Hela artikeln

1.10 Innehålls. 10

2.3.3.3 Genombrott i rättskraften i skattemål 62s. 10

3.3.4 Sammanfattning 65s. 10

Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans

idag 67

1.4.1 Inledning 67s. 10

2.4.2 Olivecronas rättskraftslära 68s. 10

3.4.2.1 Allmänt 68s. 10

4.4.2.2 Gärningen i brottmål 69s. 10

5.4.2.3 Saken i tvistemål 71s. 10

6.4.2.4 Styrkor och svagheter 74s. 10

7.4.3 Ekelöfs rättskraftslära 75s. 10

8.4.3.1 Allmänt 75s. 10

9.4.3.2 Olika bedömning i civil- och straffprocess 75s. 10

10.4.3.3 Gärningen i brottmål 76s. 10

11.4.3.4 Saken i tvistemål 78s. 10

12.4.3.5 Rättsföljden 80s. 10

13.4.3.6 Styrkor och svagheter 82s. 10

14.4.4 Något om rättskraften i civilprocessen idag och dess relevanss. 10

15.för skatterätten 82s. 10

16.4.5 Sammanfattning 87s. 10

Negativ rättskraft i skatteprocessen före taxeringsreformen 89

1.5.1 Inledning 89s. 10

2.5.2 Rättskraft i beloppsprocessen 89s. 10

3.5.2.1 Allmänt 89 's. 10

4.5.2.2 Närmare om beloppsprocessens karaktär 90s. 10

5.5.3 Sakprocess i skattemål före skattereformen 91s. 10

6.5.3.1 Allmänt 91s. 10

7.5.3.2 Närmare om rättskraftens omfattning i eftertaxerings-s. 10

8.och skattetilläggsmål innan skattereformen 93s. 10

9.5.3.2.1 Betydelse av äldre praxis 93s. 10

10.5.3.2.2 RÅ 1986 ref. 116 94s. 10

11.5.3.2.3 RÅ 1988 ref. 155 94s. 10

12.5.3.2.4 RÅ 1990 ref. 49 I-II 95s. 10

13.5.3.2.5 Övrig äldre praxis avseende GTL 96s. 10

14.5.3.2.6 Praxis avseende GML 99s. 10

15.5.4 Sammanfattning 100s. 10

16.Innehåll 11s. 11

Negativ rättskraft i dagens skatteprocess 101

1.6.1 Inledning 101s. 11

2.6.2 Övergången från beloppsprocess till sakprocess 101s. 11

3.6.2.1 Åren till och med 1985 101s. 11

4.6.2.2 Åren 1986-88 103s. 11

5.6.2.3 År 1989 till om med införandet av taxeringslagen (TL)s. 11

6.i samband med skattereformen 1990/91 104s. 11

7.6.3 Allmänt om rättskraftens innebörd och omfattning is. 11

8.sakprocessen 105s. 11

9.6.4 Närmare om rättskraftens omfattning 107s. 11

10.6.4.1 Allmänt 107s. 11

11.6.4.2 Den rättsliga regleringen 108s. 11

12.6.4.3 Närmare om diskussionen i förarbetena 110s. 11

13.6.4.3.1 Skatteförenklingskommitténs betänkande is. 11

14.SOU 1985:42 110s. 11

15.6.4.3.2 Skatteförenklingskommitténs slutbetänkandes. 11

16.i SOU 1988:21 och 22 113s. 11

17.6.4.3.3 Propositionen 1989/90:74, Ny taxeringslags. 11

18.m.m. 114s. 11

19.6.4.4 Rättspraxis 118s. 11

20.6.4.4.1 Allmänt 118s. 11

21.6.4.4.2 Regeringsrättens domar - inkomstskatt 118s. 11

22.6.4.4.3 Kammarrättspraxis - inkomstskatt 126s. 11

23.6.4.4.4 Mervärdesskatterättslig praxis fråns. 11

24.Regeringsrätten och kammarrätterna 131s. 11

25.6.4.5 Riksskatteverkets uppfattning 135s. 11

26.6.4.5.1 Allmänt 135s. 11

27.6.4.5.2 Inkomstskatt 136s. 11

28.6.4.5.3 Mervärdesskatt 138s. 11

29.6.4.6 Doktrin 140s. 11

30.6.4.6.1 Inledande anmärkningar 140s. 11

31.6.4.6.2 Yttranden med anledning avs. 11

32.SOU 1988:21 141s. 11

33.6.4.6.3 Artiklar i samband med införandets. 11

34.av TL 145s. 11

35.6.4.6.4 Senare och övrig doktrin 151s. 11

36.6.4.7 Något om punktskatter 156s. 11

37.6.4.8 Slutsatser och avslutande synpunkter beträffandes. 11

38.rättskraftens omfattning 158 12 Innehålls. 11

39.6.4.8.1 Saken 158s. 12

40.6.4.8.2 Rättskraftens utsträckning i tiden 158s. 12

41.6.4.8.3 Rättskraftens subjektiva utsträckning 161s. 12

42.6.4.8.4 Domstolens sakliga behörighet 161s. 12

43.6.5 Sammanfattning 164s. 12

Närmare om positiv rättskraft i skatteprocessen - mellandom och

förhandsbesked 165

1.7.1 Inledning 165s. 12

2.7.2 Mellandomar 167s. 12

3.7.2.1 Mellandomsinstitutet 167s. 12

Mellandomars rättskraftsverkan 171

1.7.3 Förhandsbesked 173s. 12

2.7.3.1 Förhandsbeskedsinstitutet 173s. 12

3.7.3.2 Förhandsbeskeds rättskraftsverkan 175s. 12

4.7.4 Sammanfattning 179s. 12

Slutsatser och rättspolitiska synpunkter 181

1.8.1 Inledning 181s. 12

2.8.2 Är saken densamma beträffande ändring av talan och ress. 12

3.judicata^ 181s. 12

4.8.3 Saken och kvittning vid skattetillägg 184s. 12

5.8.4 Rättskraftens omfattning 187s. 12

6.8.4.1 Rättskraftens omfattning i ordinarie inkomst-,s. 12

7.mervärdes- och punktskattemål 187s. 12

8.8.4.2 Rättskraftens omfattning i mål som inte direkt avsers. 12

9.särskilda inkomst- och utgiftsposter, ingående ochs. 12

10.utgående transaktioner och motsvarande is. 12

11.punktskattemål 188s. 12

12.8.4.3 Den positiva rättskraftens omfattning 192s. 12

13.8.4.4 Lämplighetsöverväganden 193s. 12

14.8.5 Synpunkter de lege ferenda 195s. 12

15.8.5.1 Bör rättskraften och dess omfattning regleras? 195s. 12

16.8.5.2 Fastställelsetalan 196s. 12

17.8.5.3 Övriga ändringsförslag 196s. 12

18.8.6 En blick framåt 197s. 12

19.Innehåll 13s. 13

Sammanfattning 199

1.9.1 Kapitel 1 - Inledning 199s. 13

2.9.2 Kapitel 2 - Skatteprocessens särdrag 199s. 13

3.9.3 Kapitel 3 - Allmänt om rättskraft 200s. 13

4.9.4 Kapitel 4 - Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror ochs. 13

5.dessa lärors relevans idag 200s. 13

6.9.5 Kapitel 5 - Negativ rättskraft i skatteprocessen föres. 13

7.taxeringsreformen 201s. 13

8.9.6 Kapitel 6 - Negativ rättskraft i dagens skatteprocess 202s. 13

9.9.7 Kapitel 7 - Närmare om positiv rättskraft i skatteprocessen -s. 13

10.mellandom och förhandsbesked 202s. 13

11.9.8 Kapitel 8 - Slutsatser och rättspolitiska synpunkter 203 Rättsfallsregister 205s. 13

Offentligt tryck och material från Riksskatteverket 211

Litteratur 214

Sakregister 223

Abstract 227

I. Inledning

I. I Ämnet och dess behandling

1.Denna bok handlar om rättskraften i skatteprocessen. Rättskraften och skatteprocessen är abstrakta begrepp och för många ickejurister tämli­ gen intetsägande. Bakom begreppet rättskraft döljer sig emellertid den stora och både praktiskt och teoretiskt intressanta frågan: Hur långt sträcker sig domens rättsverkningar? Eller närmare bestämt, konkret: Vad är avdömt?s. 15

