets produk­ ter.41 Det var emellertid inte detta samband som RR hänvisade till när avdrag medgavs, utan till den förbättrade renommé som deltagandet kunde förväntas innebära. PLM-fallet är speciellt på flera sätt. Det rör­ de sig inte, såsom i de övriga fall där avdrag beviljats, om att allmänt bygga upp en positiv bild av företaget. Här var det i stället fråga om att ”reparera”, eller motverka, den negativa bild av företaget som kunde tänkas uppkomma när dess produkter förvandlats till skräp längs vä­ gar och i naturen. Denna negativa bild förväntades uppstå när genom att allmänheten kunde förknippa ölburkar i dikesrenen med företaget PLM. Den negativa bilden antogs vidare kunna direkt påverka PLM:s resultat. Och här finns svaret på frågan om varför inte KF fick motsva­ rande avdrag för bidrag till en liknande kampanj.421 detta fall saknades anledning att förmoda att allmänheten skulle förknippa nedskräpning med KF. Bidraget till städning kunde därför inte förväntas få några ef­ fekter på KF:s renommé. 5. Som nämnts är Pharmaciamålet det första fall, där modern spons­ ring prövats, dvs. där direkta motprestationer i form av exponering av sponsorns namn m.m. alls varit aktuella. Äldre praxis från RR har i stället uteslutande avsett situationer där den skattskyldige själv synes ha haft uppfattningen, att sponsringen även utan direkta motpresta­ tioner kunde förväntas få sådana positiva effekter på företagets namn, rykte etc., att avdragsgrundande samband med intäkterna förelegat. En viktig fråga blir därmed att diskutera vilka slutsatser man egentligen kan dra av denna äldre praxis, nu när RR gjort så kategoriska uttalanden om betydelsen av direkta motprestationer.s. 28

77.I äldre praxis från RR återfinns fall som rört sponsring av såväl idrott som av annan kultur. Härvid har avdrag medgivits för bl.a. kulturpri­s. 28

78.63s. 28

79.ser, för deltagande i allmänt upplagda miljövårdskampanjer samt förs. 29

80.bidrag till elitidrott, utan att några direkta motprestationer uttryckli­s. 29

81.gen berörts i notiserna. I stället synes avdragsrätten helt ha baserats pås. 29

82.de effekter som sponsringen kunnat leda till. Det framgår inte tydligts. 29

83.av RR:s motiveringar vilka principiella sådana effekter som grundats. 29

84.avdragsrätt, men vissa försiktiga generella slutsatser torde ändå kunnas. 29

85.dras när samtliga de undersökta fallen jämförs med varandra.s. 29

86.Härvid framgår ganska klart att i de fall avdrag medgivits, så hars. 29

87.information om det skattskyldiga företagets insatser (t.ex. instiftandes. 29

88.av pris) med betydande säkerhet kunnat konstateras ha spridits till ens. 29

89.bred allmänhet. I flertalet av de fall där avdrag vägrats har det rörts. 29

90.sig om kultursponsring av konstnärlig utsmyckning, museum m.m.,s. 29

91.vilken i praktiken varit lokalt adresserad. Den positiva informationens. 29

92.om företaget tycks härvid onekligen endast ha nått fram till ett betyd­s. 29

93.ligt mindre antal människor, vilka rimligen bör ha utgjort endast ens. 29

94.blygsam del av eventuella kunder eller slutkonsumenter av företagetss. 29

95.produkter. Även om inte studierna av enskilda rättsfall således medgers. 29

96.det, är ändå den samlade bilden av praxis den, att förväntade effekters. 29

97.i form av spridning av positiv information om företaget till en breds. 29

98.allmänhet, normalt kunnat grunda sponsringsavdrag, trots att direktas. 29

99.motprestationer saknats.s. 29

100.Det är vidare helt klart att den företeelse eller aktivitet som sponsrats,s. 29

101.enligt äldre praxis inte i sig behövt ha någon anknytning till företagetss. 29

102.produktion eller verksamhet i övrigt. Sålunda har halstablettillverkares. 29

103.fått avdrag för kulturpris och hotell har fått avdrag för bidrag till brottare.s. 29

104.Redan den knapphändiga och något ålderstigna praxis som jag undersökts. 29

105.här, visar att den avdragsgrundande effekten varit positiv uppmärksam­s. 29

106.het som spridits till allmänheten, men att denna kunnat åstadkommas pås. 29

107.olika sätt utan att avdragsrätten för den skull gått förlorad.s. 29

108.Vissa uttalanden i RR:s motivering i Pharmaciamålet ger anlednings. 29

109.till försiktighet vid studiet av äldre praxis. RR uttalar:s. 29

110.”Den omständligheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsornss. 29

111.goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär såledess. 29

112.inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva.”43s. 29

113.64s. 29

114.Det synsätt som kommer till uttryck här, är svårt att förena med den relativt generösa avdragsrätt, som i äldre praxis baserats på positiv uppmärksamhet hos allmänheten (se punkt 5 ovan). Som exempel kan nämnas att det torde ha varit just goodwill av detta slag, som föranledde avdrag i Läkerolfallet och i fallet med sponsringen av brottningslandslaget.44 I dessa fall fanns väl knappast heller någon egentlig verksamhet hos den sponsrade, med vilken sponsorns egen verksamhet kunde ha sådan anknytning att avdrag kunnat medges med stöd av Falconmålets principer. Sådan anknytning fanns dock i PLM-målet.s. 30

115.Det förefaller alltså sammanfattningsvis som om värdet av äldre praxis är ytterst osäkert, och man kan med hänsyn till 2000 års avgö­ randen enligt min mening inte dra några långtgående slutsatser av den. Rättspraxis har utan tvekan preciserats i och med dessa avgöranden. Men de nya målen innebär också ett restriktivare synsätt, såtillvida att utrymmet för avdrag är tämligen litet om direkta motprestationer sak­ nas. Finns å andra sidan sådana, framstår förutsättningarna för avdrag som mycket goda även i framtiden.s. 30

116.Det vill onekligen synas som om prestationskriteriet i och med Pharmacia- och Falconmålen i det närmaste kan uppfattas som ett slags formkrav. Detta är betänkligt från teoretisk utgångspunkt. Omkostnadskriteriet direkt motprestation bör enligt min mening upp­ fattas som ett medel för uppnåendet av sådana PR-effekter, som kan anses konstituera för avdragsrätt erforderligt samband. Kravet bör alltså inte upprätthållas för sin egen skull, utan utgöra ett komplement till effektkriteriet. Ett sådant synsätt skulle bäst harmoniera med den inom företagsekonomin rådande synen på marknadskommunikationens be­ tydelse. Ur praktisk synvinkel är detta nog trots allt inte ett särskilt stort problem. I stället är det troligen redan idag så, att flertalet sponsringsavtal regelmässigt utformas så, att de inkluderar direkta motpres­ tationer. Utgången i Pharmacia- och Falconmålen understryker dock naturligtvis vikten av att så sker. 6. Undersökningen av praxis visar vidare att RR är beredd att över­ pröva den skattskyldiges subjektiva uppfattning om såväl värdet av di­ rekta motprestationer (Pharmaciamålet) som anknytningen mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter (Falconmålet). Här gällers. 30

117.65s. 30

118.alltså ett objektifierat synsätt. Det vill också synas som om RR när dets. 31

119.är relevant främst bygger sina bedömningar på vad man uppfattar soms. 31

120.rimliga prognoser vid nedläggandet av sponsorkostnaden ifråga. Dettas. 31

121.måste i normalfallet vara korrekt, eftersom avdragsrätten för sponsrings. 31

122.annars skulle kunna vara suspenderad till dess en eftersyn antingen be­s. 31

123.kräftade eller förkastade dess företagsekonomiska värde.s. 31

124.Overprövningen av den skattskyldiges uppfattning behöver docks. 31

125.inte sträcka sig längre än till att avgöra om det överhuvudtaget finnss. 31

126.grund för något avdrag. På detta sätt förhåller det sig med mångas. 31

127.andra kostnader. Sålunda är väl fiscus knappast obenägen att in casus. 31

128.bedöma om en resa som en näringsidkare gjort, varit av relevant ochs. 31

129.därmed avdragsgillt slag. Däremot torde det inte ifrågasättas av någons. 31

130.om företaget kostat på en anställd en första i stället för en andraklass-s. 31

131.biljett. Enligt uttalanden i litteraturen är en förutsättning för avdrags. 31

132.för sponsring, att PR-värdet av sponsringens förväntade effekter stårs. 31

133.i rimlig proportion till kostnaden. RR:s motivering i Pharmaciamålets. 31

134.talar emellertid i motsatt riktning.s. 31

135.7. Här skall också särskilt framhållas möjligheten att en sponsrings-s. 31

136.utgift kan sönderfalla i en avdragsgill, och en icke avdragsgill del, dvs.s. 31

137.vara av blandad karaktär. Man skulle därvid kunna tänka sig en situa­s. 31

138.tion där bidrag lämnades till exempelvis en organisation som hade atts. 31

139.spendera bidraget på två eller flera vis, och där t.ex. endast ett av dessas. 31

140.uppfyllde ett krav på spridning av PR till allmänheten. Bland de äldres. 31

141.av de undersökta avgörandena finns inte något fall där detta spörsmåls. 31

142.ställts på sin spets. Det bör dock noteras att vanliga reklamkostnaders. 31

143.proportionerats på detta sätt. I rättsfallet RÅ811:53 medgavs nämligens. 31

144.Mjölkcentralen Arla ekonomisk förening avdrag för den delen av etts. 31

145.bidrag till tidningen Land, som uppskattades motsvara värdet av an­s. 31

146.nonser som man bekommit i tidningen. Återstoden ansågs ha karaktärs. 31

147.av avgift för en kollektiv prenumeration på tidningen för föreningenss. 31

148.medlemmar, varför avdrag vägrades för denna del.s. 31

149.Frågan om behandlingen av blandade sponsringskostnader ställdess. 31

150.för första gången på sin spets i Pharmaciamålet, där RR fann att de­s. 31

151.lar av de utgifter som avdrag yrkats för inte motsvarades av direktas. 31

152.motprestationer. Följaktligen var dessa delar inte avdragsgilla. RR fanns. 31

153.vidare att vissa av de direkta motprestationer som förekom, var av så­s. 31

154.dan karaktär att sponsringen delvis kvalificerades som representation.s. 31

155.Härvid framhöll rätten att dessa p.g.a. specialregeln i 20§ anv.p. 1 st. 3s. 31

156.KL (jämför 16 kap. 1§ IL) inte heller var avdragsgilla.s. 31

157.66s. 31

158.Det var i Pharmaciamålet alltså utan tvekan fråga om blandade sponsringskostnader. RR menade att det inte var ”möjligt att med någon större grad av precision” fastställa hur stor del av sponsorersättningen som var av avdragsgill karaktär. En skönsmässig uppskattning var därför ”ofrånkomlig”, och avdrag medgavs med halva det yrkade beloppet.45 Av rättsfallet torde väl kunna dras den slutsatsen att proportionering av detta slag generellt kan förväntas ske, även när det inte kunnat utredas hur stor den avdragsgilla delen är. Det kan dock inte hållas för otroligt att RR ändå skulle kräva att det stod klart att den avdragsgilla delen var betydande, om en liknande fråga återigen prövades. 8. Avslutningsvis skall sägas något om tidpunkten för avdrag. En fråga av detta slag, vilken rörde indirekt reklam, prövades så sent som i RÅ 1998 not 106. Eftersom emellertid RR förutsatte att avdragsrätten som sådan förelåg diskuterades inte denna. Det skattskyldiga företaget hade haft utgifter för deltagandet i en mässa. Fråga uppkom om vilket år utgifterna kunde omkostnadsföras i enlighet med god redovisningssed, och vilket år de följaktligen skulle dras av.s. 32

159.Enligt BFN, som yttrade sig målet, kunde i avsaknad av särskild reglering omkostnadsföring bli aktuell såväl då marknadsföringsåt­ gärderna ifråga resulterade i intäkter, som vid en tidigare tidpunkt. Avgörande var enligt nämnden om ett samband med vissa intäktsposter kunde identifieras, eller om allmänt förbättrad goodwill utgjorde grund för omkostnadsföringen. Vid sistnämnda förhållande kunde för­ siktighetsprincipen tänkas leda till att resultatet belastades redan vid den tidpunkt då kostnaderna nedlades. I det aktuella målet intog den skattskyldige denna senare ståndpunkt, medan RSV menade att resul­ tatet borde ha belastats först det år då den aktuella mässan ägde rum och kunde resultera i intäkter.s. 32

160.RR betonade att man hade att utgå från att kostnaden var avdrags­ gill, men menade att något klart samband med intäkter inte förelåg. Avdrag skulle göras när bolaget omkostnadsfört utgiften, eftersom det­ ta var förenligt med god redovisningssed. Konkret innebar detta om­ kostnadsföring vid en tidigare tidpunkt.s. 32

161.67s. 32

7

Rättspraxis betydelse för omkostnads- och

gåvobegreppen

1.1. Avgörandet i Pharmaciamålet baserades som framgått på en pre-s. 7

2.sumtion om att gåva föreligger, när värdet av den sponsrades direktas. 7

3.motprestationer inte motsvarar värdet av sponsorbidraget. RR:s sätts. 7

4.att argumentera aktualiserar två frågor av mer skatteteoretisk art, vilkas. 7

5.skall diskuteras under denna rubrik. Den första frågan är vilken bety­s. 7

6.delse bedömningens koppling till gåvobegreppet har för dettas skatte-s. 7

7.rättsliga innebörd. Vidare framgår av RR:s motivering, att en kostnads. 7

8.samtidigt kan uppfylla kriterierna för avdragsgill omkostnad respektives. 7

9.icke avdragsgill gåva. Härigenom kan regelkonkurrens uppkomma vil­s. 7

10.ken, som visats i det föregående, avgörs med hjälp av principen om atts. 7

11.speciell lag går före allmän lag. Den andra frågan som skall diskuterass. 7

12.här är vad detta synsätt medför för de båda begreppens förhållande tills. 7

13.varandra.s. 7

14.2. Det finns som bekant ingen legaldefinition av gåvobegreppet, var­s. 7

15.ken i civilrätten eller i skatterätten. I stället har begreppets innebörds. 7

16.avgränsats i rättspraxis och i den omfattande akademiska diskussions. 7

17.som spänner över mer än hundra år. I svensk skatterättslig litteratur hars. 7

18.analyser utförts av bl.a. Bergström och Silfverberg.46s. 7

19.Det råder enighet om att civilrättens begreppsapparat principiellts. 7

20.ligger till grund också för skatterätten. Det är därför knappast någons. 7

21.tvekan om, att det som utgångspunkt är det civilrättsliga gåvobegreppets. 7

22.som avses när det i inkomstskattelagstiftningen stadgas om avdragsför-s. 7

23.bud för gåvor.47 Detta bekräftades när RR, i Pharmaciamålet, vid tolk­s. 7

24.ningen av förbudet hänvisade till de tre traditionella gåvorekvisiten:s. 7

25.”Det finns inte något för alla förhållanden enhetligt gåvobegrepp. Alla for­s. 7

26.mer av gåvor torde dock kännetecknas av att tre rekvisit samtidigt är förs. 7

27.handen, nämligen förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt.”s. 7

28.Det rekvisit som är problematiskt i detta fall är gåvoavsikten. RR fort­s. 7

29.sätter:s. 7

30.”Av detta följer att det inte föreligger någon gåva ... i de fall då mottagarens. 7

31.utfört motprestationer och värdet av dessa svarat mot den lämnade ersätt­s. 7

32.ningen.”s. 7

33.68 RR:s slutsats är naturligtvis riktig, såtillvida att det i de beskrivna fallen kan sägas saknas en nettoförmögenhetsöverföring.48 Det intressanta för sponsringens del är emellertid att RR använder förekomsten av mot­ prestationer som ett kriterium för negativ avgränsning av gåvobegreppet. Enligt rätten föreligger nämligen per definition en gåva, så snart motprestationer av det angivna slaget inte är för handen. Eftersom RR samtidigt hävdar att samtliga de tre gåvorekvisiten alltid är uppfyllda vid gåvor, innebär detta att rätten presumerar gåvoavsikt hos sponsorn varje gång motprestationer inte förekommer eller är ”för små”.s. 7

34.Termen gåvoavsikt avser allmänspråkligt såväl som i juridiskt språk­ bruk ett psykiskt förhållande, en vilja, hos någon. Rekvisit av denna typ kallas därför subjektiva. I klassisk civilrättslig doktrin tog man detta mer bokstavligt än vad som kommit att bli fallet i modernare juridik. Silfverberg visar hur utvecklingen under 1900-talet gått mot att man identifierar gåvoavsikten på mer objektiva grunder, man har alltmer försökt att ”sluta sig till överlåtarens avsikter utifrån objektiva hållpunkter.”49s. 8

35.Det kan väl konstateras att resan från det subjektiva till det ob­ jektiva rimligen måste vara fullbordad i och med RR:s motivering i Pharmaciamålet. Det finns tydligen inte längre något utrymme för att tala om avsikt i subjektiv mening. Av rättsfallet kan dras den slutsatsen att förekomsten av gåvoavsikt bestäms på helt objektiva grunder. Det spelar uppenbarligen ingen roll att sponsorns egentliga långsiktiga av­ sikt varit att öka och bibehålla sina intäkter. Sponsringen skall enligt rätten ses helt isolerad från detta förhållande. Även om man accepterar denna uttolkning, och här har man ju inget val eftersom det är RR som bestämmer, är det enligt min uppfattning vilseledande att här använda uttrycket ^Noavsikt. Motiveringen i Pharmaciamålet klargör nämligen att denna inte längre är relevant. 3. Det framgår av RR:s motivering i Pharmaciamålet, att en kostnad samtidigt kan uppfylla kriterierna för avdragsgill omkostnad respek­ tive icke avdragsgill gåva. Härigenom uppkom i målet regelkonkurrens mellan huvudregeln om rätten till avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande, och specialregeln om avdragsförbud förs. 8

36.69s. 8

37.gåvor. Regelkonkurrensen avgjordes i enlighet med principen om lexs. 9

38.specialis, varvid alltså gåvoavdragsförbudet tillämpades.s. 9

39.Jag tror att RR:s synsätt, med innebörden att samma utgift kan ut­s. 9

40.göra såväl omkostnad som gåva, framstår som förvånande för mångas. 9

41.bedömare. Det kan naturligtvis ligga nära till hands att helt enkelt utgås. 9

42.från att omkostnads- och gåvobegreppen gränsar mot varandra på etts. 9

43.sådant sätt att en utgift endast kan omfattas av det ena begreppet, ochs. 9

44.inte av båda samtidigt. En sådan slutsats kan följa av att det verkars. 9

45.ologiskt att påstå att viss sponsring är gåva p.g.a. utebliven motpres­s. 9

46.tation, samtidigt som man uttryckligen accepterar att sponsringen hars. 9

47.kommersiellt syfte och således är företagsekonomiskt motiverad.50 Mens. 9

48.det är enkelt att på ett teoretiskt hållbart sätt visa, att RR:s synsätt intes. 9

49.behöver uppfattas som ologiskt.s. 9

50.En parallell kan dras med begreppet levnadskostnader. På detta om­s. 9

51.råde är s.k. blandade kostnader vanliga, dvs. kostnader som uppvisars. 9

52.drag av såväl omkostnad som levnadskostnad. Dessa blandade kost­s. 9

53.nader kan vara av principiellt två olika slag. Det ena fallet är när ens. 9

54.tillgång används privat såväl som i förvärvsverksamheten, t.ex. dens. 9

55.hemdator som jag just nu skriver på men som jag ibland spelar dataspels. 9

56.på, och anskaffningen dessutom har gjorts med båda dessa syften. Härs. 9

57.kan den blandade kostnaden beskrivas som en utgifi, vilken avser tvås. 9

58.ändamål.51s. 9

59.På motsvarande sätt kan det förhålla sig med sponsring. Ett syfte av­s. 9

60.tecknar sig då i förhållandet mellan sponsorn och den sponsrade, t.ex.s. 9

61.en kulturinstitution, som inte lämnar någon direkt motprestation. Oms. 9

62.denna relation ses isolerad kan syftet sägas vara att berika kulturinsti­s. 9

63.tutionen utan att sponsorn får något i gengäld. I ett annat perspektiv,s. 9

64.på lång sikt och i relationen till exempelvis framtida affärskontrahenter,s. 9

