1.I sitt slutbetänkande, som presenterades i SOU 1988:21 och 22, lämnade Skatteförenklingskommittén ambitionen att föreslå en konkret utform ning av sakbegreppet. I SOU 1988:21 konstateras:s. 113
2.”Det fördjupade studium som vi nu kunnat ägna denna mycket komplicerades. 113
3.fråga har övertygat oss om att en mer framkomlig väg är att anknyta till das. 113
4.gens skatteprocess där ett sakbegrepp redan hanteras utan svårigheter.”86 Kommittén konstaterade att det inte var meningsfullt att i lag försöka definiera vad som skulle avses med saken i skatteprocessen.87 I stället skulle innebörden få utvecklas i praxis.88 Ledning för sakbegreppet skul le hämtas i förarbeten och tidigare praxis.89 Däremot konstaterades sak begreppet vid skönstaxering och skönsbeskattning behöva särskild uppmärksamhet.90s. 113
5.Om den skattskyldige inte har lämnat deklaration eller om underlaget for en lämnad deklaration är alltför bristfälligt kan skönstaxering eller skönsbeskattning genomföras.91 Skattemyndigheten uppskattar då be skattningsunderlaget skönsmässigt. När en deklaration inte har lämnats, kan den skattskyldige vanligen förväntas lämna in en deklaration i sam band med begäran om omprövning.92 När deklaration har lämnats kan de tvistiga frågorna fastställas på samma sätt som i en process med an ledning av en vanlig deklaration.93s. 113
6.Om den skattskyldige inte skulle lämna in någon deklaration i sam band med begäran om omprövning, bör, enligt kommittén domstolen genom materiell processledning förmå den skattskyldige att precisera sina yrkanden och grunder.94 På så sätt kan processföremålet individu aliseras.95 Om den skattskyldige inte skulle efterkomma ett föreläggande om att inkomma med ett preciserande av sin talan, kan överklagandets. 113
7.114 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 114
8.avvisas.96 På grund av den i skattemål förhållandevis långa omprövs. 114
9.ningsfristen, kan den skattskyldige åter begära omprövning av skönstax-s. 114
10.eringen eller -beskattningen när saken kan preciseras.97 Den skattskyldis. 114
11.ge går således inte miste om sin rätt på grund av att talan avvisas.98s. 114
Propositionen 1989/90:74, Ny taxeringslag m.m.
1.I prop. 1989/90:74 var inställningen delvis en annan än i SOU 1988:21s. 114
2.och 22. Där konstaterades att det i och för sig kunde vara av begränsads. 114
3.praktisk betydelse att identifiera frågan eller saken i målet.99 Emellertids. 114
4.uppmärksammades att saken måste identifieras när domstolen skall avs. 114
5.göra om ett åberopande av en ny omständighet eller ett nytt yrkande is. 114
6.ett mål utgör en ändring av talan.100 Vidare konstaterades att saken bes. 114
7.hövde preciseras när ställning skulle tas till en doms rättskraft.101 Skats. 114
8.temyndigheten måste ta ställning till rättskraftens omfattning när dens. 114
9.skall bedöma en begäran om omprövning samtidigt som det finns ens. 114
10.dom avseende samma taxeringsår.102 I denna proposition har sakbegreps. 114
11.pet därför diskuterats närmare.s. 114
12.Propositionen utgår ifrån att de principer som tillämpas avseendes. 114
13.RB:s regler om saken i dispositiva tvistemål som huvudregel även gällers. 114
14.för skatteprocessen.103 Detta innebär bl.a. att alla omständigheter soms. 114
15.hade kunnat åberopas till stöd för en talan prekluderas genom dom is. 114
16.målet.104 Med omständigheter avses de sakförhållanden som utgör ens. 114
17.väsentlig grund för att bestämma en frågas individualitet.105 I proposis. 114
18.tionen uttalas:s. 114
19.”De omständigheter eller sakförhållanden som sålunda är relevanta för atts. 114
20.individualisera en fråga bör normalt hållas isär från de rättsliga faktorerna.s. 114
21.Jag tänker då bl.a. på att det oftast är utan betydelse vilket lagrum som åbes. 114
22.ropas som skäl för ett yrkande. I ett rättsfall (RA 1986 ref 166) fastslog res. 114
23.geringsrätten att inkomsten från en fastighetsförsäljning, som realisations-s. 114
24.vinstbeskattades genom en lagakraftvunnen dom om eftertaxering, därefters. 114
25.inte kunde eftertaxeras som inkomst av tomtrörelse. Det ansågs som sammas. 114
26.Närmare om rättskraftens omfattning 115s. 115
27.fråga då de faktiska omständigheterna hänförde sig till ”samma fastighetss. 115
28.försäljning och samma intäkter och kostnader”.106 I propositionen tas särskilt avstånd från ”en motsatt uppfattning”107 som föreföll ligga till grund för hur Wennergren i ett särskilt yttrande i anslutning till propositionen hanterade vissa frågeställningar.108s. 115
29.I propositionen framhålls att en doms rättskraft inte bör sträcka sig längre än vad som kunnat förutses i rättegången.109 I annat fall skulle rättsförluster kunna uppkomma för de skattskyldiga på grund av att de inte varit medvetna av vikten av utgången i målet.110 Förarbetena ankny ter i detta sammanhang till vissa exempel i Wennergrens yttrande.111 Dessa exempel avser kostnader för köksinredning respektive för facklit teratur.s. 115
30.Det ena exemplet avser om den negativa rättskraften av en dom avseendes. 115
31.kostnader hänförliga till skåpinredning i ett kök, i vilken den övergripandes. 115
32.frågan om avdragsrätt för köksinredning har prövats, skulle omfatta en nys. 115
33.talan om avdrag för kostnader hänförliga till en diskbänk.112s. 115
34.Det andra exemplet avser om rättskraften av en dom beträffande att ens. 115
35.skattskyldig inte alls har avdragsrätt för facklitteratur, på grund av att hanss. 115
36.verksamhet inte är av sådan natur att facklitteratur behövs, omfattar ett nytts. 115
37.yrkande om avdrag för (annan) facklitteratur.113 På grund av att domskäl intes. 115