2.Skatteprocessen anger bokens väsentligaste avgränsning. I boken be­ handlas inte all rättskraft, utan endast rättskraft i skatteprocessen. Den­ na avgränsning har jag valt på grund av att det inte finns någon bok om rättskraft i just skatteprocessen, trots att ämnet är mycket intressant och angeläget. I egenskap av forskare i skatterätt är det också till den skatteprocessuella aspekten på rättskraft jag har något särskilt att bidra med.s. 15

3.Rättskraften i skatteprocessen behandlas i första hand från veten­ skapligt perspektiv. Detta hindrar inte att boken till stor del även kan vara värdefull som en handbok för praktiskt verksamma jurister. Läsan­ visningar för den som inte vill läsa boken från pärm till pärm finns nedan i avsnitt 1.6.s. 15

Syfte

1.Syftet med denna bok är att undersöka och analysera rättskraften i skat­ temål. Boken syftar särskilt till att utveckla en metod för fastställandet av rättskraftens omfattning i skatteprocessen.s. 15

Metod och angreppssätt

1.Metoden för undersökningen är rättsdogmatisk och med rättspolitiska inslag i form av förslag de lege ferenda och de sententia ferenda. Under­s. 15

2.16 Inlednings. 16

3.sökningen innehåller också vissa komparativa inslag. Utländsk rätt hars. 16

4.använts i ett tjänande syfte, dvs. som ett hjälpmedel vid analysen avs. 16

5.svensk rätt och en möjlig inspirationskälla till lösningar de lege ferendas. 16

6.och de sententia ferenda) Under undersökningens gång har jag kommits. 16

7.till slutsatsen att det förefaller lämpligare att finna inspiration till rätts­s. 16

8.politiska synpunkter i skatteprocessens särdrag kombinerat med ända-s. 16

9.målsöverväganden, än i den utländska rätt som jag har undersökt. Etts. 16

10.liknande angreppssätt har med framgång använts av Lindblom på mil­s. 16

11.jöprocessens område.21 Att jag inte har funnit utländsk rätt särskilt an­s. 16

12.vändbar, beror framför allt på att det inte fanns några undersökningars. 16

13.av rättskraften i skatteprocessen i de övriga nordiska länder jag under­s. 16

14.sökte. Att närmare utreda rättskraften i skatteprocessen enligt norsk ochs. 16

15.dansk rätt låter sig lämpligare göras av en dansk respektive norsk jurists. 16

16.än av mig. Jag upplevde det näst intill omöjligt att dra några relevantas. 16

17.slutsatser för min rättspolitiska diskussion av detta outforskade ochs. 16

18.komplexa ämnesområde i de nordiska grannländerna när inte ens ända-s. 16

19.målsövervägandena beträffande svensk rätt var ordentligt utredda.s. 16

20.Den metodologiska tanken med boken är att dess första del avsess. 16

21.vara huvudsakligen rättsdogmatisk, dvs. en redogörelse utifrån de tra­s. 16

22.ditionella rättskällorna i syfte att utreda det som får anses vara gällan­s. 16

23.de rätt.3 Bokens senare del, kapitel 8, avses innehålla tydliga rättspoli­s. 16

24.tiska inslag. Den rättspolitiska utgångspunkten bygger dels på rätts­s. 16

25.kraftens allmänna funktioner utifrån ändamålsöverväganden, dels pås. 16

26.rättskraftens särskilda funktioner inom skatteprocessrätten, men hän­s. 16

27.syn till skatteprocessens särdrag. Kellgren delar in rättspolitiska inslag is. 16

28.skattevetenskaplig doktrin i djupnormativa och ytnormativa resone­s. 16

29.mang.4 Med djupnormativa resonemang avser Kellgren ”resonemangs. 16

30.där författaren förhåller sig mer utpräglat kritisk[...] och reflekterandes. 16

31.till forskningsobjektet och metodvalet, underbygger sina åsikter ingå­s. 16

32.ende och utförligt beskriver sina utgångspunkter för de normativa reso­s. 16

33.nemangen”.5 Med ytnormativa resonemang avser Kellgren mindre väl­s. 16

34.grundade uttryck för handlingsnormer.6 Givetvis avses de rättspolitiskas. 16

35.Avgränsningar 17 resonemangen i denna bok inte vara, med Kellgrens terminologi, ytnor­ mativa.s. 17

Avgränsningar

1.1.4.1 Tematiska avgränsningar Denna bok avser rättskraftsfrågor i skattemål. På grund av ämnets prin­ cipiella karaktär kan dock paralleller i många fall med fördel dras till rättskraftsdiskussioner inom andra rättsområden.7 Civilprocessrätten är särskilt intressant, eftersom dess rättskraftsbegrepp har tjänat som före­ bild vid utformningen av taxeringslagen (1990:324), TL.8 Inom förvaltningsprocessrätten finns inte någon generell rättskraftslära. Regerings­ rätten uttalar i RÅ 1987 ref. 80:s. 17

2.”Målet gäller en fråga om rättskraft inom förvaltningsförfarandet. I dettas. 17

3.förfarande blir rättskraften beroende av ärendets särskilda karaktär. På vissas. 17

4.områden har rättskraften i stort sett samma innebörd som enligt rättegångs­s. 17

5.balken, medan den på andra områden har uttunnats. Beträffande några grup­s. 17

6.per av beslut är det emellertid möjligt att tämligen generellt ange i vad måns. 17

7.de vinner rättskraft i den meningen att de förhindrar ny prövning av sammas. 17

8.sak. Ett beslut om avslag på en ansökan vinner sålunda i regel inte rättskrafts. 17

9.i denna mening [...]. Det sagda gäller särskilt [...] där någon enskild inte stårs. 17

10.som direkt motpart till sökanden.”9 På grund av att rättskraftsläran inom skatteprocessen, som ovan nyss nämnts, har utformats med utgångspunkt i civilprocessrätten och rätts­ kraften i förvaltningsrätten har olika omfattning på olika rättsområden, begränsas undersökningen till rättskraften i skattemål och till rättskraf­ ten enligt RB i den mån den har betydelse för skatteprocessrätten. Nå­ gon systematisk genomgång av andra förvaltningsrättsliga områden än skatterätten görs således inte.s. 17

11.Jag behandlar inte rättskraftsfrågor i mål om skatter i allmän domstol närmare. Den främsta gruppen mål i allmän domstol som rör skatter är skattebrott, men även mål om utmätning av skattefordringar och liknan­ de behandlas i allmän domstol. Det finns två anledningar till att jag inte behandlar denna kategori av rättskraftsfrågor. Den första är att proces­ sen inte styrs av TL utan av RB. Detta får särskilt tydliga konsekvensers. 17