65.avtecknar sig emellertid det kommersiella syftet, strävan efter att ökas. 9

66.och bibehålla intäkter p.g.a. av den positiva bild som företagets mark-s. 9

67.nadskommunikationsåtgärder tillsammans förväntas skapa. Dessa tvås. 9

68.syften och denna dubbla funktion är väl egentligen just vad s.k. bran­s. 9

69.ding och PR går ut på.52s. 9

70.70s. 9

71.Jag tycker att RR:s synsätt mot denna bakgrund framstår som realis­ tiskt. Juridiska begrepp är till för problemlösning, de skall vara verktyg och underlätta rättstillämpningen. Om verkligheten ”pressas” in i en konstruerad begreppsvärld riskerar man att åstadkomma s.k. begreppsjurisprudens i verkligt negativ mening. Man kan undvika detta bl.a. genom att använda begrepp på ett flexibelt sätt, naturligtvis inom kon­ stitutionellt och språkligt acceptabla ramar. Och det är just sådan flexi­ bilitet som lett till att många skatterättsliga begrepp inte givits identiska innebörder i alla skilda sammanhang. RR faller inte i fällan utan visar att den skatterättsliga begreppsapparaten i och för sig kan hantera den uppkomna situationen. Men det blir som jag ser det ändå problem, eftersom rätten inte drar rätt slutsatser av hur man avgränsat omkost­ nads- och gåvobegreppen. Problemet kan beskrivas enligt följande.s. 10

72.Av motiveringen i Pharmaciamålet kan, som påpekats under punkt 2 ovan, dras den slutsatsen att förekomsten av gåvoavsikt bestäms på helt objektiva grunder. Det spelar uppenbarligen ingen roll att spons­ orns egentliga långsiktiga avsikt är att öka och bibehålla sina intäkter. Trots att RR uttryckligen erkänner existensen av även detta senare syfte tillerkänns endast den förstnämnda relevans, dvs. det kortsiktiga och till den sponsrade isolerade syftet. Sponsringen skall enligt rätten ses helt isolerad från det långsiktiga marknadsföringssyfte som rätten ändå förefaller att erkänna existensen av.s. 10

73.Enligt min uppfattning borde den omständigheten att samma ut­ gift (enligt RR) samtidigt utgör gåva och omkostnad, lett till avdrag medgavs för åtminstone en del av denna utgift. Eftersom Pharmacias sponsring av Operan enligt företaget, såväl som enligt RR, var företags­ ekonomiskt motiverad och sannolikt skulle komma att bidra till ökade eller bibehållna skattepliktiga intäkter, leder rättens slutsatser till bris­ tande kongruens mellan utgifter och inkomster. Om kongruens skall kunna upprätthållas måste referenspunkten för utgifternas relevans vara intäkterna och inte det subjekt som råkar svara för betalningen av dem. Resultatet blir annars lika orimligt som om man vid personbe­ skattningen skulle beskatta en anställd för en utbetalning till dennes (ej anställde) närstående, men vägra arbetsgivaren avdrag på den grunden att utbetalningen gjorts till en person som arbetsgivaren inte stod i ett avtalsförhållande med.53s. 10

74.71s. 10

75.Slutsatsen av RR:s begreppsanvändning borde mot denna bakgrunds. 11

76.ha blivit att avdrag i Pharmaciamålet medgavs, dels (naturligtvis) förs. 11

77.hela den del av sponsorbidraget som motsvarades av direkta motpresta­s. 11

78.tioner, men därutöver också för en del, t.ex. hälften, av återstoden, dvs.s. 11

79.för del av vad som enligt RR:s resonemang samtidigt utgjorde omkost­s. 11

80.nad och gåva. I stället medgav RR endast avdrag med hälften av helas. 11

81.sponsorbidraget, dvs. endast för den del som teoretiskt utgjorde endasts. 11

82.omkostnad. Min uppfattning uttryckt med lagtolkningsterminologis. 11

83.blir, att man borde ha avstått från att avgöra regelkonkurrensen meds. 11

84.den trubbiga derogationsregeln, och i stället låtit principen om kongru­s. 11

85.ens mellan utgifter och inkomster fa betydelse för avgörandet.s. 11

Utvecklingen efter Pharmacia- och

Falconmålen

Lagstiftningsinitiativ har avvisats

1.Under åren har vid ett flertal tillfällen föreslagits speciell lagstiftnings. 11

2.för sponsringskostnader och liknande. Motionerna har regelmässigt av-s. 11

3.visats.54 I samband med motionerna 2004 kom också regeringen att pås. 11

4.uppdrag av riksdagen redovisa sin syn på möjligheterna till avdrag förs. 11

5.sponsring.55s. 11

6.Regeringen menar att nu gällande bestämmelser inte gör skillnads. 11

7.mellan idrotts- respektive kultursponsring. Mot detta synsätt skulles. 11

8.dock kunna hävdas att det till synes neutrala systemet i praktiken ändås. 11

9.innebär en olikbehandling, genom att det typiskt sett är lättare för åt­s. 11

10.minstone den kommersialiserade delen av idrottsrörelsen att erbjudas. 11

11.adekvata motprestationer. Regeringen anser också att man redan vids. 11

12.tillämpning av nuvarande regler bör kunna ta hänsyn till vad som i jäm­s. 11

13.förelse med andra kostnader i näringsverksamheten utgör särdrag ifrågas. 11

14.om sponsring. Sistnämnda uttalande tycks ge uttryck för en önskan oms. 11

15.mindre restriktivitet i rättstillämpningen. Man bör dock komma ihågs. 11

16.att det inte rör sig om ett förarbetsuttalande, utan om en synpunkt des. 11

17.lege lata. Som rättskälla torde det därför ha begränsad tyngd.s. 11

18.Uttalandets begränsade värde illustreras av att Skatteverket en­s. 11

19.dast återger det okommenterat i sina ”riktlinjer”. Dessa ger i stäl­s. 11

20.let klart uttryck för den tämligen restriktiva syn som RR utvecklat is. 11

21.Pharmaciamålet. Riktlinjerna tillkom på uppdrag av regeringen ochs. 11

22.72 publicerades på verkets hemsida under rubriken ”ställningstaganden” (dvs. de s.k. styrsignalerna).56 I riktlinjerna blandas uttalanden som ba­ seras på den ”tyngre” rättskällan RR med SKV:s egna synpunkter.s. 11

23.SKV:s uttalanden är inte bindande utan utgör s.k. allmänna råd. De bör därför läsas med viss försiktighet, eftersom SKV:s synpunk­ ter normalt inte anses ha samma rättskällevärde som de förarbetsuttalanden och rättsfall som SKV endast refererar. Det är dessutom så att det i riklinjerna finns uttalanden som ger uttryck för ett mycket restriktivt synsätt, möjligen ännu strängare än det som etablerades i Pharmaciadomen. Som ett exempel kan nämnas följande. RR uttalar i Pharmaciadomen:s. 12

24.”Den omständligheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsornss. 12

25.goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär såledess. 12

26.inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva.” RR:s uttalande har i SKV:s riktlinjer fatt en delvis annan innebörd SKV uttalar:s. 12

27.”Om sponsringen endast är avsedd att ge sponsorn förbättrad image ochs. 12

28.goodwill är den att betrakta som gåva och därmed inte avdragsgill.” Mitt intryck är att SKV gör en restriktiv tolkning som ytterligare av­ gränsar det avdragsgilla området. RR konstaterar att den omständighe­ ten att sponsringen resulterar i goodwill inte utesluter att en gåva ändå kan vara för handen. Vad SKV säger är i själva verket att ett exklusivt goodwillsyfte alltid gör att sponsringen ska betraktas som en gåva. RR:s uttalande måste rimligtvis innebära att avdrag medges om syftet endast är ökad goodwill, men adekvata motprestationer lämnas. Denna situa­ tion skulle med tillämpning av SKV:s uttalande utesluta avdrag. De båda uttalandena är således oförenliga.s. 12

Kammarrättspraxis

1.En genomgång av ett urval kammarrättsdomar som avkunnats efter Pharmaciadomen visar tydligt att RR:s nya praxis fått genomslag i rättstillämpningen.57 Kammarrätterna följer i sin analys RR:s schema. Först konstateras att omkostnad presumeras föreligga men att det måste undersökas om gåva ändå är för handen. Därefter diskuteras förekom­ sten av motprestationer samt hur de bör värderas. Vid flertalet tillfällen har också kammarrätterna tillämpat det alexanderhugg som blev RR:ss. 12

2.73s. 12

3.verktyg, dvs. att skönsmässigt ge avdrag för en del av det yrkade belop­s. 13

4.pet. Detta understryker svårigheterna med ett system där domstolarnas. 13

5.förutsätts värdera motprestationerna.s. 13

6.Mitt intryck är att man i närings- och föreningslivet i stor utsträck­s. 13

7.ning anpassat sig till den förhållandevis svårtillämpade Pharmciadomen,s. 13

8.bl.a. genom att lägga större vikt vid utformningen av sponsoravtal ochs. 13

9.sponsorpaket samt på den nödvändiga värderingen av motprestatio­s. 13

10.nerna. Det är väl inte heller orimligt att tänka sig att trovärdigt utfor­s. 13

11.made paket med motiverad prissättning ändå kan tillmätas betydandes. 13

12.bevisvärde in casu. Kammarrättspraxis tycks i alla fall tala för detta.s. 13

13.Följande uppställning redovisar ett (icke uttömmande) antal kam-s. 13

14.marrättsdomar som tillkommit efter Pharmaciamålet.s. 13

RättsfallMottagareAvdrag

1.3978-1997 (Jönköping)Nyföretagarcentrumdelviss. 13

2.740-1999 (Sundsvall)Norrköpings symfoniorkesterdelviss. 13

3.3930-1999 (Sundsvall)Segelbåt i Americas cupdelviss. 13

4.882-2001 (Sundsvall)Bilracingja, helas. 13

5.beloppets. 13

6.4976-2001 (Stockholm)Ungdomsverksamhetdelviss. 13

7.737-2001 (Stockholm)Drottningholmteaterndelviss. 13

8.6004-2003 (Stockholm)Pojkbandylagdelviss. 13

9.4425-2003 (Stockholm)Journalistpris samt kultur­delviss. 13

10.huvudstadsårets. 13

11.2336-2003 (Stockholm)Stockholm Water Foundation delviss. 13

12.och Stockholms Simfoniettas. 13

13.2787-2004 (Sundsvall)Brynäs (ishockey)nej, gåvas. 13

14.5377-2004 (Göteborg)Sj öräddningsorganisationdelviss. 13

15.5642-2005 (Stockholm)Katastrofhjälpdelviss. 13

16.1864-2006 (Stockholm)OS-satsningja meds. 13

17.hänvis­s. 13

18.ning tills. 13

19.Falconmålets. 13

20.(indirekts. 13

21.omkostnad)s. 13

22.Ungdomsverksamhetnejs. 13

23.Polar Prizejas. 13

24.74s. 13

Vissa äldre avgöranden i kammarrätterna

1.Undersökningen i detta kapitel har visat att äldre regeringsrättspraxis är tämligen knapphändig såvitt gäller reklam- och PR-kostnader av sponsringstyp. Flertalet äldre avgöranden är dessutom redovisade som notiser, med kortfattade motiveringar vilka ofta saknar den substans som ger verkligt viktig information om rättens synpunkter, nämligen uttolkningen och subsumtionen under det verkliga fallet av den tilläm­ pade bestämmelsen. Det var därför välkommet att RR 2000 prövade Pharmacia- och Falconmålen, och härvid gjorde de omfattande princi­ piella uttalanden som jag analyserat i de föregående avsnitten. Därmed inte sagt att rättsläget blivit så klart som man skulle kunna önska.s. 14

2.Det största problemet var före Pharmacia- och Falconmålen att den numera kanske viktigaste typen av sponsringsavtal överhuvudtaget inte hade prövats av RR. Härmed avses sådan sponsring av främst idrott och annan kultur som bygger på direkta motprestationer från den sponsrades sida, ofta manifesterade som en aktiv exponering av sponsorns namn eller varumärke. Sambandet mellan utgifterna och den skatt­ skyldiges verksamhet hade i äldre praxis i stället vilat på mer allmänna positiva effekter, i form av uppmärksamhet för den skattskyldige hos en bred allmänhet.s. 14

3.I kammarrätterna avgjordes emellertid under 80- och 90-talen ett stort antal mål, där moderna och mer sofistikerade former av spons­ ringsavtal prövades. Denna praxis tillkom i stor utsträckning utan vägledning från RR. Dessa äldre avgöranden måste i stor utsträckning anses överspelade idag. Det kan dock inte uteslutas att exempelvis reso­ nemang om värderingen av reklam m.m. alltjämt kan vara av värde. I nedanstående uppställning redovisas därför ett icke uttömmande antal fall som avgjorts under 1980- och 1990- talen.58 Här ingår även KR:s i Stockholm domar i Pharmacia- och Falconmålen.s. 14

Kammarrätten i Stockholm

1.810703 mål nr. 3669-1979 820623 mål nr. 1123-1981 821230 mål nr. 5008-5009-1979 841109 mål nr. 758-1982 921007 mål nr. 5194-1991 940607 mål nr. 4780-1993s. 14

2.75s. 14

3.950413 mål nr. 5641-1993s. 15

4.960219 mål nr. 7847-1993s. 15

5.980119 mål nr. 4970-1995s. 15

6.980123 mål nr. 806-1996 (Falcon)s. 15

7.980220 mål nr. 5982-1996 m.fl. avseende samma fråga (Pharmacia)s. 15

Kammarrätten i Jönköping

1.941128 mål nr. 2291-1991s. 15

2.950110 mål nr. 544-577-1994s. 15

Kammarrätten i Sundsvall

1.871015 mål nr. 4813-1984s. 15

2.76s. 15

Personalkostnader

Inledning

1.Personalkostnader utgörs oftast av löner, naturaförmåner, samt arbets­s. 5

2.givaravgifter beräknade på dessa utgifter. Kostnaderna är i princip alltids. 5

3.avdragsgilla med stöd av den allmänna bestämmelsen i 16 kap. 1§ IL.s. 5

4.Även sådana förmåner som enligt särskild reglering är skattefri för des. 5

5.anställda, t.ex. personalvårdsförmåner, är avdragsgilla.1 Som personal­s. 5

6.kostnader betecknas emellertid också olika prestationer från arbetsgi­s. 5

7.varen, vilka inte riktas direkt till de anställda, utan till företrädare förs. 5

8.dessa, t.ex. vissa föreningar och stiftelser. Avdragsrätten är härvid intes. 5

9.begränsad till särskilt reglerade subjekt, såsom personalstiftelser, utans. 5

10.kan föreligga även för bidrag till ideella sammanslutningar bland des. 5

11.anställda, t.ex. idrottsföreningar. Utgifterna brukar då betecknas per-s. 5

12.sonalvårdskostnader.2s. 5

13.I detta kapitel skall undersökas domstolsavgöranden, där avdragsrät­s. 5

14.ten prövats för sådana personalkostnader som uppvisar sponsringslik-s. 5

15.nande drag. Det rör sig då om utgifter vilka visserligen främst riktars. 5

16.sig till personalen, men där syftet inte endast synes ha varit att avlönas. 5

17.denna för utfört arbete, utan att i vid mening gynna företagets verk­s. 5

18.samhet, namn, rykte, produkter etc. Utanför undersökningen fallers. 5

19.således sådana sponsringsarrangemang, genom vilka motprestationers. 5

20.som erhållits vid sponsring av annan än företrädare för de anställda, avs. 5

21.sponsorn används för att avlöna personalen.3 De undersökta avgöran­s. 5

22.dena från RR är följande.s. 5

23.77s. 5

RättsfallOmrådeAvdrag

1.RÅ 1945 fi 236kultur och idrottja (simhall)s. 6

2.RÅ 1947 fi 918 idrottnej (badhus, idrotts-s. 6

3.plats)s. 6

4.RÅ 1949 fi 445föreningar m.fi.nejs. 6

5.RÅ 1949 fi 574föreningarjas. 6

6.RÅ 1949 6 575idrottja (idrottsplats)s. 6

7.RÅ 1952 fi 241-42kultur och försvarja (badhus, läsestuga,s. 6

8.ambulans, hemvärn)s. 6

9.RÅ 1952 6 617idrottsföreningjas. 6

10.RÅ 1953 6 144idrottsförening ja (idrottsförening)s. 6

11.och försvarnej (försvar)s. 6

12.RÅ 1957 6 90idrottja (idrottsplats)s. 6

13.nej (tennisbana)s. 6

14.RÅ 1959 ref 28kulturnej (Folkets Hus)s. 6

15.RÅ 1968 ref 46idrottnej (sim/idrottshall)s. 6

16.RÅ 1973 6 452idrottnej, (idrottsplats,s. 6

17.skjutbana)s. 6

18.RÅ 1974 ref 116kulturnej (kyrka)s. 6

19.RÅ 1975 Aa 451idrott nej (ishockeyrink)s. 6

20.RÅ 2000 ref 31kulturs. 6

21.I de följande avsnitten diskuteras i tur och ordning förekomsten i doms-s. 6

22.motiveringar av de kriterier för omkostnadskvalifikation av sponsrings-s. 6

23.kostnader som jag tidigare undersökt, nämligen direkt motprestations. 6

24.och förväntade effekter. Därefter redovisas andra kriterier som eventu­s. 6

25.ellt kan ha legat till grund för avgörandena.s. 6

26.Inledningsvis kan emellertid konstateras att det redan av uppställ­s. 6

27.ningen ovan framgår att rättspraxis från senare år är tämligen restriktivs. 6

28.samt även tämligen ålderstigen. De fall där avdrag medgivits är gamlas. 6

29.och det förefaller numera vara svårt att få avdrag för den undersöktas. 6

30.kostnadstypen. Förutom att diskutera förekomsten av kriterier för av-s. 6

31.dragsrätt, blir det därför betydelsefullt att undersöka om de äldre ochs. 6

32.yngre fallen skiljer sig från varandra på något avgörande sätt, eller oms. 6

33.praxis helt enkelt ändrats. Det måste naturligtvis också uppmärksam­s. 6

34.mas att nyare fall i princip saknas. Dessa frågor diskuteras i den sam­s. 6

35.manfattande kommentaren under 5.5 nedan.s. 6

36.78s. 6

Direkt motprestation

1.Flertalet av de undersökta avgörandena avser situationer, där de anställ­s. 7

2.da som kollektiv gynnats av sponsringsliknande stöd från arbetsgivaren.s. 7

3.Det har i regel rört sig om ekonomiskt stöd till sammanslutningar, soms. 7

4.t.ex. idrottsföreningar, i syfte att underlätta för dessa att bygga eller un­s. 7

5.derhålla idrottsplatser eller andra gemensamma anläggningar. Det hars. 7

6.emellertid även förekommit att ett företag i eget namn, dvs. utan atts. 7

7.överlämna medel till annat subjekt, gjort motsvarande investeringar.s. 7

8.Man finner inte i någon av motiveringarna till de undersökta avgö­s. 7

9.randena ens antydningar, om att RR skulle ha övervägt förekomsten avs. 7

10.några direkta motprestationer från de gynnade arbetstagarkollektivens. 7

11.eller deras företrädare. Detta hindrar dock inte att rättstillämparen tars. 7

12.uttrycklig ställning till de förväntade effekter som det utgivna stödets. 7

13.kan ha fatt.4 Bristen på diskussion om eventuella motprestationer ärs. 7

14.dock knappast förvånande, givet hur personalkostnader annars be­s. 7

15.handlas i skatterätten. Avdragsrätten för ersättningar till personal fars. 7

16.nämligen sägas vara något som en arbetsgivare normalt själv disponerars. 7

17.över, genom att de anställdas motprestationer i form av utfört arbete is. 7

18.regel är underförstådda.s. 7

19.Personalkostnader kan mot denna bakgrund sägas illustrera tankens. 7

20.att det är den skattskyldige näringsidkaren som själv bäst förutsätts vetas. 7