38.vinner rättskraft kan, enligt min mening, riktigheten av detta exempel starkts. 115
39.ifrågasättas. I propositionen uttalas att den övergripande bedömningen om det före ligger avdragsrätt för köksinredning respektive facklitteratur, inte bör hindra att talan väcks avseende någon ny delpost, även om denna har nära samband med en delpost som redan har prövats.114 Inte heller bör rättskraften av en dom avseende en kostnadspost i näringsverksamhet, i vilken det har konstaterats att den enskilde bedriver näringsverksamhet, utesluta prövning av om personen bedriver näringsverksamhet i ett mål avseende egenavgifter.115 Den nya talan skall således, enligt uppfattnings. 115
40.116 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 116
41.en i propositionen, inte avvisas. Det finns däremot inte något hinder förs. 116
42.att den tidigare domen tillmäts bevisverkan, vilket skulle kunna leda tills. 116
43.att den senare talan ogillades.116 Av principen om att rättskraften intes. 116
44.bör sträcka sig längre än vad som kunnat förutses i rättegången tilläms. 116
45.pad på de två exemplen, dras i propositionen slutsatsen att en domss. 116
46.rättskraft inte bör sträcka sig längre än det års taxering och det skats. 116
47.teslag som målet gällde.117 1D18enna princip utmynnar således i principens. 116
48.om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet)^ I detta sams. 116
49.manhang är det viktigt att inte blanda samman skatteslag och inkomsts. 116
50.slag. Skatteslag avser olika skatter, såsom exempelvis inkomstskatt,s. 116
51.mervärdesskatt och sociala avgifter.119s. 116
52.Principen om att rättskraften inte bör sträcka sig längre än vad soms. 116
53.kunnat förutses i rättegången anses enligt förarbetena också medföra atts. 116
54.endast sådana omständigheter som kunnat åberopas i målet prekludes. 116
55.ras.120 En ny, relevant omständighet {ett factum sup er veniens) skall därförs. 116
56.inte prekluderas av en dom som meddelades innan omständigheten ins. 116
57.träffade.121 Som exempel nämns i propositionen att en skattskyldig pers. 116
58.son som fört talan om beräkningen av kapitalvinst på grund av en fasts. 116
59.ighetsförsäljning tvingats betala tillbaka en del av köpeskillingen på grunds. 116
60.av fel i fastigheten.122 I ett sådant fall bör, enligt propositionen, frågans. 116
61.om beräkning av kapitalvinst få tas upp till prövning i en ny process.123s. 116
62.Vad som skall anses utgöra saken i skönstaxerings- och skönsbeskatt-s. 116
63.ningsmål har, liksom i SOU 1988:21,124 diskuterats särskilt. Problems. 116
64.konstateras i synnerhet uppstå när en skattskyldig person inte har inkoms. 116
65.mit med några relevanta uppgifter om sina ekonomiska förhållanden,s. 116
66.varför skattemyndigheten har fått företa en helt skönsmässig uppskatts. 116
67.ning av beskattningsunderlaget och i vilket inkomstslag beskattning skalls. 116
68.ske.125 I ett sådant fall utgörs, enligt propositionen, processföremålet avs. 116
69.den skattskyldiges taxerade inkomst.126 Processföremålet blir såledess. 116
70.Närmare om rättskraftens omfattning 117 mycket vidare än i en vanlig skatteprocess.127 I stället påminner det om processföremålet i beloppsprocessen.128 Detta vida processföremål före faller, som ovan nämnts,129 sakna motsvarighet inom civilprocessen.s. 117
71.I propositionen konstateras att det normalt finns kända förhållanden att bygga vidare på.130 De skattskyldiga torde ofta inkomma med en de klaration redan vid omprövningen hos skattemyndigheten.131 Vidare konstateras att när en skönstaxering görs i inkomstslaget näringsverk samhet, eller rörelse, framstår det vanligen som klart att det är i det in komstslaget beskattning skall ske.132 Detta leder, enligt propositionen, till att alla inkomst- och avdragsposter som påverkar nettointäkten i nä ringsverksamheten kan tas upp i målet utan att en ändring av talan fö religger. Omvänt prekluderas alla dessa inkomst- och avdragsposter ge nom dom i målet.133 Detta faktum medför dock inte, enligt propositio nen, att en omprövning till nackdel för den enskilde i form av en efter taxering inte får ske.134 En eftertaxering får emellertid inte ske efter en skönstaxering, om förutsättningarna i förhållande till dem som förelåg vid skönstaxeringen inte har ändrats genom att nya omständigheter har framkommit.135s. 117
72.Beträffande skönstaxering och skönsbeskattning skiljer sig lösningar na i SOU 1988:21 och den efterkommande propositionen åt. Den vikti gaste skillnaden avser när den skattskyldige inte inkommer med någon deklaration alls. I detta fall skall enligt SOUm avvisning efter föreläg gande ske.136 Enligt propositionen skall i stället hela den taxerade in komsten anses utgöra processföremålet.137 Om den skattskyldige inte in kommer med någon relevant information, kommer målet att ogillas i stället för att avvisas. Processen kommer således att resultera i en rättskraftig dom.s. 117
73.Principen att bestämma saken utifrån alla inkomst- och avdragspos ter som påverkar nettointäkten, kan, enligt propositionen, även tilläms. 117
74.118 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 118
75.pas i andra situationer än skönstaxering eller -beskattning, när uppskatts. 118
76.ning till skäligt belopp har skett.138 Följande exempel nämns.s. 118
77.• Om den skattskyldige har yrkat avdrag för reparation av fastighet ochs. 118
78.domstolen har medgivit avdrag för skäliga 50 000 kr, får ny talan intes. 118
79.väckas om de olika inkomst- och avdragsposter som avser reparationens. 118
80.av fastigheten.139 Det föreligger således samma sak.s. 118