12.18 Inlednings. 18

13.för skattebrotten, för vilka rättskraftens omfattning styrs av gärningenss. 18

14.identitet i stället för sakens identitet. I skatteprocessen, liksom i tviste-s. 18

15.målsprocessen, är saken avgörande för rättskraftens omfattning. Dens. 18

16.andra anledningen är utrymmesskäl. Det är inte uteslutet att en belys­s. 18

17.ning av rättskraften för mål om skatter i allmän domstol skulle ha kun­s. 18

18.nat bidra till att fördjupa analysen av rättskraften i skatteprocessen. Jags. 18

19.har dock gjort den bedömningen att boken skulle förlora för mycket is. 18

20.koncentration och riskera bli svåröverskådlig om jag även behandlades. 18

21.detta område på ett sätt som skulle göra området rättvisa.s. 18

22.Denna bok inriktas på omfattningen av rättskraften i skattemål. Ut­s. 18

23.gångspunkten är det sakbegrepp som nuvarande skatteprocessuell lag­s. 18

24.stiftning bygger på. Tyngdpunkten i diskussionen ligger på hur gällandes. 18

25.lagstiftning skall och bör tolkas och inte på hur den bör utformas. Dens. 18

26.senare frågan berörs också, men inte i samma utsträckning. Denna vikt-s. 18

27.ning, som medför en viss avgränsning, har valts på grund av att jag is. 18

28.mina förstudier och i samband med författandet av boken har uppfattats. 18

29.det som att det centrala praktiska och teoretiska problemet ligger i prin­s. 18

30.ciper för rättskraftens omfattning inom ramen för gällande lagstiftning.s. 18

31.Det skulle visserligen också vara intressant att utforma ett nytt förslags. 18

32.till hur TL skulle kunna utformas utifrån ett helt annat sakbegrepp äns. 18

33.det nu förevarande. Ett sådant förslag skulle exempelvis kunna bestå is. 18

34.ett återinförande av en modifierad form av beloppsprocessen före­s. 18

35.slogs.10 Eftersom min ambition, som ovan nyss nämnts, har varit att hål­s. 18

36.la denna bok förhållandevis koncentrerad har jag inte ansett det möjligts. 18

37.att gå på djupet i detta senare mycket avancerade område.s. 18

38.Boken behandlar rättskraftsfrågor som handläggs enligt TL. Förutoms. 18

39.de skatter som direkt omfattas av TL regleras rättskraftsfrågor i TL ävens. 18

40.för skatter som omfattas av SBetL och LPP.11 De viktigaste skatternas. 18

41.som tillkommer på detta sätt är mervärdesskatten och punktskatterna.s. 18

42.Däremot behandlas inte exempelvis rättskraften i fastighetstaxerings-s. 18

43.mål12 och arvs- och gåvoskattemål närmare. Denna viktning och av­s. 18

44.gränsning beror på att jag vill hålla boken på ett principiellt plan. Efter­s. 18

45.Avgränsningar 19 som många av diskussionerna i denna bok är principiella kan de dock i stor utsträckning även appliceras på andra skatter.13s. 19

46.Beslut om dispens kan ha positiv rättskraft för en efterföljande taxe­ ring.14 Denna bok inriktas på rättskraftsfrågor som uppkommer i dom­ stol. På grund av att dispensfrågor normalt inte handläggs av domstolar utan av skattemyndigheten och Riksskatteverket,15 behandlas inte dis­ pensbesluts positiva rättskraft närmare i denna bok. 1.4.2 Utländsk rätt och EG-rätt I svensk skatterättslig vetenskaplig doktrin förefaller en redogörelse be­ träffande utländsk rätt, och framför allt beträffande övrig nordisk rätt, närmast vara en konvention. När jag började med min studie om rätts­ kraften i skatteprocessen bestämde jag mig för att begränsa undersök­ ningen av utländsk rätt till nordisk rätt, dock inte isländsk rätt på grund av språksvårigheter och av samma skäl med lägre ambitionsnivå beträf­ fande finsk rätt.s. 19

47.Sedermera företog jag forskningsresor till Norge och Danmark och satte mig in i hur rättegången i skattemål fungerade samt läste in mig på skatteprocessuell såväl som civilprocessuell doktrin. Mina undersök­ ningar resulterade i ca 50 sidor i princip färdigt manus.s. 19

48.I både Norge och Danmark föregås skatteprocessen i domstolarna av ett omfattande administrativt förfarande i flera instanser.16 Det finnss. 19

49.20 Inlednings. 20

50.inte några särskilda förvaltningsdomstolar i Norge och Danmark, utans. 20

51.skattemålen handläggs i allmän domstol. Bland annat på grund av dets. 20

52.omfattande administrativa förfarandet når dock förhållandevis få skat­s. 20

53.temål högsta instans. I Sverige utgör överklagade förhandsbesked dens. 20

54.dominerande gruppen av skattemål i Regeringsrätten. Detta beror på atts. 20

55.det inte, till skillnad från vad som är fallet för skattemål som överklagatss. 20

56.från kammarrätten,17 behövs prövningstillstånd för prövning i Reger­s. 20

57.ingsrätten när förhandsbesked överklagas.18 I Norge är det över huvuds. 20

58.taget inte möjligt att överklaga förhandsbesked, varken till domstol ellers. 20

59.administrativt.19 2I0 Danmark överklagas förhandsbeskeden först till dets. 20

60.administrativa organet Landsskatteretten.1Q Därefter kan överklagandes. 20

61.till de allmänna domstolarna ske.21 Det faktum att förhandsbesked is. 20

62.Norge inte går att överklaga och att det i Danmark krävs att förhands­s. 20

63.beskedet genomgår flera instanser innan det når högsta instans, är troli­s. 20

64.gen en bidragande orsak till att skattemålen i högsta instans är förhål­s. 20

65.landevis få.s. 20

66.Mitt ursprungliga syfte med att använda utländsk rätt var, som ovans. 20

67.nämnts i metodavsnittet, att finna infallsvinklar och utgångspunkter förs. 20

68.min rättspolitiska diskussion. Jag fann dock, framför allt på grund avs. 20

69.det omfattande administrativa förfarandet och handläggningen i allmäns. 20

70.domstol i stället för förvaltningsdomstol, att jämförelsen mellan svensks. 20

71.rätt å ena sidan och norsk och dansk rätt å andra sidan inte kunde upp­s. 20

72.Avgränsningar 21 fylla detta syfte beträffande rättskraften i skatteprocessen.22 Det blev nämligen en jämförelse mellan icke helt jämförbara objekt. Från skatteprocessuellt perspektiv är rättskraftsfrågor, som ovan nämnts, dessutom mycket sparsamt diskuterade i doktrinen,23 varför rättskällorna var allt­ för få för att jag skulle kunna ge en någorlunda heltäckande bild av rätts­ läget.s. 21

73.Efter noggrant övervägande och på ovan i detta avsnitt anförda grun­ der har jag således beslutat att inte tynga denna studie om rättskraften i skatteprocessen med en separat redogörelse om rättskraften i skattepro­ cessen enligt nordisk rätt. I stället återfinns vissa hänvisningar till och re­ dogörelser för övriga nordiska rättskällor i de delar jag ansett att de har varit belysande och relevanta paralleller beträffande rättsläget i Sverige har kunnat dras.s. 21