21.hur företaget bör skötas, och att fiscus normalt inte skall överprövas. 7

22.dennes företagsekonomiska överväganden. Man kan därför med fogs. 7

23.säga att det samband mellan personalkostnader och arbetsgivarens nä­s. 7

24.ringsverksamhet, som enligt huvudregeln i 16 kap. 1 § IL är ett krav förs. 7

25.avdragsrätt, normalt är förutsatt. Härvid kan inte uteslutas att självas. 7

26.åberopandet av en kostnads egenskap av personalkostnad, många gång­s. 7

27.er skapar en presumtion för att sådant samband föreligger.s. 7

28.Det sagda hindrar naturligtvis inte att den skattskyldiges kvalifice­s. 7

29.ring av ett avdrag som personalkostnad kan prövas, om denna gränsars. 7

30.till ett icke avdragsgillt område. En omständighet som kan leda tills. 7

31.att kostnadens karaktär av personalkostnad ifrågasätts, är om det miss­s. 7

32.tänks att en gåva eller möjligen ett blandat fång är för handen. En gåvas. 7

33.från arbetsgivare till anställd presumeras visserligen normalt vara remu-s. 7

34.neratorisk, dvs. ersättning för arbete och således ett utflöde av tjänsten.s. 7

35.I rättspraxis finns dock exempel på fall där sådana gåvor inte ansettss. 7

36.79s. 7

37.ha haft samband med anställningen, och där avdragsrätt respektive in­s. 8

38.komstskatteplikt således inte förelegat.5s. 8

39.Det framstår mot bakgrund av det anförda som ganska naturligt atts. 8

40.RR, vid bedömningen av sponsringsliknande utgifter vilka riktat sigs. 8

41.till personalen som kollektiv, inte gjort några uttryckliga övervägandens. 8

42.av huruvida personalen faktiskt presterat något i gengäld. Detta hars. 8

43.nämligen varit förutsatt. Således kan den slutsatsen om gällande rätts. 8

44.dras, att avdragsrätt för idrotts- och kultursponsring av de anställdas. 8

45.som kollektiv, inte förutsätter förekomst av identifierade direkta mot­s. 8

46.prestationer från de anställdas sida. Detta är en logisk och rimlig följds. 8

47.av hur personalkostnader eljest behandlas i inkomstskatterätten. Dets. 8

48.kan dock med visst fog hävdas, att presumtionen för att anställda fak­s. 8

49.tiskt levererar motprestationer till arbetsgivaren är så stark, att direkts. 8

50.motprestation egentligen inte existerar ens som ett förutsatt avdrags-s. 8

51.grundande omkostnadskriterium. Den aktuella presumtionen får i stäl­s. 8

52.let ses som ett uttryck för att en näringsidkare enligt gällande rätt själv,s. 8

53.med skatterättslig verkan, väljer om han vill ha anställda eller ej. Meds. 8

54.detta synsätt kan motprestationen sägas vara fingerad, i princip så snarts. 8

55.ett anställningsförhållande föreligger. I denna kontext beskattas arbets­s. 8

56.givaren endast för den inkomst han verkligen haft, och inte för dens. 8

57.inkomst han kunde ha haft.6 Det sagda hindrar dock inte att frågans. 8

58.prövas särskilt om arbetsgivaren är ett fåmansföretag, eller om en gåvas. 8

59.kan antas föreligga.s. 8

60.Det kan sammanfattningsvis konstateras att rättspraxis avseendes. 8

61.sponsringsliknande personalkostnader framstår som restriktiv. Av vads. 8

62.som här anförts följer att orsaken till denna restriktivitet får härledas tills. 8

63.bedömningar av annat än direkta motprestationer från mottagaren.s. 8

Förväntade effekter

1.RR förefaller alltså inte ha fäst någon vikt vid personalens, eller perso­s. 8

2.nalsammanslutningars prestationer, när rätten bedömt om arbetsgiva­s. 8

3.ren haft avdragsrätt för sponsring av de anställdas idrottsliga och kul­s. 8

4.turella aktiviteter. I stället har prövningen i ett antal fall varit inriktads. 8

5.på frågan om sponsringen av kollektiv verksamhet verkligen fått sådanas. 8

6.80 effekter, som medfört att de kunnat utgöra personalkostnader. Konkret har detta främst inneburit att rättstillämparen ställt frågan om de eko­ nomiska bidragen kommit de anställda till del.s. 8

7.Det skall inledningsvis dock särskilt påpekas att uttrycket sponsring inte förekommer i de undersökta referaten och notiserna. Ordet är som redan påpekats förhållandevis nytt i det svenska språket. Detta saknar emellertid betydelse för denna undersökning, eftersom det är företeel­ sen och inte dess beteckning som studeras här.s. 9

8.I de tre äldsta av de ovan redovisade avgörandena saknas helt explicita motiveringar.7 Rättsfallet RÅ 1949 fi 574 innehåller emellertid vissa skäl för RR:s ställningstagande. Boliden gruvaktiebolag yrkade vid taxeringen avdrag för ”bidrag till personalföreningar”. Det framgår inte av notisen vad bidraget skulle användas till, men enligt Landerdahl och Wurtemberg avsåg det ”uppförande eller drift av olika anläggningar”.8s. 9

9.Eftersom emellertid mottagarna var självständiga rättssubjekt kom frågan om utgifternas karaktär av personalkostnad att prövas av RR. Rätten fann att bidragen ”uppenbarligen utgivits till förmån för perso­ nal i bolagets tjänst”. Det framgår inte av notisen om bolaget bokfört eller eljest rubricerat avdraget som personalkostnad eller på annat sätt. Inget antyder heller att rätten övervägt att klassificera utgiften under annan kostnadstyp. Eftersom den anställda personalen förutsätts utföra motprestationer gentemot arbetsgivaren, men utbetalningen här inte riktats direkt till personalen utan till en sammanslutning av anställda, prövades om den kommit dessa anställda tillgodo. Eftersom detta be­ fanns vara fallet medgavs avdraget. Den citerade formuleringen tycks antyda att bedömningen grundats på en eftersyn.s. 9

10.Det framgår emellertid inte på något mer preciserat sätt hur pröv­ ningen gått till, men enligt Landerdahl och Wurtemberg var ”de bo­ ende på orten till minst 75 procent anställda eller familjemedlemmar till anställda vid bidragsgivarens anläggningar”.9 Eftersom RR i nyare praxis uttryckligen använder sig av detta slags kvantifieringar far jag anledning att återkomma till upplysningen i det följande.s. 9

11.Samma bolag figurerar som skattskyldig i nästföljande notis, RÅ 1949 fi 575, som gällde ett annat års taxering. Avdragsyrkandet avsåg här ett avsevärt högre belopp, i notisen rubricerat ”bidrag, som lämnats till anläggning av idrottsplats”. Även om någon självständig mottagares. 9

12.81s. 9

13.inte preciseras, framstår det med hänsyn till formuleringen som oms. 10

14.denne varit ett självständigt rättssubjekt, sannolikt även här en fören­s. 10

15.ing. Om bolaget anlagt idrottsplatsen i egen regi torde möjligen hellers. 10

16.inte direktavdrag kunnat komma ifråga, vilket notisen antyder att dets. 10

17.här rörde sig om. Även om inget sägs uttryckligen förefaller det troligts. 10

18.att RR gjort samma prövning av utbetalningens effekt som i föregåendes. 10

19.mål, i syfte att kvalificera kostnaden som personalkostnad.10 Det bådas. 10

20.avgörandena synes dessutom visa att avdragsrätten inte är beroende avs. 10

21.om de utbetalade medlen används för att uppföra en betydande anlägg­s. 10

22.ning eller endast för underhåll.s. 10

23.Rättsfallen RÅ 1952 fi 241 och 242 saknar helt uttrycklig motive­s. 10

24.ring. Liksom i flertalet av de undersökta avgörandena var den skattskyl­s. 10

25.dige ett företag med betydelsefull ställning på en mindre ort.11 Målens. 10

26.rörde Fagersta Bruks AB taxeringar för två på varandra följande år.s. 10

27.Avdragsyrkandena spände över ett brett fält, och omfattade ”bidrag”s. 10

28.för ambulans, för ”anläggande av varmbadhus”, till ”läsestuga”, hem­s. 10

29.värn samt församlingssal. Avdragen medgavs med en av de intetsägandes. 10

30.lokutioner som tyvärr är så vanliga i äldre avgöranden från RR: ”Enärs. 10

31.bolaget med hänsyn till i målet upplysta omständigheter far anses be­s. 10

32.rättigat åtnjuta avdrag för ... finner RR skäligt...”.s. 10

33.Det synes emellertid framgå att det även i dessa fall handlade om bi­s. 10

34.drag som utgavs till självständiga rättssubjekt, vilka organiserade eller pås. 10

35.annat sätt hade stor betydelse för de anställda i företaget. Mottagarnass. 10

36.karaktär, här främst hemvärn och församlingshem, visar dock att ävens. 10

37.andra rättssubjekt än personalföreningar kan vara mottagare utans. 10

38.att avdragsrätten för den skull går förlorad. Roos påpekar vidare atts. 10

39."[d]rygt 80% av invånarna i samhället ’tillhörde’ bruket”.12 Eftersoms. 10

40.RR:s bedömningar i nyare praxis av om bidrag kommit de anställdas. 10

41.till del baseras på uppskattningar av detta slag, far jag anledning atts. 10

42.återkomma till denna upplysning.s. 10

43.Inte heller i RÅ 1952 fi 617 finner man någon substantiell moti­s. 10

44.vering till rättens ställningstagande. Den skattskyldige, AB Garphyttes. 10

45.Bruk, yrkade avdrag för bidrag till Garphyttans Idrottsförening. Någras. 10

46.preciserade omständigheter återges inte i notisen. Enligt Roos var emel­s. 10

47.82 lertid samtliga medlemmar i föreningen utom en, anställda i det skatt­ skyldiga företaget.13s. 10

48.Motivering saknas även i RÅ 1953 fi 144. Målet rörde ekonomiskt stöd som AB Bofors lämnat till IFK Bofors, alltså till en idrottsförening på orten. Det framgår inte heller vad stödet skulle användas till, men RR medgav avdraget. En intressant detalj är att RR i notisen inte, som i de hittills undersökta avgörandena, använde uttrycket ”bidrag” i den kortfattade beskrivningen av omständigheterna, utan ”gåva”. Eftersom gåvor inte är avdragsgilla framstår redovisningen av omständigheterna i notisen som motsägelsefulla. Av detta bör man dock inte dra några bestämda slutsatser. Ordvalet bekräftar bara att redovisningen av äldre praxis i RR ofta är tämligen summarisk, och att stor försiktighet bör prägla analysen av detta material.s. 11

49.Rättsfallet RÅ 1957 fi 90 skiljer sig från de hittills redovisade så­ vitt gäller beskrivningen i notisen av omständigheterna i målet. Den skattskyldige, ett norrländskt AB, yrkade avdrag för kostnad för an­ läggande av idrottsplats och tennisbana. Inget sägs om att det skulle rört sig om bidrag till annat rättssubjekt. Detta motsägs möjligen också av att bolaget i andra hand yrkade värdeminskningsavdrag. Möjligen avsåg målet alltså personalvård som utövades helt i egen regi, och inte sponsringsliknande stöd. RR medgav emellertid, med hänvisning till i målet upplysta ”särskilda” omständigheter, direktavdrag för kostna­ derna avseende idrottsplatsen men vägrade avdrag för anläggandet av tennisbanan.14s. 11

50.Det första referatmålet på det nu aktuella området är RÅ 1959 ref 28. Svenska Gummifabriks AB i Gislaved yrkade avdrag för ett bidrag som man lämnat för uppförandet av ett Folkets Hus på orten. Det var fråga om bidrag till ett självständigt rättssubjekt, en förening. Bolaget anförde att samhället helt dominerades av de anställda och deras fa­ miljer, och att utgiften därför var att anse som en personalkostnad. KR medgav avdraget med motiveringen att bidraget inte kunde antas väsentligen ha kommit andra än de anställda till del, och att det således var att hänföra till avdragsgill personalvård.s. 11

51.RR hade återigen möjlighet att klarlägga rättsläget, men åstadkom ett antiklimax genom att helt avstå från att i sak motivera sitt avgörande. Rätten ansåg helt enkelt inte att ”... sådana omständigheter ådagalagts is. 11

52.83s. 11

53.målet, att bolaget kan anses berättigat att vid taxeringen åtnjuta avdrags. 12

54.för ifrågakomna bidrag ...". Roos förefaller av referatet dra slutsatsens. 12

55.att den skattskyldige här var mindre kvantitativt dominerande än i des. 12

56.fall, där avdrag tidigare medgivits för liknande kostnader, alternativts. 12

57.att en ”korrigering” av praxis gjorts.15 Det kan noteras att utgiften avs. 12

58.den skattskyldige även här betraktades som en personalkostnad och atts. 12

59.det inte synes ha prövats om den kunde inordnas under någon annans. 12

60.skatterättslig kostnadstyp.s. 12

61.Det kom att dröja ytterligare nästan tio år innan ett liknande falls. 12

62.kom att avgöras med en konkret och saklig motivering. I förhandsbe­s. 12

63.skedet RÅ 1968 ref 46 var omständigheterna följande. Wasabröd AB is. 12

64.Filipstad övervägde att lämna ett bidrag om högst 500.000 kronor tills. 12

65.stadens myndigheter i samband med att dessa lät uppföra en sim- ochs. 12

66.idrottshall. Av stadens 7552 invånare var ca 1200 anställda av bolagets. 12

67.eller dess underentreprenörer. Detta motsvarade ca 70% av de yrkes­s. 12

68.verksamma i staden. Wasabröd ställde dels frågan om avdrag kundes. 12

69.medges för bidraget enligt de angivna förutsättningarna, dels om av­s. 12

70.drag kunde medges ifall även andra företag bidrog, så att minst 80% avs. 12

71.de yrkesverksamma i staden skulle vara anställda i ett bidragsgivandes. 12

72.företag. I sistnämnda fall skulle det sammanlagda bidraget fördelass. 12

73.mellan företagen i förhållande till antalet anställda. Beteckningen per­s. 12

74.sonalkostnad förekommer inte i referatet, men det framgår tydligt avs. 12

75.sammanhanget att den skattskyldige uppfattat utgiften som sådan.s. 12

76.Avgörandet kom denna gång, främst p.g.a. att omständigheterna re­s. 12

77.dovisades så tydligt, att åtminstone delvis klarlägga rättsläget. RN (varss. 12

78.beslut inte ändrades av RR) redogjorde för vissa omständigheter, mens. 12

79.vägrade avdrag med motiveringen att bidraget ”... far antagas i väsentligs. 12

80.mån komma andra än hos bolaget anställda personer till godo”. Ävens. 12

81.om RN i sina skäl inte särskilt refererade till bolagets kvantitativa bety­s. 12

82.delse som arbetsgivare på orten är det med hänsyn till den citerade for­s. 12

83.muleringen rimligt att anta att denna betydelse spelade en avgörandes. 12

84.roll. Helt följdriktigt blev även svaret på den andra frågan negativt. Des. 12

85.i bolaget icke anställda som skulle komma att utnyttja simhallen skulles. 12

86.ju relativt sett inte blivit färre med denna lösning.s. 12

87.Möjligen har en slags väsentlighetsprincip här tillämpats. RN:s syn­s. 12

88.sätt bekräftar att den prövade utgiften i själva verket är en blandad kost­s. 12

89.84 nad, genom att den delvis är hänförlig till personalvård, och delvis faller utanför detta område. Härvid kan den iakttagelsen göras, att kostnaden i teorin består av en avdragsgill och en icke avdragsgill del. De princi­ piella lösningar som därvid står till buds, är att proportionera utgiften i två sådana delar eller att välja att endera vägra eller medge avdrag. Det finns exempel från annan rättspraxis där blandade kostnader behand­ lats på något av dessa sätt.16s. 12

90.Oavsett vilken uppfattning man har om RN:s synsätt är för­ handsbeskedet tydligare än de äldre avgörandena på samma område. Väsentlighetsprincipen etablerades möjligen som gällande rätt, på be­ kostnad av en möjlig proportionering. Uppfattningen att en väsentlighetsprincip generellt har tillämpats i praxis har i litteraturen framförts av Roos, av Landerdahl och Wiirtemberg, samt av RSV.17 Möjligen är det dock så, att praxis skärptes i och med 1959 eller 1968 års avgöran­ den. Johansson och Rabe uppfattar rättsläget så, att avdrag för bidrag till kommunala anläggningar inte medges, ”om anläggningen kan antas bli utnyttjad även av andra än anställda i företaget”.18s. 13

91.Det är tänkbart att rättstillämparen här visat större restriktivitet ef­ tersom det rört sig om bidrag till kommun och inte till personalfören­ ing. Det är dock ingalunda självklart att en anläggning utnyttjas i högre grad av allmänheten bara för att den är i kommunal ägo. Sålunda lät exempelvis flera stora göteborgsindustrier under 1960- och 1970-talen bygga simhallar och andra idrottsanläggningar, vilka i stor utsträckning utnyttjas av allmänheten och av föreningslivet i samhället.s. 13

92.Trots det restriktiva synsätt som kom till uttryck i 1968 års för­ handsbesked kan man enligt min uppfattning tala om existensen av en väsentlighetsprincip i gällande rätt. Denna kan dock i först hand sägas aktualiseras om bidrag ges till personalförening eller annan samman­ slutning av anställda, och framstår som försvagad vid bedömningen av bidrag till exempelvis kommun. Det kan ifråga om RÅ 1968 ref 46 dessutom tilläggas att underlaget för en proportionering var en smula skralt. Den skattskyldige gjorde som nämnts gällande att man repre­ senterade 70% av de yrkesverksamma. Detta är dock inte detsamma som 70% av de som kan vara yrkesverksamma, än mindre 70% av de som kunde tänkas komma i åtnjutande av simhallen. Slutligen kans. 13

93.85s. 13

94.den iakttagelsen göras, att frågan om huruvida kostnaden för simhallens. 14

95.kunde utgöra något annat än personalkostnad inte synes ha diskuteratss. 14

96.i målet.s. 14

97.I rättsfallet RÅ 1973 fi 452 hade Gränges AB lämnat bidrag till ens. 14

98.idrottsplats som uppförts av kommunen samt till en skjutbana soms. 14

99.anlagts av en skytteförening på orten. Av notisen framgår att 70 av des. 14

100.125 medlemmarna i föreningen var anställda på företaget. Båda av-s. 14

101.dragsyrkandena avslogs utan substantiell motivering.s. 14

102.Ett bidrag till klarläggandet av rättsläget får man i RÅ 1974 ref 116.s. 14

103.Mo och Domsjö AB yrkade avdrag med ett stort belopp, ca 1,3 miljo­s. 14

104.ner kronor, för kostnad avseende uppförandet av en kyrka i Domsjö.s. 14

105.Kostnaden ansågs av bolaget vara hänförlig till personalvård. Såvitt kans. 14

106.utläsas av referatet hade bolaget låtit bygga kyrkan i egen regi för atts. 14

107.därefter överlämna den till församlingen. Enligt uppgifter från bola­s. 14

108.get, tydligen ostridiga, bodde i området kring kyrkan 6500 personer,s. 14

109.av vilka 5000 hade ”anknytning till bolaget”. Det framhölls att dettas. 14

110.motsvarade mer än 75% av den relevanta befolkningen och att avdrags. 14

111.tidigare i praxis hade medgivits när 80-90% haft sådan anknytnings. 14

112.men vägrats vid en nivå om 70%.19s. 14

113.För första gången, på detta område, lämnade RR här sakliga skäl förs. 14

114.sitt ställningstagande. Rätten klargjorde:s. 14

115.”Anordnande av gudstjänstlokal kan i och för sig innefatta sådan perso­s. 14

116.nalvårdande åtgärd som berättigar till kostnadsavdrag. Emellertid får is. 14

117.förevarande fall, såsom prövningsnämnden framhållit, antagas att kyrko­s. 14

118.byggnaden, som av bolaget överlåtits till församlingen med oinskränkt dis­s. 14

119.positionsrätt för denna, kommer att i icke oväsentlig mån brukas av andras. 14

120.än bolagets anställda. Vid sådant förhållande äger bolaget ej åtnjuta avdrags. 14