81.• Om en skattskyldig person har medgivits avdrag för skäliga 10 000 krs. 118
82.med anledning av ommålning av en fastighet kan ny talan väckas oms. 118
83.snickeriarbete.140 11D4412et föreligger således inte samma sak.s. 118
84.• Om den skattskyldige som medgivits avdrag för skäliga 50 000 kr hades. 118
85.specificerat sina reparationskostnader att avse t.ex. målning med 20 000s. 118
86.kr, snickeriarbete med 15 000 kr och elektriskt arbete med 15 000 kr, kans. 118
87.en ny talan väckas avseende ytterligare reparationskostnader, t.ex. mur-s. 118
88.ning. Varje delpost utgör då, enligt förarbetena, en särskild sak.14s. 118
89.6.4.4 Rättspraxiss. 118
Allmänt
1.Detta avsnitt handlar om saken och rättskraftens omfattning i rättss. 118
2.praxis. Först behandlas Regeringsrättens domar på inkomstskatteområs. 118
3.det. Därefter diskuteras ett urval av kammarrättsdomar på inkomstskats. 118
4.teområdet. Redogörelsen beträffande kammarrättsdomarna är inte uts. 118
5.tömmande, utan belysande. Slutligen behandlas domar på mervärdes-s. 118
6.skatterättens område. Allra sist följer en utvikning om norsk rättspraxis.s. 118
Regeringsrättens domar - inkomstskatt
1.En viktig dom avseende saken i skatteprocessen är RÅ 2000 ref. 54.^s. 118
2.Denna dom var den första klara domen beträffande saken i skattepros. 118
3.cessen sedan sakprocessen infördes.s. 118
4.Den materiella huvudfrågan i målet var om ränteinkomster och kapis. 118
5.talvinst hänförliga till en revers, som den skattskyldige hade förvärvat,s. 118
6.skulle beskattas enligt de s.k. 3:12-reglerna, vilka numera återfinns i 57s. 118
7.kap. IL. Regeringsrätten konstaterade att så inte var fallet. Riksskattes. 118
8.verket hade i Regeringsrätten som alternativ grund för'beskattning ans. 118
9.fört en tillämpning av lagen (1980:865) mot skatteflykt, dvs. gamla skats. 118
10.Närmare om rättskraftens omfattning 119 teflyktslagen. En fråga i målet blev därför om ett åberopande av gamla skatteflyktslagen innebar en otillåten ändring av talan enligt 6 kap. 18 § TL.143s. 119
11.Regeringsrätten gick först igenom de ovan nämnda rättsfallen RÅ 1986 ref. 116, RÅ 1988 ref. 155 och RÅ 1990 ref. 49 I och II.144 Dom stolen konstaterade att den, i den tidigare sakprocessen enligt GTL, framför allt lagt vikt vid om det förelåg överensstämmelse i fråga om det händelseförlopp och de inkomster och utgifter som utgör underlag för bedömningen. Prövningen enligt TL borde, enligt Regeringsrätten, ha samma inriktning.145s. 119
12.Därefter konstaterade Regeringsrätten att det händelseförlopp och de inkomstposter som avsågs med Riksskatteverkets i Regeringsrätten framställda yrkande om tillämpning av lagen mot skatteflykt överens stämde med dem som varit föremål för underinstansernas bedömning. Riksskatteverkets påstående att den skattskyldige genom förfarandet skulle ha erhållit en icke oväsentlig skatteförmån, att denna utgjort den huvudsakliga skälet för förfarandet och att taxering på grundval av för farandet skulle strida mot lagstiftningens grunder kunde inte anses inne bära att saken ändrades. Regeringsrätten konstaterade därför att Riks skatteverkets yrkande inte skulle avvisas med hänvisning till vad som följer av en tilllämpning av principerna för sakprocessen. Däremot avvi sades Riksskatteverkets yrkande med hänvisning till den s.k. instansord ningsprincipen som återfinns i 37 § FPL.146s. 119
13.Enligt 37 § FPL får i mål, vari prövningstillstånd krävs, omständighet ellers. 119
14.bevis, som klaganden åberopar först i Regeringsrätten, beaktas endast om dets. 119
15.föreligger särskilda skäl. Enligt praxis tillämpas denna bestämmelse även pås. 119
16.den part som inte är klagande.147 I RÅ 2000 ref. 54 fäste Regeringsrätten särskilt avseende vid identitet i händelseförlopp och inkomster och utgifter. De ytterligare omständighe ter som tillkommer vid en prövning enligt gamla skatteflyktslagen (1980:865) ansågs inte medföra en annan sak. Troligen skulle inte heller motsvarande tillkommande omständigheter vid en tillämpning av den nu gällande skatteflyktslagen (1995:575) anses innebära att saken ändrades.s. 119
17.120 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 120
18.Gäverth konstaterar att Regeringsrättens uttalande om saken i detta måls. 120
19.gjordes obiter dictum, ”dvs. ett uttalande vid sidan av den fråga som prövatss. 120
20.och legat till grund för domslutet”.148 Enligt min uppfattning kan det ifrågas. 120
21.sättas om uttalandet verkligen kan betraktas som obiter dictum, eftersom Res. 120
22.geringsrätten inte skulle ha behövt gå vidare till frågan oms. 120
23.instansordningsprincipen om den skulle ha konstaterat att ett åberopande avs. 120
24.skatteflyktslagen skulle utgöra en otillåten ändring av talan. På så sätt ärs. 120
25.domstolens ställningstagande till sakbegreppet relevant för målets utgång.s. 120
26.Därutöver kan diskuteras om det faktum att Regeringsrätten uttalar sig obis. 120
27.ter dictum skall tillmätas någon betydelse beträffande uttalandens prejudis. 120
28.katvärde.149s. 120
29.Målet RÅ 2000 ref. 5O150 avsåg tillämpning av 6 kap. 19 § andra styckets. 120
30.TL, enligt vilken klaganden, inom tid för överklagande, får föra in en nys. 120
31.fråga som har samband med den fråga som skall prövas, om länsrättens. 120
32.finner att frågan utan olägenhet kan prövas i målet.151 Det är således intes. 120
33.fråga om en ren dom beträffande saken i skatteprocessen.s. 120
34.Målet avsåg en trafiklärare som hade påförts skattetillägg på grunds. 120
35.av att han hade lämnat oriktig uppgift genom att yrka avdrag för kosts. 120