74.I min doktorsavhandlig valde jag att begränsa mig till en jämförelse med tysk rätt, eftersom jag ansåg att en djupgående redogörelse av tysk rätt verkligen tillförde något ämnesmässigt till min avhandling. På grund av den rättslikhet som råder mellan svensk och tysk rätt är det möjligt att tysk rätt hade kunnat uppfylla det syfte som jag hade med min studie med övrig nordisk rätt.24 Av två anledningar har jag dock valt att inte genomföra någon studie av tysk rätt:s. 21

75.1. Jag har funnit en annan fungerande metod att bygga upp min rättspolitis­s. 21

76.ka diskussion än att knyta an till utländsk rätt, nämligen att knyta an tills. 21

77.rättskraftens syften och skatteprocessens särdrag.s. 21

78.2. Tysk skatteprocessrätt skiljer sig i förhållandevis stor utsträckning ifråns. 21

79.svensk, bl.a. på så sätt att det finns särskilda skattedomstolar. Det är där­s. 21

80.22 Inlednings. 22

81.för mycket möjligt att studien, liksom min nordiska studie, hade utmyn­s. 22

82.nat i en jämförelse mellan ojämförbara ting.s. 22

83.På grund av ovan nämnda skäl har jag inte ansett en undersökning avs. 22

84.tysk rätt motiverad. Dessa skäl gäller även för övrig utländsk rätt.s. 22

85.EG-rätten kan ha betydelse för processrätten, trots att detta områdes. 22

86.i mycket hög grad är en rent nationell angelägenhet.25 Exempelvis kans. 22

87.den fria rörligheten för personer påverka utrymmet för processrätten.26s. 22

88.På området rättskraften i skatteprocessen har jag emellertid inte funnits. 22

89.några särskilda EG-rättsliga implikationer. EG-rättsliga aspekter pås. 22

90.rättskraften behandlas därför inte.s. 22

Forskningsläget

1.Det finns tre monografier i Sverige som huvudsakligen behandlar rätts­s. 22

2.kraft som avser tiden fr.o.m. RB infördes. Dessa är Olivecronas bok Do­s. 22

3.men i tvistemål från år 1943, Welamsons avhandling Om brottmålsdo-s. 22

4.mens rättskraft från år 1949 och Westerbergs bok Om rättskraft i för­s. 22

5.valtningsrätten från år 1951. Därutöver finns rikhaltig processrättsligs. 22

6.litteratur i vilken rättskraftsfrågor behandlas.27s. 22

7.Om denna boks område, rättskraften i skatteprocessen, finns det intes. 22

8.någon monografi. Westerbergs bok behandlar, som ovan nämnts, intes. 22

9.rättskraften i förvaltningsprocessrätten utan i förvaltningsrätten. Hanss. 22

10.verk är därför inriktat på förvaltningsakters rättskraft och främst på frå­s. 22

11.gan om förvaltningsakter över huvud taget har rättskraft.28 Westerbergs. 22

12.uttalar:s. 22

13.”Stundom är det svårt att fastställa vad som blivit föremål för prövning ge­s. 22

14.nom ett taxeringsutslag; endast det, som prövats, omfattas av rättskraften.s. 22

15.Nu antydda finansrättsliga problem kunna emellertid icke upptagas till dis­s. 22

16.kussion i detta arbete.”29s. 22

17.Disposition och läsanvisningar 23 Westerbergs bok är således inte inriktad på rättskraftens omfattning, vil­ ken är den centrala frågan i förevarande bok.s. 23

18.I början av 1990-talet, då sakprocess infördes i skatteprocessen, dis­ kuterades området rättskraften i skatteprocessen i de svenska skattetidskrifterna.30 Det finns också en artikel av Gäverth från år 2001.31 Till stor del har dock den nyss nämnda skatterättsliga diskussionen i doktri­ nen gått ut på om det skatterättsliga sakbegreppet ansluter alternativt bör ansluta till Ekelöfs eller Olivecronas rättskraftsteori.32s. 23

19.Av ovanstående beskrivning av forskningsläget framgår att det cen­ trala området rättskraften i skatteprocessen inte har blivit genomarbetat i doktrinen på motsvarande sätt som rättskraften enligt RB och förvalt­ ningsakters rättskraft i allmänhet har. Detta indikerat enligt min upp­ fattning att det kan vara angeläget med en monografi på området.s. 23

Disposition och läsanvisningar

1.Efter detta inledande kapitel följer ett kapitel om skatteprocessens sär­ drag i förhållande till civilprocessrätten, kapitel 2. Därefter följer gene­ rellt kapitel om rättskraft, kapitel 3. I kapitlet förklaras skillnaden mel­ lan negativ och positiv rättskraft och vilken betydelse rättskraften har i skattesammanhang. Kapitel 4 handlar om Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror, utvecklingen av rättskraftsläran i civilprocessen och dess relevans för skatteprocessrätten. I kapitel 5 behandlas negativ rätts­ kraft före taxeringsreformen. Denna behandlas i ett särskilt kapitel ef­ tersom den praxis som utvecklades då är central för dagens rättskrafts­ begrepp. I kapitel 6 diskuteras negativ rättskraft i dagens skatteprocess. Därefter, i kapitel 7, behandlas positiv rättskraft närmare. På grund av att det inte finns någon fastställelsetalan i skatteprocessen är den positi­ va rättskraften på ett sätt av mindre praktisk betydelse än inom civilpro­ cessrätten. Däremot finns inom skatterätten förhandsbeskedsinstitutet, vilket ger den positiva rättskraften en annan aktualitet än i civilproces­ sen. I kapitel 7 diskuteras också intraprocessuella rättskraftsfunktioner. I kapitel 8 sammanställs bokens viktigaste slutsatser. I detta kapitel läm­s. 23

2.24 Inlednings. 24

3.nas också mina rättspolitiska synpunkter. Kapitel 9 utgör en kort sam­s. 24

4.manfattning av boken.s. 24

5.Denna bok är, som ovan nämnts, huvudsakligen ett vetenskapligts. 24

6.verk. Trots detta är boken skriven på ett sådant sätt att den med fördels. 24

7.kan användas som uppslagsbok i praktisk juridisk gärning. För prakti­s. 24

8.ker som vill ha en redogörelse om gällande rätt på området rekommen­s. 24

9.deras särskilt kapitlen 6 och 7, men även kapitel 5 kan vara till nytta.s. 24

10.För den som endast vill ha en översiktlig beskrivning av rättsområdet re­s. 24

11.kommenderas särskilt kapitel 9.s. 24

Skatteprocessens särdrag

Inledning

1.Skatteprocessen har utformats med den dispositiva tvistemålsprocessen som förebild.1 Det skulle därför ligga nära till hands att i skattemål tilllämpa den rättskraftslära som används inom civilprocessrätten. Detta kapitel handlar om särdrag hos skatteprocessrätten som gör att skatteprocessrätten skiljer sig från den dispositiva civilprocessrätten.s. 25

2.Skattemålen har ofta en civilrättslig anknytning, eftersom avtal aktu­ aliserar olika skatterättsliga effekter. Det förefaller därför motiverat att skatteprocessen i stort är utformad med den dispositiva civilprocessen som förebild i stället för att den är anknuten till den indispositiva tviste­ målsprocessen eller straffprocessen.2s. 25