121.för de ifrågavarande kostnaderna.”s. 14

122.Motiveringen bekräftar flera av de slutsatser som dragits tidigare. Dets. 14

123.är möjligt att med avdragsrätt sponsra såväl idrotts- som andra kultur­s. 14

124.anläggningar. Avdrag kan medges för såväl uppförande som för drifts. 14

125.och underhåll. Rätten till avdrag synes principiellt inte vara beroendes. 14

126.av om sponsringen bestått av pengar eller en färdig anläggning. Någots. 14

127.klart besked om den kvantitativa innebörden av en eventuell väsentlig-s. 14

128.hetsprincip lämnas dock inte.s. 14

129.Om den skattskyldige emellertid överlåter anläggningen, eller läm­s. 14

130.nar bidraget till ett subjekt som organiserar andra än anställda och derass. 14

131.86 familjer, samt dessutom självt disponerar över de mottagna bidraget, blir osäkerheten om vilka som framgent kommer i åtnjutande av detta så stor, att avdrag inte medges. Mot denna bakgrund är det troligt att bolaget kunnat fa avdrag om man bidragit till en möteslokal för en kris­ ten förening som de anställda vid bolaget bildat. Det far dock återigen anmärkas att någon diskussion inte synes ha förts beträffande alternativ till kvalificering av kostnaden som personalvårdskostnad.s. 14

132.I RÅ 1975 Aa 451 yrkade Kockums avdrag för bidrag som bola­ get lämnat till en ishockeyrink, som uppförts av Kallinge sportklubb. Bolagets bidrag omfattade 1/3 av totalkostnaden och kommunen stod för resten. Enligt notisen utgjorde bolagets anställda med familjer över hälften av befolkningen på orten. Som argument anfördes särskilt den brist på arbetskraft som gjorde sig gällande när rinken byggdes. KR vägrade avdrag med lokutionen att bidraget fick antas i väsentlig mån komma andra än de anställda tillgodo. RR gjorde ingen ändring, men Petrén tilläde för egen del:s. 15

133.”Känt är att kraven på företagens insatser för personalvård och allmäns. 15

134.trivsel på arbetsplatsen under 1970- talet starkt ökat. Bidrag till idrotts­s. 15

135.anläggning på en industriort, som domineras av ett enda företag, tordes. 15

136.därför numera ofta vara att anse som avdragsgill kostnad i företagets rö­s. 15

137.relse. Förevarande mål avser dock 1966 års taxeringar. Vid denna tidpunkts. 15

138.torde ännu den mening, som kommit till uttryck i KR:s utslag, ha varits. 15

139.förhärskande i rättspraxis, såsom framgår av RegR:s ståndpunktstagande is. 15

140.rättsfallet RÅ 1968 ref 46. Vid sådant förhållande finner jag ej skäl att göras. 15

141.ändring i KR:s utslag.”s. 15

142.Petréns uttalande är naturligtvis särskilt intressant, eftersom det fö­ rebådar en kursändring i praxis, i riktning mot en mer generös linje. Det kan därför synas paradoxalt att någon senare praxis av betydelse på detta område inte finns.s. 15

Övriga kriterier

1.1. Det har framgått av analysen ovan att RR:s motiveringar generellt är tämligen knapphändiga på det aktuella området. Det är mycket ovanligt att de skäl eller kriterier redovisas uttryckligen, som använts för att klassificera eller inte klassificera den skattskyldiges utgifter som personalkostnader. Detta förhållande är inte alls utmärkande för denna kostnadstyp. Tvärtom kan det lätt visas att RR:s motiveringar med åren generellt utvecklats och blivit utförligare.s. 15

2.87s. 15

3.Mot denna bakgrund är det knappast förvånande att de nu under­s. 16

4.sökta rättsfallen, vilka samtliga har ganska många år på nacken, intes. 16

5.innehåller några fler klassificeringskriterier än de som redovisats ovan,s. 16

6.dvs. prövningen av huruvida de skattskyldiga företagens utgifter vä­s. 16

7.sentligen kommit de anställda till del. Undersökningen av förekomstens. 16

8.av ytterligare kriterier för bedömningen av avdragsrätten får därför in­s. 16

9.riktas på vad som eventuellt kan utläsas ”mellan raderna” i referatens. 16

10.och notiserna.s. 16

11.2. Som komplement till undersökningen av sambandskriterierna ak­s. 16

12.tiv motprestation och förväntade effekter har jag i det föregående for­s. 16

13.mulerat två särskilda avdragsbegränsade kriterier. Dessa är (i) frågans. 16

14.huruvida proportionalitet skall föreligga mellan t.ex. omsättning ochs. 16

15.marknadsföringsutgift, samt (ii) frågan om den skattskyldiges egens. 16

16.subjektiva eller en mer objektivt inriktad analys skall ligga till grund förs. 16

17.bedömningen av sambandet mellan ett avdragsyrkande och den skatt­s. 16

18.skyldiges intäkter eller verksamhet i övrigt.20s. 16

19.Det skall genast sägas att inget i de undersökta motiveringarna ellers. 16

20.i redovisningen i övrigt av omständigheterna i avgörandena talar för atts. 16

21.någonproportionalitetsbedömningy^nt aktuell. Praxis har visserligen vi­s. 16

22.sat sig vara restriktiv, men avdrag har medgivits såväl för vad som måstes. 16

23.betecknas som småutgifter för underhåll av anställdas gemensammas. 16

24.anläggningar, som för stora bidrag till själva uppförandet av sådanas. 16

25.anläggningar. Å andra sidan framstår inget av de beviljade avdragens. 16

26.som iögonfallande stort, och avdrag har vägrats för nominellt myckets. 16

27.större utgifter. Inte i något fall har emellertid bidragens storlek berörtss. 16

28.uttryckligen. Mo och Domsjös avdragsyrkande om ca 1,3 miljoners. 16

29.kronor kommenterades t.ex. sålunda, att kostnaden för anordnande avs. 16

30.gudstjänstlokal visst kunde vara avdragsgill, men att den i det aktuellas. 16

31.fallet kunde antas komma att i icke oväsentlig mån brukas av andra äns. 16

32.de anställda21 Mot denna bakgrund kan man enligt min mening intes. 16

33.dra några slutsatser vare sig om existensen av, eller frånvaron av, ett kravs. 16

34.på proportionalitet.s. 16

35.3. En annan fråga av betydelse är om det är den skattskyldiges egens. 16

36.subjektiva uppfattning om utgiftens karaktär av personalkostnad soms. 16

37.skall vara avgörande, eller om bedömningen skall ske på mer objek­s. 16

38.88 tiva grunder.22 Inte heller detta val mellan olika bedömningskriterier ges någon uttrycklig uppmärksamhet i de undersökta avgörandena. Frånvaron av sådana explicita ställningstaganden utesluter emellertid inte slutsatser i denna fråga. Målen avser ju just överprövningar av de skattskyldigas egna klassificeringar av kostnader som personalkostna­ der, och RR:s restriktiva inställning visar tydligt att rätten gör självstän­ diga bedömningar av kostnadernas karaktär.s. 16

39.Detta betyder sammanfattningsvis att den tanke som jag redovisat redan inledningsvis i kapitel 1, nämligen att den skattskyldiges före­ tagsekonomiska överväganden inte skall prövas av fiscus, bekräftas av praxis såvitt gäller valet om man skall dra på sig personalkostnader eller ej. Däremot är alltså RR beredd att pröva om utbetalningar verkligen kommit de anställda till del. 4. Den omständigheten att omkostnadsklassificeringen här inte sker helt på den skattskyldiges villkor innebär dock inte nödvändigtvis att bedömningen grundas på en eftersyn, på ett sorts facit till händelse­ utvecklingen. Det tycks snarare vara fråga om prognoser, där rättstillämparen gör antaganden om i vilken utsträckning utgifter är ägnade att komma de anställda till del. Detta synsätt framgår uttryckligen av motiveringarna i RÅ 1968 ref 46 och RÅ 1974 ref 116. 5. Ett möjligt ytterligare kriterium vid bedömningen av bidrag till per­ sonalsammanslutningar etc. skulle kunna vara den reciprocitetsprincip som anses ha betydelse för inkomstskatterätten. Härmed avses att en intäkt eller ett avdrag hos en skattskyldig resulterar i ett motsvaran­ de avdrag eller intäkt hos en annan skattskyldig.23 Det kan generellt förutsättas att bidrag av de slag som prövades i de rättsfall som jag här undersöker mycket väl kunde komma de anställda till del, men att nyttan härav inte kom att beskattas hos dessa. Frågan blir då om RR:s restriktivitet i någon utsträckning kan hänföras till denna brist på reciprocitet. Den omständigheten att avdrag trots detta kunnat erhållas om det med säkerhet kunnat antas att endast personalen gynnats, leder till slutsatsen att skattefriheten för de anställda vid deras utnyttjande av idrotts- och kulturanläggningar saknat betydelse för bedömningen.24s. 17

40.89s. 17

41.6. Det bör framhållas att breddningen av inkomstskattebasen vid skat­s. 18

42.tereformen 1991 ledde till att naturaförmåner i större utsträckning äns. 18

43.tidigare blev skattepliktiga. Detta skulle kunna leda till att anställdas. 18

44.numera kom att beskattas för sådant utnyttjande av anläggningar förs. 18

45.idrott och kultur, som enligt äldre rätt inte skulle ha beskattats.25 Antags. 18

46.att avdrag därvid i enlighet med ovan redovisad praxis vägrades företa­s. 18

47.get på grund av att andra än anställda skulle antas komma i åtnjutandes. 18

48.av det bidrag som företaget lämnat. Vid sådant förhållande skulle ens. 18

49.systemvidrig dubbelbeskattning bli följden. Detta leder till slutsatsens. 18

50.att de restriktiva kriterier som RR tillämpat i ovan redovisad äldres. 18

51.praxis skulle behöva överges till förmån för ett reciprokt synsätt, oms. 18

52.de anställdas utnyttjande av vad företaget bekostat bleve skattepliktig.s. 18

53.En rimlig lösning skulle då vara att proportionera avdraget med hänsyns. 18

54.till hur stor andel av bidragets slutliga destinatärer som utgjordes avs. 18

55.anställda respektive som var utomstående.26s. 18

56.Avslutningsvis skall påpekas att skatteflyktshänsyn, i betydelsen ris­s. 18

57.ken för att avdrag skulle medgivits för enstaka levnadskostnader, intes. 18

58.tycks ha aktualiserats i de undersökta avgörandena. Detta hindrar intes. 18

59.att bidragen i flertalet fall faktiskt syftat till att bestrida sådana lev­s. 18

60.nadskostnader. I samtliga fall synes de skattskyldiga emellertid ha varits. 18

61.större eller medelstora företag. Bidragen har vidare varit riktade mots. 18

62.hela eller större delen av personalen. Mot denna bakgrund, och meds. 18

63.beaktande av att utrymmet för skattefria naturaförmåner var väsentligts. 18

64.större i äldre rätt, framstår frånvaron av referenser i motiveringarna tills. 18

65.skatteflyktshänsyn som naturlig.s. 18

Sammanfattande kommentar

1.1. Den praxis som jag undersökt i de närmast föregående avsnittens. 18

2.kan sammanfattas enligt följande. Avdrag såsom för personalkostnads. 18

3.kan erhållas för bidrag till självständiga sammanslutningar som orga­s. 18

4.niserar anställda. Avdrag har oftast medgivits för idrottsändamål, mens. 18

5.praxis visar att avdragsgilla bidrag även kan avse annan kultur. Det kans. 18

6.avses bli använt för löpande kostnader som underhåll, men även förs. 18

7.90 större investeringar, t.ex. uppförande av byggnader. Det är inte nöd­ vändigt att de mottagande sammanslutningarna är stängda för andra än de anställda, men det är tydligt att andelen utomstående som kan förväntas få nytta eller nöje av bidraget måste vara få. RR kan här sägas ha tillämpat en väsentlighetsprincip. I doktrinen har här talats om att gränsen går vid 75-80%. För egen del anser jag att det är tveksamt om materialet medger en generell kvantifiering.s. 18

8.RR:s bedömningar synes nämligen i de flesta fall ha byggt på prog­ noser rörande vilka som skulle komma att bli de slutliga destinatärerna för bidragen. Dessa prognoser har tagit utgångspunkt i förhållandena i de enskilda fallen, och därvid synes RR ha fäst vikt vid om bidraget utgått till en personalförening eller till ett offentligrättsligt reglerat sub­ jekt, såsom kommun eller församling. Det har endast undantagsvis, och då i praxis av mycket gammalt datum, förekommit att avdrag beviljats då sammanslutningen inte haft direkt anknytning till företaget. Vid bidrag till församling har i senare praxis betonats att företaget avhänt sig inflytande över bidragets framtida användning. Det kan därför inte uteslutas att man vid bidrag till rättssubjekt utan direkt anknytning till företaget mer eller mindre utgått från en presumtion med innebörden att utomstående skulle komma i åtnjutande av bidraget, och att avdrag därför vägrats. 2. Svårigheten att bedöma innebörden av väsentlighetskravet föranledes dessutom av att det kommit till uttryck på åtminstone tre sätt. Det har (i) inneburit ett krav på att en viss andel av bidragets destinatärer haft anknytning till företaget. Härvid skall dock framhållas att uttrycket vä­ sentlig inte kommit till användning i motiveringarna. Ordet väsentlig har bara använt i motiveringar till avgöranden där avdrag vägrats, och då på två sätt. Vidare har (ii) avdrag vägrats på grund av att utomstå­ endes andel inte varit oväsentlig.27 Det har även förekommit att avdrag vägrats, eftersom (iii) bidraget kunnat antas komma utomstående till godo i väsentlig mån.28s. 19

9.Mot denna bakgrund kan den väsentlighetsprincip med vilken de aktuella personalkostnadernas avdragbarhet bedömts, sägas innebära ett krav på mycket stark anknytning till företaget. Avdrag för bidrag som lämnas till sådana rättssubjekt som inte endast organiserar, eller el-s. 19

10.91s. 19

11.jest utnyttjas av, anställda och deras närstående, kan i praktiken endasts. 20

12.komma ifråga på små orter som domineras av en enda arbetsgivare.s. 20

13.För denna typ av bidrag krävs alltså en utomordentligt stark lokal för­s. 20

14.ankring. Detta utesluter emellertid inte att avdrag kan medges även pås. 20

15.större orter eller på orter med flera arbetsgivare, men då företrädesviss. 20

16.till rena personalföreningar.s. 20

17.3. Det finns tecken på att praxis utvecklats i restriktiv riktning unders. 20

18.den period som de undersökta avgörandena hänför sig till. Detta ärs. 20

19.emellertid osäkert. Vidare bör framhållas att de undersökta rättsfallens. 20

20.samtliga är av äldre datum. Något som skulle kunna föranleda en an­s. 20

21.nan bedömning idag är den utvidgade inkomstskattebasen. Den om­s. 20

22.ständigheten att flertalet förmåner numera är skattepliktiga hos mot­s. 20

23.tagaren skulle därvid behöva beaktas, och under vissa förhållandens. 20

24.föranleda att man övergav den väsentlighetsprincip som kommit tills. 20

25.uttryck i äldre praxis.s. 20

26.Viss oklarhet kan möjligen också bli resultatet av ett uttalande soms. 20

27.RR gjorde i motiveringen till Pharmaciamålet.29 Rätten beskrev härs. 20

28.o biter dictum sponsring som personalkostnad enligt följande:s. 20

29.”Fråga kan vara om bidrag till en sportanläggning eller liknande från ens. 20

30.på orten helt dominerande arbetsgivare. Bidraget leder till att sponsornss. 20

31.direkta kostnader för de anställda kan minskas.”s. 20

32.Den första meningen synes endast bekräfta de slutsatser som jags. 20

33.dragit i det föregående. Det är dock inte helt klart om det andra ut­s. 20

34.talandet är en beskrivning av vad som ofta kan hända vid sponsrings. 20

35.av det aktuella slaget, eller om det som sägs om minskade kostnaders. 20

36.ger uttryck för ett kriterium för avdragsrätt. Mot bakgrund av att RRs. 20

37.uttalar sig om frågan i allmänhet och inte utvecklar problematiken yt­s. 20

38.terligare får man väl ändå anta, att det i gällande rätt inte föreligger etts. 20

39.krav på att den skattskyldige skall ha gjort motsvarande inbesparing avs. 20

40.t.ex. lönebikostnader. Inget i den praxis som finns på området antyders. 20

41.något sådant.s. 20

42.4. De undersökta avgörandena föranleder även en reflektion över frå­s. 20

43.gan om inte de åberopade kostnaderna kunde kvalificerats som annats. 20

44.än just personalkostnader. Var det t.ex. självklart att det skattskyldigas. 20

45.92 bolaget i RÅ 1974 ref 116 (Mo och Domsjö AB) skulle göra gällande att utgiften var av personalvårdskaraktär? Borde inte bolaget ha pekat på den stora PR som kyrkobygget kunde leda till? Och borde inte RR ändå ha prövat marknadsföringsvärdet av utgifterna i de undersökta avgörandena? Det förhållandevis kortfattade undersökningsmaterialet säger inte så mycket om dessa frågor. Några påpekanden kan dock gö­ ras.s. 20

46.Det är ingen tvekan om att betydelsen av sådan marknadsföring som inte utgör. ”vanlig” reklam uppmärksammats i Sverige först på senare år. Sålunda torde sponsring inte bara ha varit en okänd term på 1960-talet utan även ett okänt begrepp. Man marknadsförde vid denna tid företagets produkter och inte företaget som sådant, medan marknadskommunikationens kognitiva stadier var förhållandevis lite uppmärksammade.30 All argumentation och alla bedömningar byggde således på personalkostnadskvalifikation. Det skulle varit fullt tänkbart att den skattskyldiges argument för avdrag för detta slags kostnader, idag skulle innehållit referenser till PR-värdet av utgifterna. Och det är likaledes tänkbart att RR skulle uppmärksammat frågan.s. 21

47.Men skulle bedömningen blivit annorlunda? Detta är enligt min mening tveksamt. De sponsringsliknande bidrag som man i äldre prax­ is medgivit avdrag för, till t.ex. simhall och bibliotek på små orter, kan visserligen antas ha skapat positiva värden för företaget på dessa orter. Men i den utsträckning kunderna i princip funnits någon annanstans, vilket är troligt, framstår sambandet med verksamheten trots allt som tämligen svagt. Detta hindrar dock inte att ett litet marknadsföringsvärde skulle kunna tillmätts betydelse vid en samlad bedömning. 5. Den omständigheten att nyare praxis saknas på området är natur­ ligtvis även övrigt ägnad att skapa osäkerhet. Trots Petréns antydning i RÅ 1975 Aa 451 om att praxis kunde komma att utvecklas generöst, har inga fler avgöranden tillkommit. Betyder detta att frågan så att säga förfallit? Troligen är det inte så. Ett rimligt antagande är i stället att man anpassat sig till rättspraxis och till den skrivna rätt som tillkom framför allt i och med skattereformen. Företagen torde i stor utsträck­ ning idka personalvård och PR i egen regi, utan att bidrag lämnas till självständiga rättssubjekt. Härvid torde man i stor utsträckning vinn­ lägga sig om att det är personalen som gynnas, vilket ofta sker inoms. 21

48.93s. 21

49.ramen för vad som är skattefria s.k. personalvårdsförmåner.31 Bidrags. 22

50.till självständiga rättssubjekt blir troligen oftast aktuella där fråga ärs. 22

51.om sponsring eller reklam i dess mer typiska betydelse, dvs. där mans. 22

52.anser sig kunna påvisa motprestationer eller förväntade effekter i forms. 22

53.av marknadsföringsvärde.s. 22

54.Det bör förstås även påpekas att förutsättningarna för avdrag tills. 22

55.självständiga rättssubjekt som inte är renodlade personalföreningars. 22

56.minskat i det postindustriella samhället. Andelen bruksorter och andras. 22

57.orter som domineras av en enda arbetsgivare har minskat på grund avs. 22

58.strukturförändringar i näringslivet liksom på grund av urbanisering is. 22

59.allmänhet. Härigenom kan åtminstone vissa av de frågeställningar soms. 22

60.behandlades i de nu undersökta avgörandena sägas ha marginaliseratss. 22

61.som skatterättsliga problem.s. 22

Kammarrättsavgö randen

1.Av analysen i kapitel 4 och 5 har framgått att rättspraxis sedan långs. 22

2.tid varit betydligt klarare såvitt gäller avdrag för sponsringskostnaders. 22

3.som kvalificerats som personalkostnader, än för sådana som faller un­s. 22

4.der den skattemässiga kategorin reklam- och PR-kostnader. För vik­s. 22

5.tiga sponsringstyper av sistnämnt slag saknades ju helt RR-praxis föres. 22

6.Pharmaciamålet.s. 22

7.Ifråga om sponsring som personalkostnad är praxis sedan länge re­s. 22

8.lativt entydig, även om den närmare innebörden av RR:s väsentlig-s. 22

9.hetsprincip fortfarande kan tyckas något oklar. Den omständighetens. 22

10.att praxis är tämligen utvecklad leder till att det inte finns något störres. 22