36.nader för bil utan att upplysa om att han hade erhållit kostnadsersätts. 120
37.ning av arbetsgivaren. Trafikläraren yrkade i sitt överklagande avdrags. 120
38.för kostnader avseende mobiltelefon i tjänsten. I en senare inlaga tills. 120
39.länsrätten yrkade han även att avdrag skulle medges för kostnader bes. 120
40.träffande dubbelkommando, skyddskläder, facklitteratur, kolfilter, teles. 120
41.fon i hemmet, bilresor i tjänsten vilka inte ersatts av arbetsgivaren samts. 120
42.för resor mellan bostad och arbetsplats. Länsrätten prövade samtligas. 120
43.framställda yrkanden men medgav endast avdrag för kostnader för dubs. 120
44.belkommando med yrkat belopp.152s. 120
45.Kammarrätten undanröjde utan yrkande länsrättens dom avseendes. 120
46.prövning av kostnader för skyddskläder, facklitteratur och bilresor tills. 120
47.och från arbetet. Dessa yrkanden överlämnades till skattemyndighetens. 120
48.för omprövning. Kammarrätten uttalade att dessa yrkanden innebar atts. 120
49.nya frågor fördes in i målet och att frågorna inte var av sådan karaktärs. 120
50.att de hade kunnat prövas av länsrätten i enlighet med 6 kap. 19 § andras. 120
51.stycket TL.153s. 120
52.Närmare om rättskraftens omfattning 121s. 121
53.Regeringsrätten konstaterade först att kammarrätten hade behörig het att överpröva länsrättens åtgärd att pröva de framställda yrkandena i sak. Regeringsrätten uttalade att en förvaltningsdomstol bör vara oför hindrad att genom olika åtgärder se till att processramen och process ordningen upprätthålls, även utan yrkande av part. Det fanns, enligt Re geringsrätten, inte skäl att behandla förfarandet enligt 6 kap. 18-19 SS TL annorlunda än förfarandet i förvaltningsprocessen i övrigt.154s. 121
54.Slutligen konstaterade Regeringsrätten att alla frågorna i målet i läns rätten avsåg kostnader som den skattskyldige haft i sin yrkesutövning som trafiklärare. Frågorna ansågs därför ha sådant samband med hu vudfrågan i målet, att länsrätten hade handlat riktigt när den prövat frå gorna i sak.155s. 121
55.Det som, enligt min bedömning, är av betydelse för frågan om sakens omfattning i detta mål är att domstolarna får ta upp frågor om sakens avgränsning och ändring av talan ex officio i skattemål.156 En sådan frå ga behöver således inte föras in i målet på initiativ av en part. Det kan diskuteras om målet även säger något om sakens avgränsning materiellt. Möjligen kan av domen utläsas att kostnaderna för dubbelkommando, skyddskläder, facklitteratur, kolfilter, telefon i hemmet och bilresor mel lan arbete och bostad utgjorde andra saker än bilresor i tjänsten. Detta ligger i linje med de principer för fastställandet av saken som Regerings rätten uttalade i RÅ 2000 ref. 54, nämligen att det är samma sak om det föreligger överensstämmelse i fråga om händelseförlopp, inkomster och utgifter. De nyss nämnda kostnaderna kan anses avse andra utgifter. Ut gifter för dubbelkommando hänförliga till en körlektion skulle möjligen kunna anses hänförliga till samma händelseförlopp som kostnader för användning av bil i tjänsten för samma period.157 Däremot torde utgif terna vara andra än dem för användning av bil i tjänsten. Det bör dock framhållas att Regeringsrätten inte explicit tog ställning till sakens om fattning i detta mål. En sådan gränsdragning som den nyss föreslagna mellan arbetsresor och tjänsteresor kan möjligen anses strida mot de ex empel som gavs i den ovan nämnda SOU 1985:42.158 Så är dock endast fallet om arbetsresorna och tjänsteresorna faktiskt avser samma resor. Om det är olika resor föreligger, som ovan nämnts, enligt min uppfatts. 121
56.122 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 122
57.ning inte samma sak, eftersom både händelseförloppen och rättsföljders. 122
58.na skiljer sig åt.159s. 122
59.Eftersom målet rörde en process i länsrätten fanns enligt 6 kap. 19 §s. 122
60.TL utrymme att föra in nya saker i målet, vilka hade samband med dens. 122
61.ursprungliga saken. Domen avsåg således denna yttre ram - samma saks. 122
62.eller samband med den ursprungliga saken - inte den snävare ramen oms. 122
63.det var fråga om samma sak.s. 122
64.Målet RÅ 2001 ref. 20 avsåg kvittningsinvändningar vid tillämpnings. 122
65.av 5 kap. 2 a § TL. Denna bestämmelse innebär att det är tillåtet atts. 122
66.kvitta oredovisade utgifts- eller förlustposter mot utelämnade inkomsts. 122
67.poster vid bestämmandet av skattetillägg under förutsättning att de avs. 122
68.ser samma fråga eller sak. Regeringsrätten uttalade:s. 122
69.”För att åberopade omständigheter skall höra till samma fråga krävs i prins. 122
70.cip att de ingår i samma händelseförlopp eller saksammanhang [...]. Vad bes. 122
71.träffar värdepappersförsäljningar finns det normalt fog för att se varjes. 122
72.försäljning - eller snarare beräkningen av försäljningens resultat och dens. 122
73.skattemässiga behandlingen av detta - som en särskild fråga.”160s. 122
74.Rättsfallet är enligt min uppfattning mycket klart både beträffande vads. 122
75.som är en sak i fråga om värdepappersförsäljningar och kriterierna förs. 122
76.fastställande av vad som är en sak. Liksom i förarbetena och i den ovans. 122
77.nämnda domen i RÅ 2000 ref. 54 är händelseförloppet eller saksams. 122
78.manhanget avgörande.161 Det kan också konstateras att Regeringsrättens. 122
79.inte förefaller göra någon skillnad avseende sakbegreppet vid faststäls. 122
80.landet av rättskraftens omfattning och vid kvittningsinvändningar enligts. 122
81.5 kap. 2 a § TL.s. 122
82.Beslutet RÅ 2001 not. 89 handlar om skattskyldighet i Sverige för etts. 122