3.Det finns många skillnader mellan förvaltningsprocessrätt och civil­ processrätt.3 De viktigaste skillnaderna är att mål som handläggs enligt RB, avgörs på grundval av en muntlig, koncentrerad huvudförhandling, medan förfarandet enligt FPL i huvudsak är skriftligt.4 I detta avsnitt identifieras särdrag som eventuellt kan motivera olika rättskraftsläror i civil- och skatteprocessrätt eller på annat sätt kan vara av betydelse för rättskraftsinstitutet.5 De särdrag som behandlas är officialprincipen, omprövningsinstitutet, andrainstansförfarandet, sakens elasticitet, prin­ cipen om taxeringsårets och beskattningsperiodens slutenhet, kostnads­ ansvaret och ansvaret för rättegångsmissbruk samt partsställningen och partsintressena. De sätt, på vilka särdragen kan ha betydelse för den skatteprocessuella rättskraftsläran, diskuteras i kapitel 8.s. 25

4.26 Skatteprocessens särdrags. 26

Officialprincipen

1.Av 30 § FPL framgår att rättens avgörande av mål skall grundas på vads. 26

2.handlingarna innehåller och vad som i övrigt förekommit i målet. Mot­s. 26

3.svarande bestämmelse finns i 17 kap. 2 § andra stycket RB, när ett måls. 26

4.avgörs utan huvudförhandling. I tvistemål får dom inte ges över annats. 26

5.eller mera än vad parterna i behörig ordning har yrkat.6 I dispositivas. 26

6.tvistemål får domen inte heller grundas på andra omständigheter än dems. 26

7.som parterna har åberopat som grund för deras talan.7 8Denna bunden­s. 26

8.het av yrkanden och grunder i den dispositiva tvistemålsprocessen kallass. 26

9.för dispositionsprincipen.^s. 26

10.Motsatsen till dispositionsprincipen är officialprincipen, vilken i sto­s. 26

11.ra drag innebär att parterna inte disponerar över processen.9 Official­s. 26

12.principen kan i snäv mening anses avse att rätten skall lägga i målet in­s. 26

13.fört material till grund för domen.10 I vidare mening kan officialprin­s. 26

14.cipen även anses omfatta att domstolen skall införskaffa den utrednings. 26

15.som erfordras som beslutsunderlag.11 1 D2enna senare funktion benämnss. 26

16.domstolens utredningsskyldighet.111 skattemål innebär officialprincipens. 26

17.främst att parterna inte har någon åberopsbörda13 och att domstolarnas. 26

18.har skyldighet att tillse att mål blir utredda så som deras beskaffenhets. 26

19.Officialprincipen 27 kräver.14 Däremot är förvaltningsdomstolar, i skattemål och i andra mål, i likhet med allmänna domstolar enligt huvudregeln bundna av parts yrkande.15 Om det föreligger särskilda skäl får domstolen dock utan yrkande besluta till det bättre för enskild, när det kan ske utan men för motstående enskilt intresse.16s. 27

20.Officialprincipen i form av frånvaron av åberopsbörda innebär bl.a. att domstolarna bär visst ansvar för att den sak som är föremål för pröv­ ning klargörs och avgränsas ordentligt.17 Westberg förespråkar av rätts­ säkerhetsskäl en kraftfull materiell processledning i detta hänseende.18 Han anser även att det finns processekonomiska skäl för materiell pro­ cessledning i de fall en fråga som har samband med men inte är samma sak som den fråga som prövas i målet aktualiseras. Om varken parterna eller domstolen uppmärksammar den nya frågan finns överhängande risk för en ny process, trots att frågan med fördel kunde ha handlagts i den tidigare processen (kumulerats).19s. 27

21.I rättsfallet RA 1987 not. 761, som avsåg fastighetstaxering, uttalade sig Regeringsrätten om officialprövning när ett mål avgörs på andra grunder än dem parterna åberopat. Regeringsrätten uttalade att det i så­ dana situationer ofta finns anledning för rätten att, i enlighet med 8 § FPL, se till att utredningen i målet kompletteras. I annat fall är, enligt Regeringsrätten, risken stor att rättens avgörande kommer att vila på ett ofullständigt och därmed missvisande underlag.20 Detta rättsfall visar, enligt min uppfattning, sambandet mellan att parterna inte har åberops­ börda och domstolens utredningsskyldighet. Det faktum att parterna inte disponerar över grunderna leder till att domstolen måste ta ett större ansvar beträffande utredningen av andra grunder än dem parterna har åberopat.s. 27

22.Aberopsbördan hänger inom civilprocessrätten nära samman med domens preklusionsverkan. Eftersom parterna är skyldiga att åberopas. 27

23.28 Skatteprocessens särdrags. 28

24.det som skall föras in i processen är det rimligt att det som parterna hars. 28

25.underlåtit att föra in i processen prekluderas. Detta samband finns intes. 28

26.i skatteprocessen, eftersom officialprincipen innebär att parterna intes. 28

27.har någon åberopsbörda. I stället kan domstolen föra in omständigheters. 28

28.i målet på egen hand. Preklusion av alla alternativa grunder även i skat­s. 28

29.teprocessen leder därför till ett något märkligt resultat.211 så fall får dens. 28

30.skattskyldige själv bära konsekvenserna av att vissa förhållanden intes. 28

31.har förts in i processen, trots att den skattskyldige inte ensam är skyldigs. 28

32.att föra in omständigheterna. Det kan därför vara rimligt att domstolen,s. 28

33.genom materiell processledning, vid behov uppmärksammar parternas. 28

34.på andra relevanta grunder än de åberopade.22s. 28

35.Domen RÅ 1990 ref. 94 avser officialprincipen i form av domstolenss. 28

36.utredningsskyldighet. Domen handlar om 116 c och 116 d SS GTL, en­s. 28

37.ligt vilka skattetillägg vid en skönstaxering på grund av utebliven själv­s. 28

38.deklaration skall undanröjas om deklarationen har kommit in till myn­s. 28

39.dighet före vissa tidsfrister. I vissa fall, vilket var fallet i det aktuella må­s. 28

40.let, börjar en tidsfrist löpa först när den skattskyldige fått del av ett be­s. 28

41.slut. Motsvarande bestämmelser återfinns numera i 5 kap. 3 § TL. Må­s. 28

42.lets utgång var beroende av om och i så fall när den skattskyldige hades. 28

43.fått del av skattemyndighetens beslut. Regeringsrätten konstaterade atts. 28

44.utredningsskyldigheten, som återfinns i 8 § FPL, sträcker sig olika långts. 28

45.i olika slags mål.23 Bestämmelserna i 116 d § GTL (numera 5 kap. 3 §s. 28

46.andra stycket TL) konstaterades ha en stark officialprägel.24 Enligt Re­s. 28

47.geringsrätten ledde detta till att det måste ankomma på domstolen att,s. 28

48.när det är ovisst om förutsättningarna för att tillämpa 116 d § GTL ärs. 28

49.uppfyllda, så långt möjligt utreda frågan. Om företagen utredning intes. 28

50.ger klart besked bör det i regel, enligt Regeringsrätten, kunna presume-s. 28

51.ras att deklarationen har kommit in i sådan tid att förutsättningar för atts. 28

52.undanröja skattetillägget föreligger.s. 28

53.I RÅ 1991 not. 4 intog Regeringsrätten samma principiella ställnings. 28

54.som i RÅ 1990 ref. 94. RÅ 1991 not. 4 handlar om 99 § GTL, enligt vil­s. 28

55.ken den skattskyldige fick anföra besvär i särskild ordning mot en sköns-s. 28