11.behov att inom ramen för denna undersökning närmare analysera kam­s. 22

12.marrättspraxis på området. Några korta reflektioner kan dock göras.s. 22

13.Det kan konstateras att kammarrätterna i såväl Stockholm soms. 22

14.Jönköping i domar visat följsamhet till RR:s praxis. I domen 820623s. 22

15.mål nr. 2002-1981 (Stockholm) hade ASEA i Västerås lämnat bidrags. 22

16.till två lokala idrottsföreningar, av vilka den ena enligt sina stadgar en­s. 22

17.dast organiserade anställda vid företaget. De båda föreningarna hade is. 22

18.sin tur använt bidraget för att täcka sin andel av driftunderskott i dets. 22

19.94 bolag som drev Bellevuestadion i Västerås. KR vägrade avdrag såsom för personalkostnad med tillämpning av den väsentlighetsprincip som RR utvecklat, om än med ett delvis annorlunda språkbruk.s. 22

20.I Kammarrättens i Sundsvall dom 941128 mål nr. 2291-1991 hade Korrugal, ett dotterbolag till Gränges, lämnat bidrag till uppförandet av en idrottshall i Finspång. Rätten vägrade avdrag såsom för personal­ kostnad med hänvisning till länsrättens motivering. Enligt denna följde av RR:s praxis att en alldeles övervägande del av ortsbefolkningen, dvs. de som kunde komma att använda idrottshallen, måste utgöras av an­ ställda och deras familjer. Detta hade inte visats vara fallet. Utgiften kvalificerades därefter, som påpekats ovan, till del som avdragsgill re­ klamkostnad.s. 23

21.95s. 23

Forsknings- och

utvecklingskostnader

Inledning

1.En tredje skatterättslig kostnadskategori som det kan bli aktuellt atts. 6

2.hänföra sponsringsutgifter till, är forsknings- och utvecklingskostnaders. 6

3.(FoU). Till skillnad från de tidigare redovisade kostnadstyperna avse­s. 6

4.ende personal samt reklam och PR, regleras emellertid avdragsrätten pås. 6

5.detta område av en speciell bestämmelse i 16 kap. 9§ IL. Avdrag kans. 6

6.medges såväl för forskning och utveckling i egen regi, som för bidrags. 6

7.till självständiga subjekt. Bestämmelsen (FoU-regeln) har följande ly­s. 6

8.delse:1s. 6

9.”Utgifter för forskning och utveckling som har eller kan antas få be­s. 6

10.tydelse för näringsverksamheten skall dras av. Detta gäller även utgifters. 6

11.för att få information om sådan forskning och utveckling.”s. 6

12.Avdragsrätten för FoU-kostnader kan följa redan av de allmännas. 6

13.reglerna i 16 kap. 1§ IL för omkostnadsavdrag i näringsverksamhets. 6

14.m.m. Det kan därför förefalla överflödigt med en specialbestämmelses. 6

15.av det aktuella slaget. Bakgrunden till FoU-regeln, som tillkom 1970,s. 6

16.var emellertid följande.2 Praxis var fram till 1960-talet utpräglat restrik­s. 6

17.tiv, och avdrag medgavs i princip endast för s.k. målforskning med "di-s. 6

18.rekt eller påtaglig betydelse för bidragsgivarens intäktsförvärv”.3 I ochs. 6

19.med införandet av FoU-regeln utvidgades avdragsrätten till att omfattas. 6

20.även kostnader för grundforskning, dvs. ”forskning med enbart veten­s. 6

21.skapliga syften, utan inriktning på lösning av speciella praktiska upp­s. 6

22.96 gifter”.4 Med uttrycket ”utvecklingsarbete” avses ”sådant arbete som innebär ett systematiskt utnyttjande av forskningsresultat och veten­ skapliga kunskaper.”5 Införandet av FoU-regeln har enligt Landerdahl och Wiirtemberg den principiella innebörden, att [k]ravet på samband mellan bidragsgivarens verksamhet och det syfte utgivande av bidraget haft är ... uttunnat ...”.6s. 6

23.Utan att närmare precisera hur avgränsningen av det avdragsgilla området skulle gå till, framhölls i motiven att det var tillräckligt att den skattskyldige hade ”ett rimligt intresse” av det aktuella forsknings- och utvecklingsarbetet.7 Härav följde emellertid att avdraget inte kunde ba­ seras endast på den omständigheten att ett bidrag kunde ”ha ett visst reklamvärde eller skapa goodwill för företaget”.8 Enligt utredningens förslag, till vilket hänvisades i propositionen, krävdes inte att det rörde sig om branschbunden forskning, inte heller att forskningen hade ve­ tenskaplig eller teknisk karaktär. Det saknade enligt utredningen också betydelse om resultatet kom även andra än bidragsgivaren till godo.9s. 7

24.Samtidigt med FoU-regeln tillkom en delegationsbestämmelse en­ ligt vilken regeringen kunde förordna om avdragsrätt till viss forskning. Denna gällde p.g.a. övergångsbestämmelser även efter införandet av de strängare normgivningsreglerna i RF, men upphävdes vid skatterefor­ men 1991.10 Detta innebär att avdragsrätt numera förutsätter att mot­ tagaren bedriver forskning inom bidragsgivarens verksamhetsområde.s. 7

25.I det följande analyserar jag sådan rättspraxis där forsknings- och utvecklingskostnader av sponsringsliknande slag behandlats. Jag har avgränsat undersökningen till att omfatta avgöranden från tiden efter införandet av FoU-regeln.s. 7

26.De undersökta avgörandena från RR är följande.s. 7

RättsfallOmrådeAvdrag

1.RÅ 1976 ref 105miljövårdja, delvis RÅ 1987 not 440industrija RÅ 1988 ref 88miljövårdjas. 7

2.97s. 7

3.RÅ 1990 ref 114 medicin nejs. 8

4.RÅ 1991 not 24 rättsvetenskap jas. 8

5.RÅ 1991 ref 71 arkitektur nejs. 8

6.RÅ 2000 not 158 förädling av patent m.m. jas. 8

7.Liksom i tidigare kapitel diskuterar jag i de följande avsnitten praxis meds. 8

8.avseende på de kriterier för omkostnadskvalifikation av sponsringskost-s. 8

9.nader som diskuterats i kapitel 3, nämligen direkt motprestation ochs. 8

10.förväntade effekter. Analysen tar naturligtvis utgångspunkt i den speci­s. 8

11.ella FoU-regeln, med de avgränsningar av möjliga omkostnadskriteriers. 8

12.som detta kan medföra. Som exempel på sådana avgränsningar kans. 8

13.nämnas att bestämmelsen utesluter ett krav på direkt motprestations. 8

14.riktat från bidragsmottagare till bidragsgivare. Det framgår nämligens. 8

15.tydligt av lagtext och motiv att t.ex. grundforskning utan direkt be­s. 8

16.tydelse för den skattskyldiges verksamhet ändå kan vara avdragsgill.s. 8

17.Däremot måste naturligtvis krävas att aktiva forskningsinsatser utförs,s. 8

18.varför ett krav på prestation i och för sig framgår redan av lagregelnss. 8

19.konstruktion.s. 8

20.FoU-regeln utformning gör det vidare särskilt intressant att redovisas. 8

21.sådana iakttagelser, som pekar på att andra kriterier än direkt motpres­s. 8

22.tation och förväntade effekter också kan ha legat till grund för avgöran­s. 8

23.dena. Detta sker liksom tidigare under särskild rubrik.s. 8

Direkt motprestation

1.I de båda närmast föregående kapitlen om reklam-, PR- samt personal­s. 8

2.kostnader har jag bl.a. undersökt i vilken utsträckning man i rättspraxiss. 8

3.använt ett krav på direkt motprestation av den sponsrade, som förut­s. 8

4.sättning för sponsorns avdragsrätt. Det har visat sig att RR på reklam-s. 8

5.och PR-området intolkat ett sådant krav i de allmänna bestämmelsernas. 8

6.om omkostnadsavdrag, medan kriteriet saknar explicit betydelse ifrågas. 8

7.om personalkostnader.s. 8

8.På det område som omfattas av FoU-regeln är situationen speci­s. 8

9.ell, såtillvida att kravet på direkt motprestation kan sägas följa redans. 8

10.av lagtextens ordalydelse. Föremålen för avdragsrätten är ”forskning”,s. 8

11.”utvecklingsarbete” samt erhållandet av information om dessa företeel­s. 8

12.ser.11 Uttrycken forskning respektive utvecklingsarbete måste, för att fås. 8

13.98s. 8

14.ett normalspråkligt acceptabelt innehåll, avse aktiviteter av något slag.s. 9

15.Följaktligen utgör sådan aktivitet en förutsättning för avdragsrätt.12s. 9

16.Men samtidigt som kravet på prestation således säkras redan i lagtex­s. 9

17.ten, finns i motiven även den begränsning av kriteriets räckvidd som jags. 9

18.pekade på i föregående avsnitt. Av lagtext och motiv framgår t.ex. atts. 9

19.grundforskning utan direkt betydelse för den skattskyldiges verksam­s. 9

20.het ändå kan vara avdragsgill. Det är tillräckligt att bidragsgivaren hars. 9

21.ett ”rimligt intresse” av forskningen. Genom denna liberala och vagas. 9

22.gränsdragning utesluts från avdragsrätt kostnader för sådan forsknings. 9

23.som ”normalt faller helt utanför området för näringsverksamheten”.13s. 9

24.Detta uttalande måste leda till slutsatsen att bestämmelsen utesluter atts. 9

25.man som villkor för avdragsrätt uppställer ett krav på direkt motpresta­s. 9

26.tion riktat från bidragsmottagare till bidragsgivare.s. 9

27.Mot denna bakgrund får man vid undersökningen av rättspraxis ställas. 9

28.frågan, om det motprestationskriterium som följer av lag och förarbe­s. 9

29.ten uttryckligen prövats av rättstillämparen samt om denne preciserats. 9

30.det i någon mån. Undersökningen visar att detta har skett när bidragets. 9

31.lämnats till annan än den som skolat utföra forskningen eller utveck­s. 9

32.lingsarbetet. I fyra av de sex undersökta målen har stödet lämnats tills. 9

33.stiftelser vilka i sin tur förutsatts finansiera forskning och utveckling.s. 9

34.Genom att olika typer av stöd har accepterats kan vissa slutsatser drass. 9

35.med avseende på motprestationens karaktär och utformning.s. 9

36.I RÅ 1988 ref 88 hade ett tekniskt konsultföretag, som enligt refe­s. 9

37.ratet även bedrev marknadsföring inom sitt område, lämnat bidrag tills. 9

38.en stiftelse. Stiftelsens ändamål var att ”på bred bas stödja ny teknologi,s. 9

39.forskning och utveckling inom det energitekniska, emissionstekniskas. 9

40.och miljötekniska området”. Utan att närmare gå in på detaljer ifrågas. 9

41.om den skattskyldiges verksamhet konstaterade RR att uppfyllandet avs. 9

42.detta ändamål kunde få betydelse för den skattskyldiges rörelse. Rättens. 9

43.medgav avdraget och pekade på att det av praxis redan framgick att av­s. 9

44.sättningar som ett bolag gjort till en stiftelse, ansetts jämställda med så­s. 9

45.dana kostnader som är direkt avdragsgilla hos bolaget.14 Härav kan dens. 9

46.generella slutsatsen dras, att den motprestation som enligt FoU-regelns. 9

47.utgör en förutsättning för avdrag, inte behöver utföras av bidragsmot-s. 9

48.tagaren själv. Medlen kan med bibehållen avdragsrätt i stället slussass. 9

49.vidare till någon annan, t.ex. en stiftelse.s. 9

50.99s. 9

51.En särskild fråga är naturligtvis på vilka grunder bidragen kan läm­s. 10

52.nas vidare från den mottagande stiftelsen. Vilka krav skall med andras. 10

53.ord ställas på stiftelsens bidragsförmedlande motprestation? Stiftelsens. 10

54.i RÅ 1988 ref 88 hade enligt sina stadgar att främja sitt ändamål, ge­s. 10

55.nom att bl.a. dela ut ”stipendier, belöningar, bidrag till utrustning ochs. 10

56.prototypframställning, ge utredningsuppdrag och resebidrag” på dets. 10

57.aktuella området. Med hänsyn till att RR medgav det yrkade avdragets. 10

58.kan den slutsatsen dras, att dessa stödformer är generellt acceptabla vids. 10

59.tillämpning av FoU-regeln, oavsett om det är den skattskyldige självs. 10

60.eller en mellanliggande stiftelse som ombesörjer bidragen. Särskilt in­s. 10

61.tressant är det naturligtvis att avdragsrätten även omfattar priser förs. 10

62.redan genomförd forskning och utveckling. RR framhöll uttryckligens. 10

63.att detta inte diskvalificerade från avdragsrätt. Även om det inte sägss. 10

64.uttryckligen, är det enligt min mening också en rimlig tolkning att ens. 10

65.mottagande forskningsstiftelse själv kan bedriva forsknings- eller ut­s. 10

66.vecklingsarbetet, givet att detta ryms inom stiftelsens stadgar.s. 10

67.Även i förhandsbeskedet RÅ 1990 ref 114 var fråga om bidrag soms. 10

68.skulle lämnas till en stiftelse för utdelning till forskare. Här vägradess. 10

69.emellertid avdraget redan på den grunden att forskningen inte ansågss. 10

70.relevant med hänsyn till den skattskyldiges verksamhet.s. 10

71.Möjligheten att fa avdrag för FoU-kostnader, trots att motprestatio­s. 10

72.nen skjutits upp genom att bidraget lämnats till en stiftelse för senares. 10

73.utdelning till forskare, bekräftades emellertid i förhandsbeskedet RÅs. 10

74.1991 not 24. Skattenytts Förlag AB, utgivare av tidskriften Skattenytt,s. 10

75.begärde besked om huruvida avdragsrätt förelåg för bidrag, som bolagets. 10

76.avsåg att överlämna till en stiftelse med ändamål att främja vetenskap­s. 10

77.lig forskning inom skatterätten och angränsande områden. Stiftelsens. 10

78.skulle enligt sina stadgar verka för ändamålet genom att dela ut stipen­s. 10

79.dier till forskare för planering och utförande av projekt inom området,s. 10

80.liksom genom att ge ut en egen facktidskrift. Stadgarna medgav ocksås. 10

81.att stiftelsen delade ut vetenskapliga priser. Avdraget medgavs i enlighets. 10

82.med den praxis som kommit till uttryck i RÅ 1959 fi 1149 och RÅs. 10

83.1988 ref 88. Motprestationen kunde således även här utföras vid ens. 10

84.senare tidpunkt, av annan än bidragsmottagaren, samt ta sig uttryck is. 10

85.belöningar för redan genomförda prestationer.s. 10

86.I förhandsbeskedet RÅ 1991 ref 71 prövades för fjärde gången av­s. 10

87.dragsrätten för FoU-bidrag till en stiftelse. Två arkitektföretag hades. 10

88.beslutat att gå samman och avsåg att i samband därmed göra avsätt­s. 10

89.ningar till en nybildad forskningsstiftelse. Stiftelsens ändamål var atts. 10

90.främja vetenskaplig forskning inom områden av betydelse för arkitekt­s. 10

91.100 verksamheten. Detta skulle ske exempelvis genom bidrag till universi­ tet eller till tryckning av forskningsrapporter. Såväl kapitalet som av­ kastningen på detta skulle kunna användas för att fullfölja ändamålet, dock skulle stiftelsen tills vidare även kunna placera medlen i aktier i arkitektföretaget.15s. 10

92.I ansökan om förhandsbesked angavs att stiftelsen tills vidare skul­ le kunna placera medel i det ena av de båda samgående företagen. Avsättning till stiftelsen skulle emellertid göras av båda. Rättsnämnden ansåg att det av omständigheterna framgick att det egentliga syftet med stiftelsen mot denna bakgrund inte var att främja forskning. Det pri­ mära syftet var i stället att vidmakthålla det löntagarägande som tidi­ gare rått i företagen, bl.a. genom att avsättningarna gjorde det möjligt att hålla nere priset på aktierna vid själva samgåendet.s. 11

93.RR konstaterade inledningsvis att den tänkta verksamheten i stiftel­ sen var sådan att avdrag i och för sig kunde medges. Rätten konstatera­ de därefter att det emellertid var osäkert i vilken utsträckning stiftelsen skulle komma att erhålla någon utdelning på sina aktier i arkitektfö­ retaget. Stadgarna var dessutom utformade så, att de inte hindrade att utbetalningar av forskningsmedel hölls inne eller sköts på en obestämd framtid.s. 11

94.Man kan av förhandsbeskedet dra slutsatsen att det måste gå att med någon säkerhet förutse att den mottagare som inte själv skall utföra forskningen, verkligen vidareförmedlar forskningsmedlen inom rimligt tid. Det är väl inte heller särskilt vågat att anta att RR, om omständig­ heterna skulle föranleda det, skulle kunna göra en liknande prövning av sannolikheten för att en mottagande forskare verkligen kommer att använda medlen på avsett sätt.16s. 11

95.I förhandsbeskedet RÅ 2000 not 158 prövades den näraliggande frågan om i vilken utsträckning ett FoU-bidrag måste specialdestineras, när mottagaren bedriver även annan verksamhet än forskning. Universitetet X ägde aktierna i X Holding AB vilket bolag i sin tur, tillsammans med ett antal forskare verksamma vid X, ägde aktierna i X Innovation AB (XIAB). Exploatering av uppfinningar m.m. avsågs ske inom ramen för sistnämnda bolag, alternativt av ett annat aktiebolag (NYAB) som skulle ägas av XIAB och forskare tillsammans. De frågors. 11

96.101s. 11

97.som ställdes gällde förutsättningarna för rätt till avdrag för FoU-bidrags. 12

98.som lämnades från XIAB eller NYAB till X.s. 12

99.RR konstaterade att det i det aktuella fallet förelåg erforderligt sam­s. 12

100.band mellan givarbolagens verksamhet och den av mottagaren X be­s. 12

101.drivan forskningsverksamheten. Rätten framhöll emellertid också atts. 12

102.mottagaren bedrev även annan verksamhet än forskning, nämligen un­s. 12

103.dervisning. Det krävdes därför för avdragsrätt att de utgivna bidragens. 12

104.villkorades så, att medlen endast fick användas för forskning. Ett sådants. 12

105.villkorande kunde inte ersättas av en bestämmelse i de givande bola­s. 12

106.gens bolagsordningar.s. 12

107.Av förhandsbeskedet torde den slutsatsen kunna dras, att det intes. 12

108.är tillräckligt att mottagaren kan förväntas tillse att medlen användss. 12

109.för forskning. Härutöver krävs vid blandad verksamhet hos motta­s. 12

110.garen, även att bidragsgivaren i samband med utgivandet av bidragets. 12

111.dokumenterar kravet (villkoret) på sådan användning. RR: s synsätts. 12

112.förefaller logiskt men är kanske inte så praktiskt förankrat. Gränsens. 12

113.mellan utbildning och forskning är (och bör vara!) oskarp. De bådas. 12

114.uppgifterna flyter in i varandra. Praktiskt kommer detta till uttrycks. 12

115.på flera sätt. Det är idag t.ex. inte ovanligt att medel som formellt al­s. 12

116.lokerats för grundutbildning även kommer forskningen till del. Närs. 12

117.ett universitet mottar forskningsbidrag från externa bidragsgivare ökars. 12

118.därför principiellt universitetets ekonomiska handlingsfrihet i motsva­s. 12

119.rande mån, varvid en större del av universitetets tillgängliga statsmedels. 12