83.avgångsvederlag. Detta rättsfall har i doktrinen tagits upp som ett rättss. 122
84.fall avseende saken i skatteprocessen.162 RSV förde sin talan i målet i Res. 122
85.geringsrätten som en fråga om saken.163s. 122
86.Den skattskyldige hade i första hand yrkat att han inte var skattskyls. 122
87.dig för avgångsvederlaget i Sverige. I andra hand hade han yrkat att han,s. 122
88.för det fall att avgångsvederlaget skulle beskattas, taxering skulle ske is. 122
89.Stockholm för gemensamt kommunalt ändamål. Skattemyndighetenss. 122
90.Närmare om rättskraftens omfattning 123 överklagande till kammarrätten hade utformats i motsvarande ordning. Regeringsrätten uttalade: ”Skattemyndighetens överklagande hos kammarrätten avsåg således frågan huruvida P.L. var skattskyldig i Sverige för det av honom uppburna avgångs vederlaget. Kammarrätten hade därför att i första hand ta ställning till denna fråga. Först om kammarrätten hade funnit att sådan skattskyldighet förelåg hade det yrkande rörande beskattningsorten aktualiserats som P.L. i andra hand framställt hos länsrätten och som länsrätten med hänsyn till sin bedöm ning beträffande förstahandsyrkandet inte hade anledning att pröva. Målet skall därför återförvisas till kammarrätten för prövning av frågan om skatt skyldighet. ” Regeringsrätten upphävde kammarrättens beslut och återförvisade må let för ny handläggning. Ovan har nämnts att beloppsprocessen endast avsåg den taxerade och beskattningsbara inkomsten.164 Andra beslut avseende den taxerade och beskattningsbara inkomsten omfattades inte av processen enligt GTL.165 Förstahandsyrkandet, avseende om den skattskyldige skall be skattas i Sverige för avgångsvederlaget, är en ordinär taxeringsfråga, på så sätt att den avser den taxerade inkomsten. Däremot är beslutet avse ende vilken skattemyndighet som skall beskatta inkomsten ett beslut som skulle ske inom ramen för den extraordinära processen enligt GTL, vilket hörde till sakprocessen redan före införandet av TL. Eftersom må let över huvud taget inte avser hur uppdelningen i saker skall ske inom ramen för den taxerade inkomsten, är målet, enligt min mening, något apart.166 Det belyser närmast gränsdragningen mellan beslut avseende den taxerade inkomsten (taxeringsbeslut) och andra beslut som avser taxeringen. Av Regeringsrättens domar kan, enligt min uppfattning, följande kri terier för bestämmandet av saken i skatteprocessen utläsas: • Samma inkomster och utgifter • Samma händelseförlopp eller saksammanhang Dessa två kriterier medför att saken avgränsas förhållandevis snävt. Var je värdepappersförsäljning, även om den skattskyldige har genomfört flera försäljningar, räknas som en sak. Avgörande är således inte om dets. 123
91.124 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 124
92.är fråga om samma slags utgift, vilken hade kunnat vara utgift för vär-s. 124
93.depappersförsäljning. I stället bryts utgifterna ned post för post. Dets. 124
94.samma gäller utgifter för fullgörande av en viss anställning. Utgifter förs. 124
95.dubbelkommando, skyddskläder, facklitteratur, kolfilter, telefon i hems. 124
96.met och bilresor mellan arbete och bostad utgör troligen enskilda saker.s. 124
97.De skall således inte slås ihop till utgifter för fullgörande av anställnings. 124
98.som bilskollärare utan utgör saker post för post.s. 124
99.Beträffande frågan om tillämpning av skatteflyktslagen i stället förs. 124
100.materiella bestämmelser kan sakbegreppet sägas avgränsas något vidare.s. 124
101.Det krävs bl.a. att den skattskyldige uppnått en väsentlig skatteförmån.s. 124
102.En justering av talan till att även avse skatteflyktslagen blir dock, enligts. 124
103.min uppfattning, lättare att förstå i ljuset av justering av åtal och möjlis. 124
104.gen Olivecronas luckutfyllningsteori (alternativa rekonstruktioner).167s. 124
105.Händelseförloppet, det som den skattskyldige faktiskt har genomfört, ärs. 124
106.alltjämt detsamma. Vidare är den aktuella inkomsten densamma. De tills. 124
107.kommande rekvisiten är, vid tillämpning av dagens skatteflyktslag, atts. 124
108.rättshandlingen ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförs. 124
109.mån för den skattskyldige, att den skattskyldige direkt eller indirekts. 124
110.medverkat i rättshandlingen, att skatteförmånen kan antas ha utgjorts. 124
111.det övervägande skälet för förfarandet och att en taxering på grundvals. 124
112.av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte.168 Luckan skulle,s. 124
113.vid en tillämpning av Olivecronas luckutfyllningsteori, kunna anses bes. 124
114.stå i om dessa rekvisit är uppfyllda eller inte. Kärnan i händelseförloppets. 124
115.är dock desamma, nämligen att den skattskyldige har erhållit en viss ins. 124
116.täkt från en viss person.s. 124
117.Exkurs., Norsk rättspraxiss. 124
118.Norska Högsta domstolen har i skattemålet Rt. 1936 s. 360 tagit ställning tills. 124
119.frågan om res judicata. Målet handlade om en skeppsmäklares avdragsrätts. 124
120.för förluster som uppstått med anledning av en avyttring av skeppsaktier. Des. 124
121.partementet, som var part i målet, hade i första hand yrkat om avvisning, pås. 124
122.grund av att frågan redan hade prövats och det fanns en rättskraftig dom fråns. 124
123.samma domstol från den 9 april 1932.169 Domstolen konstaterade att det viss. 124
124.serligen fanns en rättskraftig dom avseende budgetåret 1927/28 som gälldes. 124
125.samma skattefråga men den gången var partsställningen emellertid Finansins. 124
126.spektionen mot Bergens overligningsnevnd. I det mål som nu var föremål förs. 124