56.Officialprincipen 29 taxering på grund av att den skattskyldige inte fått meddelande om skönstaxeringen. Liksom 116 d § GTL förklarades 99 § GTL av Reger­ ingsrätten ha en stark officialprägel.25 Liksom i det föregående målet konstaterades utredningsskyldigheten enligt 8 § FPL sträcka sig olika långt i olika mål. Bestämmelsen i 8 § FPL konstaterades ge uttryck för att officialprincipen gäller för handläggningen av mål hos förvaltnings­ domstol. För det aktuella fallet innebar officialprincipen, enligt Reger­ ingsrätten, att det ankom på vederbörande domstol att så långt möjligt utreda frågan om förutsättningarna för att tillämpa 99 § GTL var upp­ fyllda eller inte.26s. 29

57.Av rättsfallen kan troligen slutsatsen dras att Regeringsrätten förefal­ ler ha utredningsskyldighet beträffande om den skattskyldige har motta­ git handlingar eller inte, i de fall det faktum att en handling inte har mot­ tagits leder till att den skattskyldige får vissa skatterättsliga förmåner. Dessa situationer avser något som i princip är omöjligt för de skattskyl­ diga att bevisa, nämligen att de inte har mottagit vissa handlingar. I stäl­ let för att uttala sig om en ren bevisbörderegel i detta fall har Regerings­ rätten valt att lägga utredningsans var på domstolarna. Möjligen kan detta leda till högre grad av materiellt riktiga domar än enbart en bevis­ börderegel.27s. 29

58.Officialprincipen innebär vidare att domstolarna om det behövs skall inhämta yttrande från förvaltningsmyndighet som tidigare beslutat i sa­ ken.28 Eftersom skattemyndigheten normalt är part i målet torde ett så­ dant inhämtande ex officio sällan aktualiseras. Skattemyndigheten har själv ett intresse av att yttra sig i målet. Om skattemyndigheten inte ytt­ rar sig på ett för målet relevant sätt, kan domstolen i stället använda sig av materiell processledning.s. 29

59.Westberg menar att skatterättsliga hänsynstaganden kan driva fram dom-s. 29

60.slutsinriktad officialprövning i dispositiva tvistemål.29 Som exempel nämners. 29

61.30 Skatteprocessens särdrags. 30

62.han ett skadeståndsmål, när den skadelidande yrkar större ersättning för ide­s. 30

63.ell skada (skattefritt) och mindre ersättning för förlorad arbetsinkomst (skat­s. 30

64.tepliktigt) men inom ramen för ett sammantaget korrekt ersättningsan­s. 30

65.språk.30 Han anser att det i en sådan situation, med hänsyn till statens fiskalas. 30

66.intresse, kan finnas skäl för domstolen att överskrida yrkandet på inkomst­s. 30

67.bortfall och bestämma ersättningen enligt rätt proportioner.31s. 30

Omprövningsinstitutet

1.Inom skatteprocessrätten finns ett omfattande omprövningsinstitut.s. 30

2.Detta regleras huvudsakligen i 4 kap. TL, 21 kap. SBetL och 4 kap. LPP.s. 30

3.En omprövning innebär att ett fattat taxerings- eller beskattningsbesluts. 30

4.omprövas och i förekommande fall ändras utan domstolsprövning.32s. 30

5.Omprövningsinstitutet kan genombryta rättskraften när ett beslut avvi­s. 30

6.ker från rättstillämpningen i ett avgörande från Regeringsrätten, soms. 30

7.meddelats efter beslutet.33s. 30

8.Omprövning kan initieras antingen av den skattskyldige eller av be-s. 30

9.skattnings-/skattemyndigheten. Omprövning görs alltid när ett taxe­s. 30

10.rings- eller beskattningsbeslut överklagas.34 Vidare görs alltid en om­s. 30

11.prövning till följd av domstolsbeslut när domstolsbeslutet resulterar i atts. 30

12.skatten skall räknas om.35 Myndigheterna, och inte domstolarna, ärs. 30

13.nämligen ansvariga för själva skatteuträkningen.s. 30

14.Den bristande orubblighet som beskattnings- och taxeringsbeslut hars. 30

15.skulle kunna jämföras med indispositiva tvistemål om vårdnad av, bo­s. 30

16.ende för och umgänge med barn. Vårdnads-, boende och umgängesmå-s. 30

17.len saknar i praktiken i princip rättskraft när det framkommer förhål­s. 30

18.landen som visar att något annat arrangemang än det domstolen har för­s. 30

19.ordnat om i ett tidigare mål är bättre för barnen.36 Eftersom skattedo-s. 30

20.mar, med undantag för när rättstillämpningen avviker från Regerings­s. 30

21.rättens rättstillämpning, enligt huvudregeln faktiskt har rättskraft, skiljers. 30

22.sig domarna i skattemål väsentligt från de indispositiva vårdnadsmålen.s. 30

23.Enligt min uppfattning kan ett omprövningsbart taxerings- eller be-s. 30

24.Andrainstansförfarande i första instans 31 skattningsbeslut närmare jämföras med ett underliggande rättsförhål­ lande i ett dispositivt tvistemål. Ett sådant underliggande rättsförhållan­ de kan exempelvis utgöras av ett avtal. Parterna kan ändra sitt avtal en­ ligt eget gottfinnande inom ramen för deras avtalsfrihet. När avtalet har blivit tvistigt, kan parterna förlikas innan dom har fallit.37 Omprövning­ en skulle kunna liknas med en förlikning på så sätt att om parterna blir överens antingen genom förlikning i ett dispositivt tvistemål eller genom omprövning i ett skattemål blir det inte någon dom utan att ett nytt för­ farande inleds.38s. 31

25.En viktig skillnad föreligger mellan en förlikning och en omprövning: Medan en förlikning bygger på förhandling mellan parterna, görs om­ prövning av det allmänna genom tillämpning av en tvingande lag. Ett omprövningsbeslut är således inte resultatet av en förhandling mellan parterna. Detta beror på att skatterätten är offentligrättslig och tvingan­ de, vilket i sig kan sägas bero på att skatterätten avser det viktiga allmän­ intresset att tillföra ekonomiska medel till staten. Däremot har både om­ prövnings- och förlikningsinstitutet ett processekonomiskt syfte. Om­ prövningsinstitutet syftar i första hand till att endast riktigt tvistiga fall skall nå domstolarna.39 Förlikningsinstitutet syftar bl.a. till att avlasta domstolarna från omfattande processer, ibland i flera instanser, i mål där det finns utrymme för parterna att komma överens.40s. 31

Andrainstansförfarande i första instans

1.Innan en fråga når skattedomstolarna har den föregåtts av ett förvaltningsrättsligt förfarande.41 Ett förvaltningsrättsligt beslut har fattats, ef­ ter det att parterna har fått yttra sig över eventuella avvikelser från de­ klarationen.42 Den skattskyldige har haft möjlighet att inkomma med yt­ terligare bevisning och annan utredning.43 Skattemyndigheten har också, som ovan nyss nämnts, omprövat sitt ställningstagande.44 På sås. 31

2.32 Skatteprocessens särdrags. 32

3.sätt kan processen i länsrätten betraktas som ett andrainstansförfaran­s. 32

4.de.s. 32

5.Dispositiva tvistemål föregås givetvis inte av något förvaltningsrätts­s. 32

6.ligt förfarande, eftersom de inte är offentligrättsliga utan privaträttsliga.s. 32