120.kan komma att användas för undervisningsändamål. Nettoeffekten blirs. 12

121.vid sådant förhållande att det i själva verket är utbildningen som stärkss. 12

122.av bidraget. Det sagda understryker vikten av att universiteten iakttars. 12

123.försiktighet när man gör omfattningen av sin forskning beroende avs. 12

124.inflödet av externa medel.17s. 12

125.Frågan om sambandet mellan givarens verksamhet och mottagarenss. 12

126.forskning har även prövats av Kammarrätten i Stockholm. I ett upp­s. 12

127.märksammat avgörande vägrades ett industriföretag avdrag för bidrags. 12

128.som Handelshögskolan i Stockholm mottagit för forskning i företags­s. 12

129.ekonomi och rättsvetenskap. Anledningen var att givaren inte var verk­s. 12

130.sam inom dessa områden. Domen är överklagad.18s. 12

131.102s. 12

Förväntade effekter

1.Jag har tidigare i detta kapitel framhållit att ett krav på direkt mot­ prestation följer redan av FoU-regelns konstruktion. Däremot kan det, särskilt mot bakgrund av uttalanden i förarbetena, inte krävas att denna prestation riktas mot bidragsgivaren. I föregående avsnitt har jag visat att rättspraxis bekräftar dessa slutsatser. I enlighet med den modell jag använder för undersökningen blir frågan nu, i vilken utsträckning det av lag och övriga rättskällor följer ett krav på vissa effekter av forsk­ ningen eller av utvecklingsarbetet.s. 13

2.Det kan lätt konstateras att ett sådant krav normalt följer redan av lagtextens lydelse, eftersom avdrag medges för sådan FoU-kostnad ”som har eller kan antas fa betydelse för den skattskyldiges närings­ verksamhet”. Som påpekats i inledningen ovan har denna ”betydelse” i motiven preciserats så, att det är tillräckligt att bidragsgivaren har ett ”rimligt intresse” av forskningen. Genom denna liberala och vaga gränsdragning utesluts från avdragsrätt kostnader för sådan forskning som ”normalt faller helt utanför området för näringsverksamheten”.19 På vilket sätt har då detta krav upprätthållits i rättspraxis?s. 13

3.I det äldsta av de avgöranden som jag undersökt, RÅ 1976 ref 105, begärde Stora Kopparbergs Bergslags AB förhandsbesked om huruvida avdrag skulle medges för vissa bidrag till forskning på miljövårdens område. Bolaget bedrev vid tidpunkten verksamhet inom en rad om­ råden, bl.a. skogs- och lantbruk samt skogsindustri, i Mellansverige. Bidrag var bl.a. tänkt att lämnas till World Wildlife Fund (WWF) som i sin tur hade som ändamål att finansiera vetenskapliga undersök­ ningar m.m. i syfte att ”bevara, vårda och rationellt utnyttja naturen och de förnyelsebara naturtillgångarna med deras växt- och djurliv”. I ansökan preciserades sex projekt som WWF drev och till vilka bidrag kunde lämnas. Dessa projekt hade beteckningarna a) ”Levande skog”, b) ”Varg”, c) ”Utter”, d) ”Sälen i Östersjön”, e) "Rovfågelcentral" samt f) ”Linné”. Syftet med projektet ”Levande skog” var att fa fram riktlin­ jer för bevarandet av goda existensbetingelser för fauna och flora i det föränderliga skogsbruket. Projekten b-e syftade till att rädda och för framtiden säkra de angivna djurarternas existens i Sverige respektive i Östersjön. Projektet ”Linné” hade till uppgift att verka för bevarandet av utrotningshotade svenska växter.s. 13

4.103s. 13

5.Såväl Rättsnämnden som RR förklarade att avdrag kunde medgess. 14

6.för projektet ”Levande skog” men inte för de övriga. Avgörandenas. 14

7.motiverades inte överhuvudtaget varför det är vanskligt att dra någras. 14

8.slutsatser om hur man resonerat. Beskrivningen av syftet med projektets. 14

9.”Levande skog” måste rimligen anses kunna omfatta att man verkars. 14

10.för bevarandet av åtminstone vargen och vissa rovfåglar, liksom av så­s. 14

11.dana utrotningshotade växter som förekommer där skogsbruk bedrivs.s. 14

12.Projekten b, e och f skulle därmed, åtminstone delvis, kunna anses soms. 14

13.delmängder av det projekt för vilket avdrag medgavs. Detta är förvir­s. 14

14.rande och det finns anledning att kritisera rättstillämparen för att av­s. 14

15.görandet inte motiverades. Samtidigt framstår det som ganska klart atts. 14

16.just beskrivningen av projektet ”Levande skog”, för vilket avdrag alltsås. 14

17.medgavs, bäst av alla passade in på den korta beskrivningen av företa­s. 14

18.gets verksamhetsområden.s. 14

19.Enligt de motivuttalanden som jag redogjort för ovan skulle dens. 14

20.liberala och vaga gränsdragningen i lagtexten, från avdragsrätt uteslutas. 14

21.kostnader för sådan forskning som ”normalt faller helt utanför områdets. 14

22.för näringsverksamheten”.20 Utgången i detta förhandsbesked kan en­s. 14

23.ligt min mening inte leda till annan slutsats än att förarbetsuttalandets. 14

24.skall uppfattats som icke uttömmande. Även sådan forskning som hars. 14

25.visst samband med området för näringsverksamheten uteslöts här fråns. 14

26.avdragsrätt. Motivens krav på ”rimligt intresse” innebär tydligen intes. 14

27.att avdrag måste medges för forskning som delvis sker på ett områdes. 14

28.med betydelse för näringsverksamheten. Sambandet måste vara tydli­s. 14

29.gare än så för att avdragsrätt skall föreligga.21s. 14

30.I förhandsbeskedet RÅ 1987 not 440 frågades om ICA AB hades. 14

31.rätt till avdrag som lämnades till Cancerfonden för att användas förs. 14

32.forskning inom området cancer - kost - hälsa. Rättsnämnden inleddes. 14

33.med att referera lagtextens lydelse. Nämnden hänvisade sedan uttryck­s. 14

34.ligen till preciseringen i motiven av avdragets effekter, nämligen att dens. 14

35.skattskyldige skulle ha ett rimligt intresse av det forsknings- eller ut­s. 14

36.vecklingsarbete som bekostades genom näringsverksamheten. Därefters. 14

37.framhölls att ICA-koncernen var verksam inom områdena livsmed-s. 14

38.elshandel, livsmedelsproduktion samt drev förlag med inriktning pås. 14

39.konsumentlitteratur. Eftersom forskning inom det angivna områdets. 14

40.104 kunde f betydelse för dessa verksamhetsområden medgavs avdraget. RR gjorde ingen ändring.s. 14

41.Det bör framhållas att det av förhandsbeskedet följer att det inte spe­ lar någon roll för avdragsrätten om andra än finansiären också kan dra nytta av FoU-arbetet. Detta stämmer väl med vad som sades i motiven. Dessutom bör uppmärksammas att Rättsnämnden vid bedömningen tog hänsyn till hela koncernens verksamhet och inte endast till moder­ bolagets. Detta är ett uttryck för neutralitetsprincipen.s. 15

42.Bedömningen i RÅ 1987 not 440 av sambandet mellan det angivna forskningsområdet och den skattskyldiges verksamhetsområden fram­ står som okontroversiell. Eftersom uttrycket ”rimligt intresse” inte ana­ lyseras närmare är det emellertid inte möjligt att säga vad det består av. Räcker det med andra ord att forsknings- respektive verksamhetsom­ rådena sammanfaller, eller skall rättstillämparen göra en bedömning av det aktuella forskningsbehovet? I ICA-fallet kan forskningsbehovet mycket väl ha presumerats. Cancer är en allvarlig sjukdom och det är känt att det kan föreligga ett samband mellan denna och kost. Å andra sidan kan det hävdas något forskningsbehov inte skall behöva påvisas, eftersom motiven så tydligt anger att även kostnader för grundforsk­ ning skall kunna vara avdragsgill. Utmärkande för sådan är just att den är förutsättningslös och inte betingad av ett preciserat behov. Av detta följer att det är tillräckligt att sambandet mellan forskningsområdet och den skattskyldiges verksamhetsområden fastställs, för att avdragsrätt skall föreligga.22 Något behov behöver inte visas.s. 15

43.Denna uppfattning vinner stöd i rättsfallet RÅ 1988 ref 88. Ett tek­ niskt konsultföretag som även bedrev marknadsföring inom sitt om­ råde hade lämnat bidrag till en stiftelse. Stiftelsens ändamål var att ”på bred bas stödja ny teknologi, forskning och utveckling inom det ener­ gitekniska, emissionstekniska och miljötekniska området”. RR konsta­ terade att stiftelsens ändamål föll inom ramen för företagets verksamhet samt att detta kunde förutsättas bli fullföljt. Avdraget medgavs på dessa grunder. Enligt min mening framstår det mot denna bakgrund som helt klart att något reellt forskningsbehov inte behöver påvisas.s. 15

44.I förhandsbeskedet RÅ 1990 ref 114 var den skattskyldige ett fö­ retag som bedrev bil- och drivmedelsförsäljning. Företaget ställde frå­ gan om huruvida avdrag kunde medges för bidrag till en stiftelse soms. 15

45.105s. 15

46.skulle främja cancerforskning. RR redogjorde ingående för motivens. 16

47.och framhöll därvid att avdrag kunde medges för grundforskning, atts. 16

48.det räckte att den skattskyldige hade ett rimligt intresse av forskningens. 16

49.samt att från avdragsrätt uteslöts sådan forskning som normalt föll helts. 16

50.utanför området för näringsverksamheten. Rättsregelns innehåll redo­s. 16

51.visades således klart. Tyvärr motiverades inte tillämpningen av den pås. 16

52.det aktuella fallet med samma djup. Rätten konstaterade lakoniskt atts. 16

53.cancerforskning inte hade det erforderliga sambandet med bolagetss. 16

54.verksamhet, varför avdrag vägrades. Det är därför svårt att dra någras. 16

55.närmare slutsatser av avgörandet.s. 16

56.Ett avgörande där det tydligen framstod som helt klart att dens. 16

57.sponsrade forskningen verkligen skulle kunna förväntas fa effekter, ochs. 16

58.därmed vara av rimligt intresse för bidragsgivaren, är RÅ 1991 not 24s. 16

59.(även kommenterat ovan). I begäran om förhandsbesked skisseradess. 16

60.den situationen, att Skattenytts Förlag AB, var verksamhet bestod i atts. 16

61.utge tidskriften Skattenytt, lämnade FoU-bidrag till TOR/Skattenyttss. 16

62.Stiftelse. Stiftelsen, som ägde samtliga aktier i bolaget, hade till ända­s. 16

63.mål att främja vetenskaplig forskning inom skatterätten och angräns­s. 16

64.ande områden.s. 16

65.RR:s majoritet (tre regeringsråd), som ansåg att avdragsrätt före­s. 16

66.låg, konstaterade kortfattat att stiftelsens ändamål föll inom ramens. 16

67.för bolagets verksamhet. Bolaget kunde därför förutsättas ha rimligts. 16

68.intresse av den forskning som stiftelsen skulle komma att finansiera.s. 16

69.Minoriteten tog emellertid fasta på att bolaget i ansökan angivit att dets. 16

70.skulle komma att erhålla direkta motprestationer i form av artiklar tills. 16

71.tidskriften, samt kontakter med forskare som kunde avkasta i framtidas. 16

72.artiklar. Denna konkreta nytta som bolaget kunde få av den sålundas. 16

73.finansierade forskningen var dock, enligt minoriteten, inte av sådanas. 16

74.karaktär att den kunde anses utgöra direkt vederlag för de utgivna bi­s. 16

75.dragen, utan var i stället att anse som utdelning.s. 16

76.Majoritetens ställningstagande är konsekvent och bekräftar enligts. 16

77.min mening vad som följer av tidigare praxis. En nödvändig och till­s. 16

78.räcklig betingelse för avdrag enligt FoU-regeln är, att forskningen kans. 16

79.förväntas få sådana effekter att den blir av rimligt intresse för bidrags­s. 16

80.givaren. Detta kriterium är normalt uppfyllt redan om forskningen is. 16

81.fråga ligger inom dennes verksamhetsområde. Några konkreta eller di­s. 16

82.rekta motprestationer är överhuvudtaget inte nödvändiga. Inte hellers. 16

83.måste ett objektivt forskningsbehov konstateras föreligga. Forskningens. 16

84.får dock i normalfallet inte avse även andra områden än det som bi­s. 16

85.dragsgivaren är verksam inom. Detta hindrar dock inte att andra äns. 16

86.106 denne drar nytta av forskningen. Slutsatserna bekräftas i allt väsentligt av RÅ 2000 not 158 (refererat i föregående avsnitt).s. 16

Övriga kriterier

1.1. I likhet med den granskningsmodell som jag tillämpat i de före­ gående kapitlen skall jag under denna rubrik diskutera förekomsten av ytterligare två kriterier, vilka framstår som avdragsbegränsande el­ ler avgränsande i förhållande till de båda sambandskriterierna direkt motprestation och förväntade effekter. Dessa kriterier formuleras i två frågor: Skall (i) proportionalitet föreligga mellan t.ex. omsättning och marknadsföringsutgift, eller mellan utgiften och förväntad effekt, respektive skall (ii) den skattskyldiges egna subjektiva uppfattning om kostnadernas principiella relevans, eller en mer objektivt inriktad ana­ lys, ligga till grund för bedömningen av sambandet mellan ett avdragsyrkande och den skattskyldiges intäkter eller verksamhet i övrigt?23 Baseras slutligen rättstillämparens ställningstaganden på iakttagelser om vad som faktiskt hänt, eller på en prognos om hur framtiden kom­ mer att gestalta sig?s. 17

2.Det kan direkt konstateras att praxis inte uppställer något krav på proportionalitet mellan den skattskyldige bidragsgivarens FoU-utgifter och hans omsättning, eller mellan dessa utgifter och den förväntade effekten av forskningen. I endast tre av de undersökta referaten och notiserna har ett avdragsbelopp alls preciserats.24 Inte i något av dessa avgöranden har dettas storlek uttryckligen berörts i motiveringen.s. 17

3.Det kan dock ha spelat in vid bedömningen i RÅ 1991 ref 71.1 detta enda fall där den tänkta avsättningen framstår som särskilt betydande vägrades avdraget. Den forskning som skulle bekostas av näringsverk­ samheten var visserligen av relevant slag, men det stod enligt RR inte klart att den stiftelse som skulle fördela medlen verkligen skulle komma att främja sitt ändamål. Detta berodde bl.a. på att syftet med transak­ tionerna även konstaterades vara att vidmakthålla ett löntagarinflytan­ de i det bidragsgivande företaget. Om det aktuella beloppet varit lägre är det inte säkert att ett sådant syfte hade tillmätts samma betydelse, och det är tänkbart att avdrag då skulle medgivits.s. 17

4.107s. 17

5.2. Granskningen visar tydligt att RR är fullt beredd att företa själv­s. 18

6.ständiga analyser av värdet av den bedrivna forskningen. Det är alltsås. 18

7.inte så att den skattskyldiges bedömning av utgifternas relevans ochs. 18

8.därmed följande avdragbarhet, med någon automatik läggs till grunds. 18

9.för bedömningen. Något sådant var väl inte heller att vänta. Det börs. 18

10.dock framhållas att bedömningarna i flera fall baseras på skrivna preci­s. 18

11.seringar av forskningsinriktning, vilka författats av de avdragsyrkandes. 18

12.bolagens företrädare.s. 18

13.3. Beträffande frågan om huruvida en prognos eller eftersyn ligger tills. 18

14.grund för bedömningarna i praxis är svaret enkelt. Av de undersöktas. 18

15.avgörandena är endast RÅ 1988 ref 88 ett vanligt taxeringsmål, övrigas. 18

16.är förhandsbesked. Härigenom kan de i och för sig anses utgöra prog­s. 18

17.noser. Intressantare är väl emellertid om detta var fallet även i RÅ 1988s. 18

18.ref 88. Rättsfallet, som kommenterats ovan, handlade om avdragsrät-s. 18

19.ten för ett tekniskt konsultföretag, till en stiftelse som skulle finan­s. 18

20.siera forskning på samma tekniska områden som bolaget var verksamts. 18

21.inom. Det framgår uttryckligen av domskälen att bedömningen ävens. 18

22.här baserades på en prognos av huruvida den tänkta forskningen skulles. 18

23.komma att bli av.s. 18

24.Det är naturligtvis nödvändigt att regelmässigt grunda bedömning­s. 18

25.arna av FoU-avdrag på antaganden om hur framtiden kommer att ge­s. 18

26.stalta sig. Kostnaderna ifråga är ju tänkta att bekosta något som vids. 18

27.tidpunkten för avdragen ännu inte inträffat. Det bör dock understry­s. 18

28.kas att det som uttryckligen prognosticeras är sannolikheten av att dens. 18

29.tänkta forskningen kommer att utföras, men att denna prognos i prak­s. 18

30.tiken därigenom även kommer att avse den skattskyldiges rimliga in­s. 18

31.tresse av forskningen. Slutligen skall påpekas att bedömningarna såvitts. 18

32.gäller stiftelserna (fyra av de sex undersökta avgörandena), baserats pås. 18

33.innehållet i stiftelsens stadgar. Utformningen av dessa är följaktligen avs. 18

34.mycket stor, för att inte säga avgörande, betydelse för avdrags rätten.s. 18

Sammanfattande kommentar

1.1. Ett viktigt syfte vid införandet av FoU-regeln var att åstadkomma ens. 18

2.liberal praxis ifråga om avdrag för FoU-kostnader. Praxis visar att dettas. 18

3.lyckats. Utrymmet för avdragsgill sponsring på detta område måste be­s. 18

4.traktas som stort. Forsknings- eller utvecklingsarbetet måste visserligens. 18

5.bedrivas inom ett område där bidragsgivaren är verksam. Det krävss. 18

6.108 dock inte några prestationer från mottagare till bidragsgivare för att avdragsrätt skall föreligga, utan även ren grundforskning accepteras. Kravet på att forskningen etc. skall ligga inom bidragsgivarens verk­ samhetsområde är inte oproblematiskt. Å ena sidan har det inte någon betydelse om även andra än finansiären far glädje av forskningen. I så fall skulle ju kostnader för grundforskning i princip aldrig kunna vara avdragsgilla. Praxis synes dock ändå utvisa att en alltför allmän bestäm­ ning av området riskerar att diskvalificera från avdrag. Det vill onekli­ gen synas som om uttalandet i motiven, om att från avdragsrätt skulle uteslutas kostnader för sådan forskning som normalt föll helt utanför näringsverksamheten, kommit att väga mycket tungt. Stundom har detta resulterat i subtila gränsdragningsproblem. Dessa illustreras bäst av en jämförelse mellan de förhandsbesked ge­ nom vilka ICA tillerkändes avdragsrätt för bidrag till cancerforskning, medan en bil och drivmedelsförsäljare vägrades avdrag för bidrag till samma ändamål.25 Fallen illustrerar svårigheten med att tillämpa denna typ av lagregel. Det handlar i själva verket mer om subsumtion än om tolkning, dvs. om att bedöma verklighetens beskaffenhet och inordna denna under en tolkad lagregel. Sådana bedömningar är subjektiva och kan lätt utfalla olika från individ till individ. Om rättens verklighetsbedömning skall åtnjuta trovärdighet måste den vara kontrollerbar. Det är den bara om den är motiverad. Här finns brister i de undersökta avgörandena. Det är allmänt känt att cancer kan ha samband med så­ väl kost som utsläpp av avgaser från bensin- och dieseldrivna fordon. Varför medgavs då inte avdrag i båda fallen? Genom att inte motivera sitt ställningstagande undandrar sig RR:s avgörande kontroll och där­ med verklig legitimitet.26 Det blir dessutom mindre användbart som prejudikat.s. 18

7.RR kunde t.ex. ha motiverat sig genom att hänvisa till att framtida forskningsresultat skulle kunnat föranleda ICA att anpassa sitt sorti­ ment, medan detta typiskt sett skulle blivit svårare för drivmedelsförsäljaren. Detta synsätt illustrerar en verklighetsbedömning som kan­ ske inte alla delar, men som är kontrollerbar. Det förtjänar upprepas att domare och andra jurister kan förväntas ha särskild kompetens att tolka och systematisera lagregler, men att de bedömer verkligheten på subjektiva grunder precis som alla andra.s. 19