127.prövning var fru Henriette Grieg part i målet. Hon hade inträtt som part efters. 124
128.Närmare om rättskraftens omfattning 125s. 125
129.sin mans, Joachim Griegs, död. I det förra målet hade Joachim Grieg endasts. 125
130.varslats i enlighet med 117 § byskatteloven. Eftersom Joachim Grieg i det tis. 125
131.digare målet varken var stämd som part eller hade uppträtt som part kundes. 125
132.domen i det tidigare målet inte ha rättskraft i förhållande till honom ellers. 125
133.hans änka.170 Att en dom endast har rättskraft mellan parterna är också hus. 125
134.vudregeln inom svensk civilprocessrätt.171s. 125
135.En annan intressant dom från norska Högsta domstolen är Utv. 2000 s.s. 125
136.385 (Rt. 2000 s. 944) I målet hade ligningsmyndigheten inte efterkommit ens. 125
137.tidigare dom inom föreskriven tid. Det rådde tvist om vad som hade avgjortss. 125
138.i den tidigare domen, dvs. vad den tidigare domens rättskraft omfattade. Frås. 125
139.gan var nämligen om den skattskyldige hade rätt att få tillbaks all skatt soms. 125
140.betalats de aktuella åren eller endast en viss del.172 1 1 1 1 D7777o3456mstolen gjorde följandes. 125
141.generella uttalande om hur rättskraftens omfattning skulle bestämmas.s. 125
142.” Utgangspunktet for fastleggningen av en doms rettskraftsvirkinger er doms-s. 125
143.slutningen. Denne må imidlertid sammenholdes med domsgrunnene og på-s. 125
144.standene. Som fortolkningsmomenter kan også, men mer sekundcert, trekkess. 125
145.in argumentasjon i dommer i saken i lavere instanser og parternes argumen-s. 125
146.tasjon i processkrifter, jf Rt. 1996 side 1480X73 Rt 1995 side 1068,174 Rt.s. 125
147.1995 side 681n5 og Rt. 1995 side 624.}76”s. 125
148.I det aktuella målet konstaterades domslutet i den tidigare domen leda till atts. 125
149.taxeringen för de aktuella taxeringsåren upphävdes, vilket låg i linje med yrs. 125
150.kandena i lagmannsretten. Domslutet skulle dock, enligt domstolen, tolkas is. 125
151.ljuset av domskälen. Av domskälen framgick att de i målet aktuella hyresins. 125
152.täkterna hade blivit felaktigt klassificerade i inkomstslaget nceringsinntekt is. 125
153.stället för i inkomstslaget kapitalinntekt och att detta var grunden till att taxs. 125
154.eringen upphävdes. Det var bara detta fel som hade behandlats i domen, vars. 125
155.för inte hela taxeringen utan endast den del av taxeringen som avsågs. 125
156.hyresintäkterna kunde anses rättskraftigt avgjorda.177 Trimmer, som hars. 125
157.kommenterat domen, konstaterar att det inte finns något skäl för att vara kris. 125
158.tisk till domstolens avgränsning av domens rättskraft.178s. 125
159.Domen behandlar egentligen en skattedoms positiva rättskraft, eftersoms. 125
160.den avser vilken betydelse domen har för det efterföljande taxeringsbeslus. 125
161.126 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 126
162.tet.179 Det finns dock inte något i domen som tyder på att uttalandet endasts. 126
163.skulle avse positiv rättskraft.180 Tvärtom skulle systemet bli inkoherent oms. 126
164.den negativa och den positiva rättskraften inte korresponderade i detta avses. 126
165.ende. Det kan, enligt min mening, konstateras att norska Högsta domstolen,s. 126
166.åtminstone formellt sett, fastställer rättskraftens omfattning på ett helt annats. 126
167.sätt än det som framgår av RA 2000 ref. 54 och efterföljande mål. I materiellts. 126
168.hänseende, om man bortser från formuleringen av domslutet i den tidigares. 126
169.domen, vilken är en vanlig formulering av norska domslut,181 1 s8k2ulle docks. 126
170.svensk rätt förmodligen kunna komma till ett liknande resultat, dvs. att ens. 126
171.dast de aktuella hyresintäkterna och inte hela taxeringen utgjorde processfös. 126
172.remål. Detta förefaller, enligt min uppfattning, vara en naturlig konsekvenss. 126
173.av processformen sakprocess jämförd med processformen beloppsprocess.}32s. 126
Kammarrättspraxis - inkomstskatt
1.Det finns många kammarrättsdomar som berör saken i skattemål.183s. 126
2.Framställningstekniskt kan detta hanteras genom att så många kammars. 126
3.rättsdomar som möjligt återges och kommenteras, på så sätt att inte någs. 126
4.ra kammarrättsdomar alls diskuteras eller genom att ett urval av kams. 126
5.marrättsdomar behandlas. För egen del har jag i denna framställning,s. 126
6.liksom i min doktorsavhandling,184 stannat för det senare, nämligen atts. 126
7.behandla ett urval av kammarrättsdomar.s. 126
8.De domar som diskuteras har valts ut efter en genomgång av de kams. 126
9.marrättsdomar som jag har funnit på området. Av dessa har jag valt uts. 126
10.de domar som jag uppfattar som särskilt belysande, på grund av att des. 126
11.är särskilt klara. Jag har också sökt efter domar som är särskilt avvikans. 126
12.de i förhållande till praxis från Regeringsrätten. Jag har emellertid intes. 126
13.funnit några domar av detta slag.s. 126
14.Förhållningssättet till kammarrättspraxis hänger, enligt min uppfattning,s. 126
15.nära samman med hur man uppfattar rättskällorna och rättskällehierarkin.s. 126
16.Närmare om rättskraftens omfattning 127s. 127
17.Det torde vara en allmän uppfattning bland jurister att domar från kammars. 127
18.rätten inte bör behandlas på samma sätt som domar från Regeringsrätten, pås. 127
19.grund av att de senare är sista instans och därför har ett högre rättskällevär-s. 127
20.de. Däremot används kammarrättens domar i förhållandevis hög utsträcks. 127
21.ning som argumentation i skattemål och kan tjäna till vägledning för hur ens. 127
22.fråga bör behandlas när vägledning saknas i praxis från Regeringsrätten ochs. 127