7.Mål om fordran handläggs däremot ofta inom ramen för en förenklads. 32

8.process hos kronofogdemyndigheten i mål om betalningsföreläggande.45s. 32

9.I ett mål om betalningsföreläggande får inte någon skriftväxling ske se­s. 32

10.dan parterna har fastställt sina ståndpunkter.46 Om motparten bestriders. 32

11.målet skall det antingen skrivas av eller överlämnas till tingsrätten.47 Des. 32

12.mål som går vidare till tingsrätten är således inom ramen för det förenk­s. 32

13.lade förfarandet hos kronofogdemyndigheten endast förberedda på sås. 32

14.sätt att sökanden har formulerat sitt yrkande och sina grunder och even­s. 32

15.tuellt frambringat skriftlig bevisning beträffande sitt yrkande och mot­s. 32

16.parten har bestritt yrkandet.48 På grund av att skattemyndigheten ärs. 32

17.skyldig att se till att ärendena blir tillräckligt utredda,49 har processen is. 32

18.länsrätten i skattemål större karaktär av ett andrainstansförfarande äns. 32

19.den i tingsrätten, även i de fall fordringsmål har föregåtts av ett förenklats. 32

20.förfarande hos kronofogdemyndigheten.s. 32

21.Det faktum att processen i länsrätten är ett slags andrainstansförfa­s. 32

22.rande torde i många fall kunna leda till att den tvistiga frågan är förhål­s. 32

23.landevis väl utkristalliserad. Detta torde bidra till att tvisteföremålet oftas. 32

24.blir mindre än vad det skulle ha varit om länsrättsprocessen hade varits. 32

25.ett äkta förstainstansförfarande, eftersom otvistiga delar är bortrensades. 32

26.redan i förfarandet hos skattemyndigheten. Det skulle kunna tänkas atts. 32

27.det faktum att skatteprocessen i länsrätten är ett slags andrainstansför­s. 32

28.farande skulle medföra att saken är noggrannare definierad i skattemåls. 32

29.än i dispositiva tvistemål, redan när ärendet kommer till domstolen. Ens. 32

30.viktig skillnad mellan skattemål och dispositiva tvistemål är dock atts. 32

31.skatteprocessen är utformad på ett sådant sätt att parterna skall kunnas. 32

32.processa utan ombud (även om processande utan ombud också före­s. 32

33.kommer i många mål inför allmän domstol).501 skattemål hålls, till skill-s. 32

34.Sakens elasticitet 33 nad från i dispositiva tvistemål, normalt inte heller ett förberedande sammanträde.51 Från dessa perspektiv förefaller ett föregående förvalt­ ningsrättsligt förfarande närmast nödvändigt för att processföremålet skall bli hanterbart i länsrätten. Ett väl avgränsat processföremål är av stor betydelse för rättskraftens omfattning, för att inte mer än de tvistiga frågorna skall omfattas av domens rättskraft.s. 33

Sakens elasticitet

1.Vid en skönstaxering kan rättskraften, om den skatteskyldige inte in­ kommer med någon deklaration, avse hela den skattskyldiges taxering det aktuella taxeringsåret.52 Vid en skönsbeskattning kan rättskraften omfatta alla ingående och utgående transaktioner under en viss redovis­ ningsperiod. För skattskyldiga med en omsättning som inte överstiger 1 miljon kr kan redovisningsperioden omfatta ett helt kalenderår.53 Rättskraften kan också avse ett yrkat avdrag för en fackbok, en mobil­ telefon, en ny spis eller en viss resa, varför saken på så sätt kan vara mycket snävt avgränsad. Saken kan därför variera i mycket stor ut­ sträckning i ett skattemål.54s. 33

2.I den dispositiva tvistemålsprocessen föreligger inte någon motsvaran­ de elasticitet beträffande saken. Saken kan i tvistemål vara lika avgränsad som i skattemål och således avse exempelvis en tvistig fordran beträffan­ de en fackbok. Däremot förefaller rättskraften normalt inte kunna om­ fatta en persons samtliga dispositioner under ett helt kalenderår.s. 33

3.Det faktum att sakens och sålunda även rättskraftens omfattning kan variera i mycket stor utsträckning är ett tydligt särdrag för skatteproces­ sen i förhållande till civilprocessen. I skatteprocessen förefaller det där­ för, enligt min bedömning, föreligga ett ännu större behov av att avgrän­ sa saken än i tvistemålsprocessen, så att rättskraften inte omfattar en persons samtliga dispositioner under ett beskattningsår eller -period om detta inte är avsett eller lämpligt. Genom de tidigare nämnda särdragen,s. 33

4.34 Skatteprocessens särdrags. 34

5.nämligen officialprincipen, omprövningsinstitutet och det andrainstans­s. 34

6.förfarande omprövningsinstitutet för med sig, finns, enligt min uppfatt­s. 34

7.ning, flera användbara verktyg för en avgränsning av saken. Det förefal­s. 34

8.ler också, i de fall de skattskyldiga inte har något ombud, mycket viktigts. 34

9.att dessa verktyg används. I annat fall kan rättskraften medföra rättsför­s. 34

10.luster för de enskilda, i synnerhet när de processar utan ombud.s. 34

Principen om taxeringsårets eller beskatt­

ningsperiodens slutenhet

1.Principen om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet inne­s. 34

2.bär att rättskraften inte omfattar mer än ett taxeringsår eller en beskatt­s. 34

3.ningperiod.55 Denna princip medför att om avdragsrätten beträffande ens. 34

4.viss utgift, exempelvis beträffande en viss fackbok, har prövats ett taxe­s. 34

5.ringsår kan talan beträffande avdragsrätten för exakt samma utgifts. 34

6.väckas på nytt nästa, nästnästa och nästnästnästa taxeringsår.56s. 34

7.Principen om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet av­s. 34

8.ser endast den yttersta gränsen för en doms rättskraft. Det innebär atts. 34

9.frågan om något omfattas av en tidigare doms rättskraft endast aktuali­s. 34

10.seras om ny talan avser samma taxeringsår eller beskattningsperiod soms. 34

11.den tidigare domen. Om skattemyndigheterna står inför frågan om des. 34

12.kan ompröva eller inte, behöver de således i första hand endast undersö­s. 34

13.ka om det finns en dom beträffande samma taxeringsår eller beskatt­s. 34

14.ningsperiod, när de skall avgöra om det är möjligt att ompröva en frågas. 34

15.eller inte.57 Om det inte finns en dom beträffande samma taxeringsår el­s. 34

16.ler beskattningsperiod utgör rättskraften med säkerhet inte hinder förs. 34

17.omprövning. Först om det finns en dom avseende samma beskattnings­s. 34

18.period eller taxeringsår blir det aktuellt att undersöka om samma ellers. 34

19.en annan sak avgjorts genom denna dom.s. 34

20.Inom den dispositiva civilprocessrätten finns inte någon motsvarighets. 34

21.till principen om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet.s. 34

22.Den klara uppdelning mellan olika taxeringsår respektive olika beskatt-s. 34

23.ningsperioder som finns i skattemål saknas i den dispositiva civilproces­s. 34

24.Principen om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet 35 sen. Därmed är inte sagt att tidsaspekten saknar betydelse för rättskraf­ tens omfattning i dispositiva tvistemål. Däremot utgör vissa bestämda perioder inte en absolut gräns för rättskraften i dispositiva tvistemål.s. 35

25.Skillnaden mellan skatterätten och civilprocessrätten beträffande principen om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet illus­ treras med följande exempel.s. 35