8.109s. 19

9.2. En fråga som aktualiserades i ett par av de undersökta avgörandenas. 20

10.var om intressegemenskap kunde påverka avdragsrätten. I RÅ 1988s. 20

11.ref 88 var det bidragsgivande bolaget ett fåmansföretag. Bolagets ägares. 20

12.hade stort inflytande i den stiftelse som skulle motta bidraget och is. 20

13.sin tur finansiera forskningen. RR, som medgav avdraget, uttalade härs. 20

14.klart att ”den omständigheten att bolagets ägare har ett stort inflytandes. 20

15.i stiftelsen [inte] medför annan bedömning ...”s. 20

16.I RÅ 1991 not 24 var ägarförhållandena sådana, att TOR/Skattenyttss. 20

17.Stiftelse ägde det bolag som yrkade avdrag för avsättning till stiftelsen.s. 20

18.Minoriteten menade att det var fråga om utdelning, vilket majoritetens. 20

19.alltså inte gjorde. Det tycks alltså i princip inte spela någon roll oms. 20

20.bidragsmottagaren äger eller kontrollerar bidragsgivaren. I RÅ 1991 refs. 20

21.71, där avdrag vägrades, skulle den bidragsmottagande stiftelsen ocksås. 20

22.äga en stor del av aktierna i det bidragsgivande företaget. Av flera skäls. 20

23.ansåg inte RR att de var tillräckligt säkert att de avsatta medlen verk­s. 20

24.ligen skulle komma att användas så som var avsett. Avdrag vägradess. 20

25.således. De båda fallen understryker tillsammans med RÅ 2000 nots. 20

26.158, att det väsentliga inte är den eventuella intressegemenskapen soms. 20

27.sådan, utan den övergripande frågan om huruvida FoU-bidrag verkli­s. 20

28.gen kommer att användas för forskning och utveckling. Detta hindrars. 20

29.dock inte att olika aspekter av intressegemenskapen tillmäts betydelses. 20

30.i en sådan prognos.s. 20

31.110s. 20

Representation

Inledning

1.Eftersom sponsring inte är en skatterättslig kategori med en därtill hörande term, måste man vid bedömningen av rätten till avdrag för sådana utgifter undersöka om de kan hänföras till någon av de kostnadskategorier som skatterätten identifierar. Det närmare syftet med detta kapitel är att diskutera i vilken utsträckning sponsring kvalificeras som representationskostnader, samt vilka konsekvenserna härav blir.s. 7

2.Avdragsrätten för kostnader avseende representation är tillsammans med FoU, men till skillnad från områdena reklam/PR- samt personal­ kostnader, föremål för särskild reglering. Bestämmelserna, som åter­ finns i 16 kap. 2§ IL, tillkom ursprungligen 1963 och har sedan änd­ rats ett flertal gånger.1 De har följande lydelse.s. 7

3.”Utgifter för representation och liknande ändamål skall dras av bara oms. 7

4.de har omedelbart samband med näringsverksamheten, såsom då det ute­s. 7

5.slutande är fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser ellers. 7

6.liknande eller då utgifterna avser jubileum eller personalvård. Avdraget fårs. 7

7.inte överstiga vad som kan anses skäligt. För utgifter för lunch, middags. 7

8.eller supé får avdraget inte överstiga 90 kronor per person och måltid meds. 7

9.tillägg för mervärdesskatt till den del denna inte skall dras av enligt 8 kap.s. 7

10.eller återbetalas enligt 10 kap. mervärdesskattelagen (1994:200).”2s. 7

11.111s. 7

12.Anledningen till att särskilt restriktiva bestämmelser infördes på dettas. 8

13.område var att man bedömde risken som stor, för att avdrag annarss. 8

14.skulle medges för vad som egentligen var att betrakta som levnads­s. 8

15.kostnader.3 Själva begreppet representation definierades dock aldrig.s. 8

16.Innebörden av representation beskrivs ofta som utövande av värdskap,s. 8

17.gästfrihet och liknande, till en begränsad och avgränsad krets. Konkrets. 8

18.associeras väl representation till måltider, men det kan även röra sig oms. 8

19.gåvor liksom om exempelvis sådana teaterbesök, som kan utgöra en dels. 8

20.av motprestationen i ett s.k. sponsorpaket.s. 8

21.Lagreglernas vaga lydelse och områdets närhet till de icke avdrags­s. 8

22.gilla levnadskostnaderna, har genom åren bidragit till förekomsten avs. 8

23.en rikhaltig rättspraxis. Denna är dock endast i synnerligen begränsads. 8

24.utsträckning intressant för denna undersökning. Endast i rena undan­s. 8

25.tagsfall har nämligen avdragsrätten för sponsringskostnader kommits. 8

26.att prövas mot reglerna för representation. Jag skall i detta kapitel,s. 8

27.med utgångspunkt i framför allt ett rättsfall, undersöka kvalifikation avs. 8

28.sponsring som representation.s. 8

29.Man kan härvid göra principiell åtskillnad mellan två typer av fall.s. 8

30.Det kan för det första röra sig om situationer, där den skattskyldiges. 8

31.såsom motprestation vid ”vanlig” sponsring erhåller t.ex. entrébiljetter,s. 8

32.vilka i sin tur används för representation gentemot exempelvis kunder,s. 8

33.dvs. mot andra än dem som sponsringen riktats till. Detta var fallet is. 8

34.t.ex. Pharmaciamålet, där RR visserligen ansåg att biljetter m.m. soms. 8

35.Operan lämnat som motprestation till Pharmacia medförde att gåvas. 8

36.i denna del inte förelåg, men där rätten ändå inte fann sponsringens. 8

37.avdragsgill, eftersom sponsringsbeloppen i denna del inte var skäligas. 8

38.(såsom krävs enligt specialregeln om representation, se ovan).4s. 8

39.Rättsläget är härvid principiellt klart, såtillvida att sådant sponsor­s. 8

40.bidrag som berättigar till motprestationer, t.ex. biljetter vilka i sin turs. 8

41.används för representation, är avdragsgilla under förutsättning att (i)s. 8

42.motprestationen i enlighet med Pharmaciadomen är av sådan storleks. 8

43.och karaktär att gåva inte föreligger, samt (ii) kravet i 16 kap. 2§ ILs. 8

44.på skälighet ifråga om representationskostnader är uppfyllt. En annans. 8

45.sak är att de enda lagreglerade beloppsgränser som finns, är de soms. 8

46.rör måltider. I övrigt återfinns i de allmänna råd som SKV utger vissas. 8

47.preciseringar. Dessa torde i allmänhet följas av domstolarna, trots att des. 8

48.inte är formellt bindande.s. 8

49.112s. 8

50.Det andra typfallet av sponsring som representation föreligger då själva sponsringsbidraget som sådant är uttryck för representation, dvs. då den sponsrade och den mot vilken sponsorn representerar är ett och sam­ ma subjekt. Man har härvid att göra med en s.k. representationsgåva. Sådana är som strax skall visas endast avdragsgilla i mycket speciella fall.s. 9

Bahcos ambulans

1.Trots den rika förekomsten av rättsfall rörande representation, är de avgöranden som äger relevans för analysen av sponsringskostnaders avdragbarhet mycket fa, om man fokuserar på det andra typfallet.5 Det klassiska och i princip enda renodlade avgörandet är här RÅ82 1:9. Redan mot denna bakgrund framstår kvalificering av sponsring som re­ presentationsgåva som ett undantag från de för denna utgiftstyp vanli­ gare skatterättsliga kategorierna reklam-, PR- samt personalkostnader.s. 9

2.I RÄ82 1:9 tillgodoförde sig AB Bahco vid 1975 års taxering av­ drag med 32.000 kronor, avseende en ambulans som överlämnats till den polska sjukvårdförvaltningen. Avdraget synes inledningsvis även av bolaget ha rubricerats som en gåva av representationskaraktär. Man hävdade dock att det restriktiva synsätt som kom till uttryck i RSV:s dåvarande anvisningar om representation inte var tillämpliga på fallet, med hänvisning till att polska och svenska kommersiella förhållanden var olikartade. Ambulansen överlämnades i samband med avslutandet av en ventilationsinstallation i ett kongresshotell i Warszawa.s. 9

3.Enligt den skattskyldige var syftet med transaktionen att vidmakt­ hålla den affärsförbindelse som upprättats. Bolaget menade att gåvor av detta slag var nödvändiga för det större företag som ville vinna inträde på en öststatsmarknad. Det framhölls att kostnaden var låg i förhållan­ de till försäljningen i Polen, vilken översteg 10 miljoner kronor. Till ut­ veckling av sin talan påpekade man också att överlämnandet av ambu­ lansen, som var målad i bolagets färger och försedd med bolagets namn på utsidan, i praktiken hade karaktär av reklam och var avdragsgill på denna grund. Genom sin utformning riktade sig gåvan nämligen till en bredare krets. Avdrag medgavs av MKSR samt av KR i Stockholm.s. 9

4.113s. 9

5.RR vägrade med en kortfattad motivering avdraget. Rätten anför­s. 10

6.de:s. 10

7."Vad angår gåvan av ambulansen framgår av handlingarna i målet att bo­s. 10

8.laget, som driver rörelse i ventilationsbranschen, ej har till verksamhet atts. 10

9.tillverka eller försälja ambulanser. Överlämnandet av ambulansen till dens. 10

10.polska sjukvårdsförvaltningen är därför att anse som en ren rep resen ta-s. 10

11.tionsgåva.”s. 10

12.Härefter hänvisades till representationsregleringens krav på ”omedel­s. 10

13.bart samband” med verksamheten, samt till stadgad restriktiv praxis.s. 10

14.Den skattskyldiges precisering av talan, nämligen att det rörde sig oms. 10

15.reklamkostnader, kommenterades överhuvudtaget inte.s. 10

När kvalificeras sponsring som

representation?

1.1. Frågan är i vilken utsträckning Bahco-målet medger några slutsatsers. 10

2.om gällande rätt, såvitt gäller gränsdragningen mellan sponsring soms. 10

3.reklam respektive som representationsgåva. Det är utan tvivel så, atts. 10

4.RR:s kortfattade motivering begränsar möjligheterna till en sådan ut­s. 10

5.värdering. Rättsfallstolkning är ofta vansklig, och man bör enligt mins. 10

6.mening vara mycket försiktig med att dra slutsatser av RR:s tystnad is. 10

7.en viss fråga.s. 10

8.Rätten konstaterar att bolaget inte tillverkar eller säljer ambulanser,s. 10

9.samt att gåvor bara är avdragsgilla om de har omedelbart samband meds. 10

10.verksamheten. Man kan då undra hur ett omedelbart samband alls skalls. 10

11.kunna föreligga där inget samband (med produktion eller försäljning)s. 10

12.finns. Svaret skulle kunna vara att lagens krav på omedelbart sambands. 10

13.tolkningsvis kan tillåtas åsyfta något annat än produktion och försälj­s. 10

14.ning, t.ex. affärsförhandlingar. Rättspraxis är på detta område myckets. 10

15.restriktiv, men inte heller så klar att en säker slutsats av detta slag kans. 10

16.dras. Allmänt torde kunna sägas att representationsgåvor av litet värdes. 10

17.(troligen maximalt några hundra kronor) är avdragsgilla oavsett oms. 10

18.de har anknytning till den skattskyldiges produktion eller ej.6 Det ärs. 10

19.oklart vilken närmare betydelse det har för avdragsrätten om ett före­s. 10

20.114 mål som överlämnas i samband med representation har samband med produktionen eller ej.7s. 10

21.Oavsett hur det förhåller sig med denna fråga kan det för sponsringskostnadernas del konstateras, att avdragsrätten för representation gentemot den sponsrade troligen är så begränsad att sponsringskostnader i praktiken måste kvalificeras som reklam/PR-, personal-, eller FoUkostnader, för att alls vara avdragsgilla. Detta gäller normalt även om representationen/sponsringen skulle utövas på annat sätt än genom överlämnandet av föremål, t.ex. genom mat och logi.8s. 11

22.Vid användning av vad som erhållits som motprestation vid exem­ pelvis reklam/PR-baserad sponsring, dvs. det första typfallet enligt ovan, är som påpekats rättsläget det, att sponsringsbidraget är avdrags­ gillt om motprestationen är sådan att gåva inte för handen, samt kravet i 16 kap. 2§ IL på skälighet är uppfyllt. Härvid har den skattskyldige att iaktta beloppsramar etc.s. 11

23.Eftersom sponsring som utgör ett led i representation i endast myck­ et begränsad omfattning är avdragsgill blir det viktigt att analysera frå­ gan om när sponsringskostnader skall kvalificeras som representation, respektive när detta inte skall ske. 2. Vad är det då som karaktäriserar representation, och på vilket sätt skiljer sig denna från reklam och PR? Dessa frågor kan inte besvaras endast med utgångspunkt i Bahco-målet. Därtill är motiveringen för knapphändig.s. 11

24.Begreppet representationskostnader är visserligen odefinierat men vissa iakttagelser kan ändå göras. Kostnader av dessa slag är åtminstone i teorin inte benefika. Det grundläggande syftet med representation förutsätts nämligen vara att gynna den egna verksamheten. Av detta skäl går uttrycken gåva och representation egentligen mycket dåligt ihop med varandra, eftersom en gåva principiellt förutsätts vara benefik. Termen gåva används emellertid även i representationssammanhang, som synes av såväl RR som av SKV.s. 11

25.115s. 11

26.Det bör mot denna bakgrund framhållas att syftet med represent-s. 12

27.tionsreglerna i KL inte är riktat mot benefika transaktioner, för sådanas. 12

28.gäller avdragsförbud på allmänna grunder, utan fastmer mot affärsmäs­s. 12

29.siga utgifter.9 Det som utmärker representationskostnader är i stället atts. 12

30.de ofta innebär att någons levnadskostnader bestrids. En grundprincips. 12

31.i inkomstskatterätten är att levnadskostnader inte skall vara avdrags­s. 12

32.gilla utan i stället utgöra en viktig del av själva skattebasen. Syftet meds. 12

33.avdragsbegränsningen avseende representationskostnader är därför atts. 12

34.fånga upp vissa levnadskostnader, trots att bestridandet av dessa förut­s. 12

35.sätts ha affärsmässig grund. Detta framgår också tydligt av motiven.s. 12

36.Mot denna bakgrund borde begreppet representationskostnader is. 12

37.normalfallet reserveras för sådana utgifter varigenom någons levnads­s. 12

38.kostnader betalas. Ett bra exempel är då ett företag bjuder affärskontak­s. 12

39.ter på teatern. I den utsträckning en transaktion inte har den angivnas. 12

40.innebörden saknas skäl att klassificera kostnaden som representation.s. 12

41.Bahcofallet medför dock att detta synsätt inte kan gälla undantagslöst.s. 12

42.3. Det kan vidare konstateras att representationen till sin karaktär ärs. 12

43.ensidig. I motsats till de flesta former av sponsring förutsätts den mots. 12

44.vilken representationen utövas, inte leverera någon direkt motprestations. 12

45.som ett direkt resultat av representationen. Det handlar i stället om atts. 12

46.skapa ett affärsklimat som är gynnsamt för den representerandes verk­s. 12

47.samhet, t.ex. genom att bjuda på mat, kulturella upplevelser, eller smås. 12

48.presenter i anslutning till affärsförhandlingar eller marknadsföring.s. 12

49.Mot denna bakgrund far det principiella syftet med representation,s. 12

50.både i form av allmän gästfrihet och i form av representationsgåvor is. 12

51.stället sägas ha med förväntade effekter att göra. Det framstår helt enkelts. 12

52.som en strävan efter att med ett beteende som uppfattas som generösts. 12

53.åstadkomma goda förutsättningar för affärer. Detta syfte liknar i stors. 12

54.utsträckning syftet med PR, dock att adressaterna oftast är betydligts. 12

55.färre, samt att, som påpekats, metoden ofta innebär att någons levnads­s. 12

56.kostnader betalas.s. 12

57.4. Representationsbegreppets karaktär skulle därmed sammanfatt­s. 12

58.ningsvis kunna preciseras så, det i första hand avser situationer där (i)s. 12

59.levnadskostnader för en relativt snäv adressatkrets bestrids, (ii) utans. 12

60.116 krav på direkt motprestation, (iii) i syfte att skapa en gynnsam atmosfär för inledande eller upprätthållande av affärsförbindelser. Frågan blir nu om kvalifikationen av Bahcos kostnader för ambulansen passar in på denna förhållandevis preciserade beskrivning av representationsbegreppet.s. 12

61.Det kan direkt konstateras att fråga i målet inte var om att direkt bestrida någons levnadskostnader. Således handlade inte om vad som normalt avses med representation, dvs. förtäring, kulturella upplevelser eller små presenter till individuella företrädare för en tänkt motpart. Å andra sidan tycks det stå klart, att någon motprestation av det slag som oftast karaktäriserar modern sponsring inte var aktuell. Ambulansen överlämnades i och med att arbetet för uppdragsgivaren avslutades. Syftet var att skapa ett gott affärsklimat i framtiden, och även om bilen försågs med bolagets namn måste det väl antas att adressaten var affärskontrahenten, dvs. den polska staten, och inte den polska allmänhet som skulle komma att uppmärksamma namnet Bahco när ambulansen rullade fram på gatorna.s. 13

62.Såväl adressaten som syftet med transaktionen stämmer således väl in på det ovan preciserade representationsbegreppet. Det står dock ändå klart att det måste röra sig om ett gränsfall, genom att det inte förelåg någon risk för att man skulle bestrida levnadskostnaderna för några företrädare för motparten.s. 13

63.Det fundamentala skyddsintresse som föranledde införandet av sär­ reglerna avseende representation var således inte hotat här. Den skatt­ skyldiges invändning, att det inte var frågan om representation utan om ett slags reklam, kommenterades inte ens av RR.10 Mot denna bakgrund kan man ifrågasätta RR:s kvalificering av kostnaden som en representationskostnad.s. 13

64.Det bör emellertid framhållas att representationsbegreppet i praxis inte entydigt fått en så precis avgränsning som den jag gjort ovan. Man bör därför vara försiktig med att dra slutsatser av det som jag anfört här. Det kan dock knappast vara någon tvekan om att Bahcomålet av­ såg ett tämligen udda gränsfall, och att dess prejudikatvärde måste an­ tas vara begränsat. Mot bakgrund härav, och med hänsyn till tid som förflutit samt den allt viktigare roll som sponsringen numera spelar i ekonomiskt liv, är det rimligt att betrakta rättsfallet som ett avgörandes. 13

65.117s. 13

66.in casu, möjligen av endast begränsad betydelse för den principiellas. 14

67.utvärderingen av rättsläget.s. 14

68.Det förtydligade rättsläge som Pharmaciamålet medfört torde väl is. 14

69.praktiken också innebära, att den som överväger sponsring försäkrar sigs. 14

70.om rätt till motprestationer av sådan kvantitet och kvalitet, att spons-s. 14

71.ringsbidraget inte riskerar att klassificeras som representationsgåva.s. 14

72.Det vanligaste är säkerligen att man, som i Pharmaciamålet, använders. 14

73.erhållna motprestationer för representationsändamål, och vid sådants. 14

74.förhållande är ju som påpekats rättsläget åtminstone i principiellt hän­s. 14

75.seende helt klart.s. 14

76.5. En annan viktig fråga som väl inte fick någon principiell lösnings. 14

77.i Pharmaciamålet var hur man skall förfara med sådana sponsrings-s. 14

78.kostnader, som skatterättsligt måste hänföras dels till reklam och PR,s. 14

79.och dels till representation, beroende exempelvis på hur de erhållnas. 14

80.motprestationerna används av sponsorn. I Pharmaciamålet gjorde RRs. 14

81.endast vaga uttalanden härom, och medgav därefter skönsmässigt av­s. 14

82.drag med halva det utgivna sponsorbidraget.s. 14

83.118s. 14

Sammanfattande kommentar

Inledning

1.Detta kapitel innehåller en sammanfattning av de analyser och slutsat­ ser som jag presenterat i undersökningen. Dispositionen överensstäm­ mer i huvudsak med den som använts i kapitlen 4-7.1 Ett undantag är dock att jag inte i det följande ytterligare kommer att beröra sådana sponsoravdrag som kvalificeras som representation. Skälet härtill är att förutsättningarna för avdrag är utomordentligt små. Företeelsen är ut­ förligt behandlad i kapitel 7 till vilket läsaren hänvisas.s. 8