23.förarbeten. Kammarrättens domar förefaller, enligt min uppfattning, närmasts. 127
24.ha ett liknande rättskällevärde som förhållandevis neutral doktrin, dvs. sås. 127
25.dan doktrin som inte skrivs med en partsinlaga eller bedömning av konkretas. 127
26.fall i åtanke. I en rättskällehierarki kan kammarrättspraxis således placerass. 127
27.in efter lagtext, förarbeten och rättspraxis från högsta instans. Därmed ärs. 127
28.inte sagt att kammarrättspraxis i övrigt bör likställas med doktrin eller att alls. 127
29.kammarrättspraxis har samma rättskällevärde. Exempelvis torde en överklas. 127
30.gad kammarrättsdom för vilken Regeringsrätten inte har lämnat prövningss. 127
31.tillstånd ha högre rättskällevärde än en kammarrättsdom som senare hars. 127
32.ändrats av Regeringsrätten. Denna placering av kammarrättspraxis i rättss. 127
33.källehierarkin, såsom jag uppfattar den, är av stor betydelse för hanteringens. 127
34.av kammarrättspraxis i denna bok. En annan viktig faktor är att min ambis. 127
35.tion med denna bok är att utveckla en metod för fastställandet av rättskrafs. 127
36.tens omfattning i skattemål. För uppnåendet av denna ambition framstår ens. 127
37.omfattande genomgång av kammarrättspraxis inte såsom ändamålsenlig. I det följande behandlas fyra rättsfall från kammarrätten. Två fall är från tiden före RA 2000 ref. 54 och två är från tiden därefter.s. 127
38.Det första målet är domen i mål 3435-1994 den 8 mars 1996 av Kammarrätten i Jönköping. Huvudfrågan var om en byggnad skulle re dovisas som tillgång i en byggnadsrörelse eller om byggnaden inte alls skulle ingå i näringsverksamheten. Skattemyndigheten ansåg att byggna den inte var hänförlig till näringsverksamheten. Både länsrätten och kammarrätten gjorde dock en motsatt bedömning. Först i kammarrätten yrkade skattemyndigheten i andra hand att den enskilde skulle beskattas för bostadsförmån om fastigheten skulle betraktas som en tillgång i verksamheten. Kammarrätten konstaterade att andrahandsyrkandet ut gjorde en otillåten ändring av talan.s. 127
39.Av målet framgår att frågan om ifall inkomster och utgifter skall re dovisas i näringsverksamheten inte är samma sak som om förmånsbeskattning skall ske avseende en bostadsförmån. Domen ligger, enligt min uppfattning, väl i linje med Regeringsrättens praxis, eftersom det är frå ga om olika inkomst- och utgiftsposter. De inkomstposter avseende byggnaden som skulle kunna redovisas i näringsverksamheten skulle inte vara desamma som de inkomster den skattskyldige skulle kunna förmånsbeskattas för. I näringsverksamheten skulle inkomsterna kunnas. 127
40.128 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 128
41.avse exempelvis hyra eller odlingsintäkter. Förmånsbeskattning innebärs. 128
42.att förmånen att nyttja en bostad tas upp som en intäkt.185s. 128
43.Det faktum att den underliggande byggnaden är densamma medförs. 128
44.inte att det blir fråga om samma sak. Detta torde emellertid inte medfös. 128
45.ra att bygganden i sig saknar betydelse för om det föreligger samma saks. 128
46.eller inte. Ovan i föregående kapitel konstaterades att ett investeringsbis. 128
47.drag beträffande en maskin inte kunde betraktas som samma sak soms. 128
48.ett investeringsbidrag avseende en annan maskin.186 Där konstaterades. 128
49.jag att investeringsbidraget och maskinen troligen skulle kunna bytas uts. 128
50.exempelvis mot en avskrivning och en byggnad. I den nyss nämndas. 128
51.kammarrättsdomen skulle denna princip förmodligen kunna tillämpass. 128
52.på så sätt att en hyresinkomst avseende en byggnad inte skulle varas. 128
53.samma sak som en hyresinkomst avseende en annan byggnad. Inte hels. 128
54.ler skulle en förmånsbeskattning avseende en bostad vara samma saks. 128
55.som en förmånsbeskattning avseende en annan bostad. Den underligs. 128
56.gande byggnaden får således betydelse för att det inte föreligger sammas. 128
57.sak, däremot är den inte avgörande för frågan om det föreligger identis. 128
58.tet i sak.s. 128
59.Det andra målet är beslutet i mål 437-1996 den 22 september 1998s. 128
60.av Kammarrätten i Göteborg. I länsrätten yrkande skattemyndighetens. 128
61.att en personalstiftelse skulle uttagsbeskattas på grund av en uthyrnings. 128
62.till underpris. Stiftelsen yrkade att någon uttagsbeskattning inte skulles. 128
63.ske, eftersom hyran var marknadsmässig. Stiftelsens talan bifölls. I kams. 128
64.marrätten yrkande skattemyndigheten att stiftelsen skulle uttagsbeskats. 128
65.tas på grund av eget nyttjande av lokalerna. Kammarrätten konstaterades. 128
66.att de nya grunder som skattemyndigheten åberopade för beskattning avs. 128
67.stiftelsen utgjorde en otillåten ändring av talan. Kammarrätten avvisades. 128
68.därför överklagandet.s. 128
69.Liksom i det första målet avsåg skattemyndighetens ändring av talans. 128
70.andra inkomstposter. Detta mål handlar om fiktiva intäkter, eftersoms. 128
71.uttagsbeskattning innebär att man beskattas för intäkter man inte hars. 128
72.haft men borde ha haft.187 Den fiktiva intäkten i länsrätten avser ett hys. 128
73.resförhållande mellan personalstiftelsen, såsom hyresvärd, och en externs. 128
74.part, såsom hyresgäst. Den fiktiva intäkten som avsågs i kammarrättens. 128
75.grundade sig på ett tänkt hyresförhållande med personalstiftelsen soms. 128
76.Närmare om rättskraftens omfattning 129 både hyresvärd och hyresgäst. De fiktiva intäkterna hänförde sig således till olika hyresförhållanden och kan därför betraktas som olika inkomst poster.s. 129