Direkt motprestation

1.1. Det är de allmänna reglerna för avdrag i inkomstslaget näringsverk­ samhet som styr avdragsrätten för sådana marknadsföringskostnader som har karaktär av reklam eller PR. Uttryck som reklam och PR an­ vänds således inte i inkomstskattelagstiftningen. Den definition av be­ greppet reklam som finns i reklamskattelagen saknar troligen självstän­ dig betydelse i inkomstskatterättsliga sammanhang.s. 8

2.Undersökningen av praxis visar på ett tämligen restriktivt synsätt där ingen principiell skillnad gjorts i behandlingen av kultur-, idrottsrespektive annan sponsring. De flesta av RR:s avgöranden på området är dock av äldre datum. Under 2000 tillkom emellertid två viktiga av­ göranden, nämligen de s.k. Pharmacia- och Falconmålen (RÅ 2000 ref 311 respektive RÅ 2000 ref 31 II).s. 8

3.Före avkunnandet av dessa domar hade RR inte i något sponsringsliknande fall uttryckligen prövat betydelsen för avdragsrätten av direk­ ta motprestationer från den eller de som fungerat som mottagare av sponsringen. Detta kriterium på samband mellan kostnader och den skattskyldiges verksamhet och intäkter hade såvitt framgår av under­s. 8

4.119s. 8

5.sökningen överhuvudtaget inte kommit till användning i RR:s bedöm­s. 9

6.ningar av utgifter för PR och andra goodwillskapande åtgärder.s. 9

7.Detta skedde emellertid i Pharmaciamålet. Gällande rätt medför en­s. 9

8.ligt detta avgörande en presumtion för att sponsringsutgifter som etts. 9

9.aktiebolag har generellt är att se som omkostnader enligt 16 kap. 1 § IL.s. 9

10.Om emellertid direkta motprestationer som står i objektiv proportions. 9

11.till det utgivna bidraget saknas, presumeras samtidigt en icke avdrags­s. 9

12.gill gåva föreligga. Resonemanget innebär att omkostnadskaraktär ochs. 9

13.gåva kan vara för handen samtidigt. Eftersom rättsfölj derna i 16 kap.s. 9

14.1§ och 9 kap. 2§ IL är oförenliga, föreligger då s.k. äkta regelkonkur­s. 9

15.rens. RR har här, tydligen med stöd av principen lex specialis legi gene­s. 9

16.rali derogat, tillämpat avdragsförbudet för gåvor.s. 9

17.2. Undersökningen av sådan personalkostnadspraxis som uppvisars. 9

18.sponsringskaraktär har omfattat avgöranden, där avdragsrätten prövatss. 9

19.för utgifter för personalen som kollektiv, men där syftet inte bara tyckss. 9

20.ha varit att belöna de anställda för utfört arbete, utan att även menings. 9

21.gynna företagets verksamhet, namn, rykte, produkter etc.s. 9

22.Det framgår tydligt att praxis på detta område utvecklats i restriktivs. 9

23.riktning, såväl för insatser inom idrott som för stöd till övrig kultur.s. 9

24.RR:s argumentation har emellertid inte baserats på motprestationens. 9

25.som omkostnadskriterium, utan kan hänföras till utgifternas förvän­s. 9

26.tade effekter.2 De fall där avdrag medgivits är gamla men deras aktua­s. 9

27.litet har bekräftats av RR obiter dictum i Pharmaciamålet. De konkretas. 9

28.stödformer som varit föremål för prövning är bl.a. byggnation och un­s. 9

29.derhåll av gemensamma anläggningar, som idrottsplatser.s. 9

30.Det saknas i RR:s motiveringar helt hänvisningar till förekomsten avs. 9

31.motprestationer från de gynnade arbetstagarkollektiven. Detta gäller så­s. 9

32.väl i de fall där avdrag medgivits som i fall där avdrag vägrats. Praxis gers. 9

33.härigenom uttryck för en generell norm ifråga om personalkostnader.s. 9

34.Arbetsgivare anses i skatterätten nämligen själv disponera över avdrags­s. 9

35.rätten för personalkostnader, på så vis att de anställdas motprestationers. 9

36.i form av utfört arbete i regel är underförstådda. Detta synsätt illustre­s. 9

37.rar tanken på att det är den skattskyldige näringsidkaren som själv bästs. 9

38.förutsätts veta hur företaget bör skötas, och att fiscus normalt inte skalls. 9

39.överpröva dennes företagsekonomiska överväganden. Sambandet mel­s. 9

40.120 lan personalkostnader och arbetsgivarens näringsverksamhet kan mot denna bakgrund normalt sägas vara förutsatt.s. 9

41.Detta hindrar dock inte att den skattskyldiges kvalificering av ett avdrag som personalkostnad kan prövas, om den gränsar till ett icke avdragsgillt område. Som exempel på sådana områden kan nämnas gå­ vor. 3. Avdragsrätten för forsknings- och utvecklingskostnader är, till skillnad från de ovan behandlade, särskilt reglerade genom bestämmelsen i 16 kap. 9§ IL. Syftet med införandet av FoU-regeln var bl.a. att klargöra att avdrag kunde erhållas även för s.k. grundforskning dvs. ”forskning med enbart vetenskapliga syften, utan inriktning på lösning av speciella praktiska uppgifter”.3 Enligt motiven kan avdrag dessutom medges för forskning som inte har vetenskaplig karaktär. Det saknar också bety­ delse om resultatet kommer även andra än bidragsgivaren till godo. Ett grundläggande krav är dock enligt lagtexten att forskningen eller utvecklingsarbetet har eller kan antas få betydelse för den skattskyldiges näringsverksamhet, vilket i motiv och praxis uppfattats så att denne skall ha ett rimligt intresse av det arbete som finansieras.s. 10

42.Den praxis jag undersökt är, till skillnad från sina motsvarigheter på ovan behandlade områden, uteslutande av yngre datum. I flertalet fall har avdrag medgivits. Kravet på motprestation kan sägas följa redan av lagtexten, vilken ju pekar ut det slags arbete som måste utföras för att avdrag skall medges. Kravet har dock upprätthållits på så vis av RR, att bidrag kunnat lämnas till annan än den som skall företa forskningen eller utvecklingsarbetet. I de aktuella fallen har medlen lämnats till stif­ telser, vilka i sin tur förutsatts stödja relevanta projekt. Den relativt vida avdragsrätten omfattar även bidrag till exempelvis vetenskapliga priser, dvs. får karaktär av belöning för redan utfört arbete. Det har också ut­ tryckligen accepterats att vidareutdelningen skjuts upp och äger rum vid en tidpunkt efter det att avdrag medgivits. Motprestationen kan således utföras av annan än den som erhållit bidraget från den skatt­ skyldige. Ett självklart krav är dock att det med någon säkerhet går att förutse att den mottagare som inte själv skall utföra forskningen, verk­ ligen vidareförmedlar bidraget inom rimlig tid.s. 10

43.121s. 10

Förväntade effekter

1.1. På området för reklam- och PR-kostnader kan direkta motpresta­s. 11

2.tioner som regel förutsättas utgöra tillräcklig betingelse för avdrag. Des. 11

3.utgör däremot inte alltid nödvändig betingelse för avdrag. Förklaringens. 11

4.härtill står att söka i de rättsfall, där avdrag medgivits med hänvisnings. 11

5.till sponsringens förväntade effekter, trots att direkta motprestationers. 11

6.saknats. Avdrag kan med stöd av Falconmålet även erhållas om dets. 11

7.utgivna sponsorbidraget ”avser en verksamhet hos mottagaren som hars. 11

8.ett sådant samband med sponsorns verksamhet att ersättningarna kans. 11

9.ses som indirekta omkostnader i denna.”s. 11

10.Med hänsyn till RR:s knapphändiga motivering är det emellertids. 11

11.mycket vanskligt att försöka ange de krav på samband mellan spons­s. 11

12.orns och den sponsrades verksamheter, som rätten ställer för att spons­s. 11

13.ringen skall kunna kvalificeras som indirekt omkostnad. Den angivnas. 11

14.anknytningen med därtill följande effekter på intäkterna förefaller en­s. 11

15.ligt RR:s synsätt kunna ”läka” avsaknaden av direkta motprestationer.s. 11

16.Anknytningen och effekterna blir därvid är så påtagliga att regelkon­s. 11

17.kurrensen mellan den allmänna omkostnadsregeln och gåvoavdrags-s. 11

18.förbudet inte, som annars, bör avgöras med hjälp av principen om lexs. 11

19.specialis. Slutsatsen måste då bli att trots att utgiften ifråga åtminstones. 11

20.delvis utgör en gåva, medges således ändå avdrag med stöd av den all­s. 11

21.männa bestämmelsen i 16 kap. 1 § IL. Härvid krävs alltså att anknytnings. 11

22.mellan verksamheterna tar sig uttryck i positiva effekter på intäkterna.s. 11

23.Även om motiveringen i Falconmålet inte är särskilt utförlig kans. 11

24.dras den slutsatsen att sponsorn och den sponsrade inte behöver ägnas. 11

25.sig åt samma slags verksamhet. I stället förefaller det röra sig om ett kravs. 11

26.på beroende mellan verksamheternas syften och resultat, i Falconmålets. 11

27.mellan framgångsrik miljövård och framgångsrik dryckesförsäljnings. 11

28.under namnet Falcon. Anknytningen skall således bestå i ett beroende­s. 11

29.förhållande av det slaget, att framgångsrik verksamhet hos den spons­s. 11

30.rade betingar framgångsrik verksamhet hos sponsorn.s. 11

31.2. Som påpekats har RR inte för personalkostnadernas del gjort någras. 11

32.uttryckliga hänvisningar till krav på direkta motprestationer från des. 11

33.gynnade arbetstagarkollektiven eller andra. I stället har prövningen in­s. 11

34.riktats på kostnadernas effekter, vilket på detta område inneburit atts. 11

35.man ställt frågan om bidragen kommit de anställda till del. Det hars. 11

36.härvid inte visat sig vara nödvändigt att de sammanslutningar eller kol­s. 11

37.lektiv som mottagit bidragen är slutna eller eljest exklusiva för anställda,s. 11

38.122 men andelen utomstående som kan förväntas få nytta eller nöje av bi­ draget måste vara liten. Det är rimligt att säga att RR här har tillämpat en väsentlighetsprincip. Däremot är jag tveksam till den uppfattning som framförts i doktrinen, nämligen att andelen anställda bland de gynnas av bidraget generellt måste vara minst 75-80%. Viktigare synes vara att mottagaren är en förening som organiserar de anställda och inte t.ex. en kommun? 3. Som redan framhållits är enligt den särskilda lagregeln för forsk­ nings- och utvecklingskostnader direkt motprestation en förutsättning för avdragsrätt. Denna behöver dock inte vara riktade till givaren, vilket innebär att kostnader för t.ex. grundforskning kan vara avdragsgilla. Även kravet på förväntade effekter kan utläsas i lagtexten, enligt vilken avdrag medges för sådan FoU-kostnad ”som har eller kan antas få be­ tydelse för den skattskyldiges näringsverksamhet”. Som påpekats i det föregående har denna ”betydelse” i motiven preciserats så, att det är tillräckligt att bidragsgivaren har ett ”rimligt intresse” av forskningen. Rättspraxis visar tydligt att detta rimliga intresse är en såväl nödvändig som tillräcklig betingelse för avdrag enligt FoU-regeln.s. 11

39.För att kriteriet skall vara uppfyllt krävs att forskningen ifråga lig­ ger inom den skattskyldiges verksamhetsområde. Vid sådant förhål­ lande synes det rimliga intresset inte behöva styrkas utan presumeras föreligga. Presumtionen förutsätter dock normalt att forskningen inte avser även andra områden än det som bidragsgivaren är verksam inom. Avdragsrätt föreligger emellertid oberoende av om andra än den skatt­ skyldige drar nytta av forskningen.s. 12

Övriga kriterier

1.1. Under denna rubrik har jag undersökt ett antal andra tänkbara kri­ terier för bedömningen av avdragsrätten för sponsring. Dessa är för det första frågan om huruvida det förekommer krav på proportionalitet mellan kostnad och prestation respektive kostnad och effekt. Vidare har ställts frågan om rättstillämparen vid bedömningarna eftersträvar ett objektivt synsätt eller om den skattskyldiges subjektiva uppfattning om kostnadernas relevans tillåts väga särskilt tungt. Slutligen har jag noterat om avgörandena i praxis baserats på prognoser av hur motpres-s. 12

2.123s. 12

3.tationer eller effekter antas komma att gestalta sig, eller om man stötts. 13

4.sig bedömningar i efterhand.s. 13

5.2. Undersökningen ger inget stöd för uppfattningen att det i RR ställss. 13

6.krav på att en utgift för sponsring principiellt måste stå i viss proportions. 13

7.till den skattskyldiges intäkter, omsättning eller sponsringens förvän­s. 13

8.tade effekter. Däremot har det krav på direkt motprestation som gällers. 13

9.ifråga om reklam och PR konstruerats så, att sponsorbidraget utgör ens. 13

10.icke avdragsgill gåva till den del det inte motsvaras av värdet av mot­s. 13

11.prestationerna.s. 13

12.Även om undersökningen inte ger något stöd för att RR gör någras. 13

13.andra proportionalitetsbedömningar än den nyss nämnda finns emel­s. 13

14.lertid inget som klart motsäger denna möjlighet. Rättens motiveringars. 13

15.på de olika områdena är nämligen av så skiftande kvalitet och omfatt­s. 13

16.ning att någon säker slutsats inte kan dras. Det är dessutom, som fram­s. 13

17.hållits redan inledningsvis, ingalunda självklart att RR skall bedömas. 13

18.om en anskaffning av vara eller tjänst är ”för dyr” för företaget ellers. 13

19.ej. En näringsidkares valmöjligheter är generellt stora. Rättstillämparens. 13

20.ifrågasätter inte om denne reser i första eller andra klass, eller väljer atts. 13

21.fylla sitt lager med varor från en dyrare leverantör.s. 13

22.3. Beträffande frågan om huruvida bedömningarna av avdrags rättens. 13

23.bör vila på så objektiva grunder som möjligt, eller om den skattskyldigess. 13

24.uppfattning bör väga särskilt tungt, finns skäl som talar i olika riktning­s. 13

25.ar. För en så objektiv bedömning som möjligt talar nettobeskattningenss. 13

26.principiella uppbyggnad. Enligt denna skall endast sådana kostnaders. 13

27.vara avdragsgilla som uppvisar erforderligt samband med intäkter. Atts. 13

28.dessa skall vara avdragsgilla är ett uttryck för skatteförmågeprincipen.s. 13

29.Att denna sambandsbedömning sker på likformiga, dvs. så objektivas. 13

30.grunder som möjligt, är principiellt en förutsättning för det rättstatligas. 13

31.kravet på likabehandling av de skattskyldiga.s. 13

32.Emellertid talar det likaledes rättsstatliga kravet på förutsebarhet förs. 13

33.att den skattskyldiges uppfattning, i praktiken dennes prognos, bör till­s. 13

34.mätas stor betydelse. Det är just detta önskemål som är den värdemäs­s. 13

35.siga grunden för den inledningsvis refererade allmänna uppfattningens. 13

36.att fiscus principiellt skall avhålla sig från att överpröva det företagseko­s. 13

37.nomiska värdet av skattskyldiges dispositioner.s. 13

38.Undersökningen av äldre praxis visade att RR i denna fråga inte gjorts. 13

39.några uttalanden av principiellt slag på sponsringsområdet. Det börs. 13

40.dock framhållas att objektiva överprövningar av de skattskyldigas egnas. 13

41.124 bedömningar i flera fall ledde till att avdrag vägrades. Sådana över­ prövningar har därvid inte bara avsett gränsdragningen mot det icke avdragsgilla gåvoområdet, utan även bedömningar av det företagseko­ nomiska värdet av sponsringen. Av Pharmaciamålet synes emellertid framgå att RR numera överlåter den sistnämnda bedömningen till den skattskyldige. Ett motsvarande synsätt synes redan tidigare ha präglat praxis på personalkostnadsområdet. 4. Mycket talar för att RR i mesta möjliga utsträckning baserar sina ställningstaganden till avdragbarheten för sponsringskostnader på prognoser. För FoU-kostnader, vilka ju ofta förutsätts bekosta sådant som vid omkostnadsföringen ännu inte utförts, är detta särskilt tydligt. Även för övriga kostnadstyper förefaller prognosen vara grunden för bedömningen, ehuru inte alltid uttalad. Undantag finns dock, särskilt i äldre praxis där rätten ibland beskrivit exempelvis marknadsföringseffekter i perfekt, vilket talar för att man gjort en eftersyn.s. 13

42.Att basera bedömningarna på prognoser i stället för på eftersyn, även där sådan skulle varit möjlig, är utan tvekan bäst ägnat att uppfylla kra­ vet på förutsebarhet. Detta blir i regel också ett naturligt synsätt vid be­ dömningen av marknadsföringskostnader, eftersom nyttan av dem ofta är möjlig att identifiera när viss tid har förflutit, om ens då. Det bör därför normalt vara tillräckligt för avdragsrätt, om den skattskyldige vid bestridandet av en marknadsföringskostnad har befogad anledning att se den som relevant i förhållande till intäkterna och verksamheten. En bedömning i efterhand kan visserligen många gånger vara möjlig, men det strider mot tanken på förutsebarhet, om en kostnads avdragbarhet inte skulle låta sig bedömas förrän i efterhand. Ett sådant synsätt kunde fa den orimliga principiella konsekvensen, att de skattskyldiga företagen under lång tid finge sväva i okunnighet om den skattemässiga relevansen av deras utgifter.s. 14

De lege ferenda

1.Det kan i sammanhanget finnas anledning att erinra om vissa civilrätts­ liga begränsningar i rätten för juridiska personer att använda sina med­ el.5 De praktiskt mest betydelsefulla bestämmelserna återfinns i ABL.s. 14

2.125s. 14

3.Innebörden av bolagsrätten är att icke affärsmässigt betingade utbetal­s. 15

4.ningar, med undantag för vissa gåvor enligt ABL, normalt är otillåtnas. 15

5.och kan angripas av minoritetsägare. En intressant fråga blir då om dets. 15

6.föreligger överensstämmelse mellan dessa bestämmelser och skatterätts­s. 15

7.lig praxis, på så sätt att vad som anses tillåtet enligt ABL automatiskts. 15

8.kvalificerar för avdragsrätt. På motsvarande vis kan man fråga sig om,s. 15

9.för den händelse ABL vägrat avdrag för sponsring, minoritetsägarnas. 15

10.med framgång kan hävda att utbetalningen inte varit affärsmässig ochs. 15

11.kräva återbetalning enligt reglerna i ABL.s. 15

12.Frågorna aktualiserar det ”eviga” problemet med förhållandet mel­s. 15

13.lan skatterätten och civilrätten. Det kan lätt konstateras att RR intes. 15

14.i sponsringspraxis gjort några uttryckliga hänvisningar till civilrätten.s. 15

15.Detta hindrar dock inte i och för sig att man kan ha blickat utanförs. 15

16.skatterätten. Den uttryckliga presumtion med innebörden att aktiebo­s. 15

17.lags sponsringsutgifter normalt presumeras utgöra omkostnader, vil­s. 15

18.ken kommer till uttryck i domskälen i Pharmaciamålet (se kap. 4) kans. 15

19.mycket väl vara ett resultat av detta. Vidare förefaller det klart att dets. 15

20.gåvobegrepp som återfinns i 9 kap. 2§ IL vilar på civilrättslig grund.s. 15

21.Det sagda indikerar vad som ofta har hävdats, nämligen att skatterät­s. 15

22.ten bygger på civilrätten och att civilrättsliga begrepp bör användass. 15

23.i skatterätten i enlighet med sina civilrättsliga innebörder.3 Att dettas. 15

24.är korrekt från allmänna utgångspunkter är det väl dessutom få soms. 15

25.invänder mot.s. 15

26.Samtidigt måste dock påpekas att RR:s användning av civilrätten ärs. 15