77.De underliggande lokalerna var, liksom i det första målet, desamma. Beträffande dessa kan samma generella resonemang som fördes avseen de att det var samma byggnad i det föregående målet föras. När det fö religger olika hyresförhållanden föreligger inte samma sak, oavsett om det är fråga om samma lokal som hyrs ut eller inte.s. 129
78.Det tredje målet är domen i mål 3529-1998 den 16 februari 2001 av Kammarrätten i Sundsvall. I målet hade ett fåmansföretag förvärvat en bensinvärmare och en draganordning till en bil. Frågan var om bilen och tillbehören hade använts för privat bruk. Skattemyndigheten yrkade i länsrätten att delägaren i fåmansföretaget skulle beskattas i inkomstsla get tjänst. I kammarrätten ändrade skattemyndigheten sitt yrkande till att avse beskattning i inkomstslaget tillfällig näringsverksamhet. Kam marrätten konstaterade, efter att ha hänvisat till förarbetena och till RÅ 2000 ref. 54:s. 129
79.”SKM:s talan i kammarrätten grundar sig på ett identiskt händelseförlopps. 129
80.och samma belopp som legat till grund för SKM:s beslut. Vid sådant förhåls. 129
81.lande finner kammarrätten att SKM:s talan i kammarrätten inte innefattars. 129
82.någon otillåten taleändring och att det därmed inte föreligger något proces-s. 129
83.suellt hinder [för] att nu ifrågavarande förfarande hänförs under inkomstslas. 129
84.get tillfällig förvärvsverksamhet.”188 Detta mål är enligt min uppfattning belysande på så sätt att det klart anger vilka bedömningskriterier som kammarrätten har använt sig av. Dessa är händelseförlopp och belopp. Med belopp torde i detta sam manhang inkomstpost avses, eftersom det syftar på den intäkt som den skattskyldige skulle ha tagit upp med anledning av att biltillbehören an skaffats för privat bruk. Domstolen förefaller inte syfta på beloppet som sådant, dvs. beloppet i kronor och ören.s. 129
85.Det fjärde och sista målet är Kammarrättens i Göteborg beslut den 14 februari 2002 i mål 1669-2000. Målet avsåg ändring av talan vid i mål om avdrag för underskott i ett handelsbolag. Skattemyndigheten hade tillämpat ett genomsynsresonemang och först i länsrätten som al ternativ grund anfört att företaget inte bedrev någon rörelse. Kammar rätten uttalade:s. 129
86.130 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 130
87.”Vid bestämmande av saken bör vikt läggas vid om det föreligger överenss. 130
88.stämmelse i fråga om det händelseförlopp och de inkomster och utgifter soms. 130
89.utgör underlag för bedömningen (RA 2000 ref. 54). Processramen begränsass. 130
90.vidare av klagandens inom överklagandetiden angivna yrkanden och gruns. 130
91.der. Nya omständigheter får åberopas under förutsättning att saken däriges. 130
92.nom inte ändras. [...] Kammarrätten finner att saken i det förevarande målets. 130
93.är huruvida bolaget har rätt att göra avdrag för del i underskott i handelsbos. 130
94.lag. Den nya grund skattemyndigheten anfört i länsrätten är endast en alters. 130
95.nativ rättslig grund och utgör således inte någon otillåten ändring avs. 130
96.talan.”189s. 130
97.I detta mål liksom i det tredje målet ansluter kammarrätten till RÅ 2000s. 130
98.ref. 54 och till de kriterier som framkommit där. Vad domstolen därefters. 130
99.uttalar om sin bundenhet av klagandens yrkanden och grunder är någots. 130
100.förvånande, eftersom domstolarna i skattemål visserligen är bundna avs. 130
101.parternas yrkanden,190 men inte av de grunder de har åberopat till stöds. 130
102.för sin talan.191 Bestämmelsen i 17 kap. 3 § RB beträffande att dom i diss. 130
103.positiva tvistemål inte får grundas på omständighet som har åberopatss. 130
104.av part till grund för dennes talan, har, som ovan nämnts,192 på grunds. 130
105.av officialprincipen inte någon motsvarighet i FPL. Den anses inte hellers. 130
106.gälla analogt i skattemål.193s. 130
107.Domstolen är däremot bunden av vad som förts in i målet^ antingens. 130
108.av parterna eller av domstolen själv.194 Kammarrättens konstaterandes. 130
109.att den nya grunden endast är en alternativ grund och således inte utgörs. 130
110.en ändring av talan ger, enligt min uppfattning, visst stöd för att doms. 130
111.stolen anser att alla alternativa grunder till en viss rättsföljd prekluderass. 130
112.genom domen.s. 130
113.Av dessa fyra kammarrättsdomar kan enligt min uppfattning konstas. 130
114.teras att anknytningen till händelseförlopp och inkomst- eller utgiftsposts. 130
115.förefaller vara ändamålsenlig för skatterätten. Inkomst- eller utgiftsposs. 130
116.ten verkar vara av stor betydelse i skattesammanhang. Viktigt för ins. 130
117.komst- eller utgiftsposten är att den hänför sig till samma parter. En oms. 130
118.klassificering av ett förhållande mellan två parter till ett enpartsförhål-s. 130
119.Närmare om rättskraftens omfattning 131 lande eller till ett förhållande mellan en part och en annan part leder till att det inte längre föreligger identitet i inkomst- eller utgiftspost.s. 131
120.Anknytningen till händelseförloppet tenderar, enligt min uppfatt ning, trots att det är ändamålsenligt, att vara något mindre lämpligt be nämnt. Terminologin förefaller vara hämtad från Olivecrona. Denna terminologi lämpar sig, enligt min uppfattning, mycket väl till luckutfyllningsteorin. I de ovan nyss nämnda kammarrättsdomarna har det mer varit fråga om att klassificera ett statiskt förhållande eller en händelse skatterättsligt, inte ett händelseförlopp. Olivecronas alternativa termi nologi, saksammanhanget, förefaller enligt min uppfattning vara en lämpligare benämning skatterättsligt. Det är dock inte uteslutet att ter men händelseförloppet i vissa fall kan vara mer passande.s. 131