26.A utför tjänster successivt till B under två år. När arbetet är utfört blir A ochs. 35

27.B oense om priset. Tingsrätten dömer B att betala 100 000 kr till A.s. 35

28.Skattemyndigheten ifrågasätter A:s redovisning och deklaration av in­s. 35

29.komst hänförlig till tjänster som A har utfört till B. Länsrätten konstaterars. 35

30.att hälften av inkomsten skall beskattas år 1. Denna dom har inte rättskrafts-s. 35

31.verkan, utan endast bevisverkan, beträffande beskattning av resterande dels. 35

32.av inkomsten. Uppdelningen av inkomsten mellan år 1 och 2 grundar sig inte på någon verklig företeelse, eftersom A har utfört tjänsterna löpande och B har be­ talat under år 2.1 stället beror uppdelningen på principen om taxerings­ årets slutenhet, vilken i sin tur bygger på den formell- och materiellrättsliga konstruktionen med taxeringsår och andra beskattningsperioder.58s. 35

33.Något som kan sägas ha samband med principen om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet är bestämmelsen i 4 kap. 13 § an­ dra stycket första punkten TL beträffande följdändringar.59 Denna be­ stämmelse innebär att omprövningsbeslut får meddelas även efter ut­ gången av det femte taxeringsåret om det föranleds av skattemyndighets taxeringsbeslut eller allmän förvaltningsdomstols beslut i mål om taxe­ ring avseende annat taxeringsår eller annan skattskyldig.60 Resultatet av en skattedom kan således ”spilla över” till en annan person eller till ett annat taxeringsår. Det är endast skattemyndigheten, och inte domstolar­ na, som kan initiera en följdändring.61s. 35

34.Som exempel på omprövning i form av följdändringar kan nämnas att en person yrkar avdrag för avskrivning hänförlig till en aktiverad forsknings- och utvecklingsutgift (FoU).62 Det saknas särskilda periodi­ seringsregler beträffande FoU-utgifter, vilket innebär att den skatterätts-s. 35

35.36 Skatteprocessens särdrags. 36

36.liga periodiseringen följer redovisningen.63 Om tvisten avser avskriv­s. 36

37.ningens storlek år 3 och den skattskyldige vinner bifall för ett yrkandes. 36

38.om ett högt avdrag för avskrivning på grund av ett högt avskrivningsun­s. 36

39.derlag, kan skattemyndigheten följdändra för åren 1 och 2, även om om­s. 36

40.prövningstiden för dessa år har löpt ut. Följdändringar kan vara lämpli­s. 36

41.ga beträffande dessa år för att avskrivningen skall bli materiellt riktig is. 36

42.förhållande till domen. I detta exempel får domen beträffande ett taxe­s. 36

43.ringsår betydelse för andra taxeringsår.s. 36

44.Från rättskraftsperspektiv är det viktigt att notera att skattemyndig­s. 36

45.hetens möjlighet att ompröva genom följdändring till fördel för den en­s. 36

46.skilde inte är en rättskraftsfråga. För det första behöver skattemyndig­s. 36

47.heten inte vänta tills beslutet beträffande ett annat taxeringsår har vun­s. 36

48.nit laga kraft, innan dess att följdändringen görs.64 Följdändringen ärs. 36

49.därför inte någon direkt konsekvens av den första domens positiva rätts­s. 36

50.kraft.65 För det andra är följdändring inte obligatorisk, utan den kan is. 36

51.vissa fall underlåtas. Detta kan utläsas av lagtextens formulering meds. 36

52.användande av ordet får66 tillsammans med förarbetena, av vilka fram­s. 36

53.går att ordningen bör vara flexibel så att felaktigheter kan behandlas oli­s. 36

54.ka.67 Detta innebär, enligt förarbetena, bl.a. att följdändringar till fördels. 36

55.för den skattskyldige kan underlåtas om de avser ett mindre belopp.681s. 36

56.stället för att vara en rättskraftsfråga och ett brott mot principen oms. 36

57.taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet framstår möjlighe­s. 36

58.ten till följdändring snarare som en praktisk lösning för att skapa ens. 36

59.konsekvent beskattning. Domen tillmäts i dessa fall dock en myckets. 36

60.stark bevisverkan. Däremot kan omprövningen i form av följdändring,s. 36

61.liksom övriga omprövningsmöjligheter, anses vara ett undantag fråns. 36

62.taxerings- och andra beskattningsbesluts rättskraft.s. 36

63.I rättspraxis finns ett tydligt avsteg från principen om taxeringsåretss. 36

64.slutenhet. Detta avsteg avser internprissättning,69 vilken i stora drags. 36

65.innebär att närstående parter skall debitera ett marknadsmässigt priss. 36

66.Principen om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet 37 mellan sig vid internationella transaktioner. I det s.k. Shellmålet7° utta­ lar Regeringsrätten:s. 37

67.”Det är inte uteslutet att ett prissättningssystem som i ett längre perspektivs. 37

68.är fullt godtagbart från armlängdssynpunkt leder till överdebitering ett års. 37

69.och underdebitering ett annat år eller att kostnader i form av överpriser un­s. 37

70.der en följd av år kan leda till bättre inkomster eller uteblivna förluster i etts. 37

71.senare - kanske avsevärt senare - skede av affärsverksamheten. Det kan intes. 37

72.anses förenligt med det affärsmässiga betraktelsesättet som [...] skall anläg­s. 37

73.gas att vid bedömningen av dessa och liknande fall sätta en gräns vid beskatt­s. 37

74.ningsåret. Mot denna bakgrund finner regeringsrätten att det kan varas. 37

75.nödvändigt att vid tillämpningen av 43 § 1 mom KL i vissa fall bryta igenoms. 37

76.principen om beskattningsårets slutenhet.”7 710 Längre fram i domen konstaterar Regeringsrätten att det inte är möjligt att generellt ange förutsättningarna för att genombryta principen om be­ skattningsårets slutenhet. I stället får frågan bedömas från fall till fall, exempelvis med beaktande av vilket samband som kunnat påvisas mel­ lan de åtgärder och de effekter som är hänförliga till beskattningsåret och motsvarande förhållanden under tidigare eller senare år.72s. 37

77.Det kan diskuteras om det genombrott i principen om taxeringsårets slutenhet som Regeringsrätten diskuterar är ett genombrott i materiellt eller processuellt hänseende. I Shellmålet var flera taxeringsår föremål för prövning, men det finns inte något som hindrar att ett internprissättningsmål avser endast ett taxeringsår. I materiellt hänseende är det, så­ som domstolen uttalar, nödvändigt att inte endast undersöka förhållan­ dena under ett år, utan under flera år, för att avgöra vad som är ett marknadsmässigt pris, dvs. ett pris som skulle ha avtalats mellan sinse­ mellan oberoende näringsidkare.73 Enligt min uppfattning innebär detta inte att rättskraften av en dom omfattande ett taxeringsår utsträcker sig till att även omfatta ytterligare taxeringsår. Om exempelvis en intern­ prissättning år 5 har konstaterats vara oklanderlig med beaktande av åren 0-4 omfattar enligt min uppfattning inte rättskraften av domen be­ träffande år 5 även åren 0—4. Ett talan om ett internprissättningsmål av­ seende år 4 torde därför kunna väckas. Däremot torde domen beträffan­ de taxeringsåret 5 ha stark bevisverkan beträffande de tidigare åren. Re­s. 37

78.38 Skatteprocessens särdrags. 38

79.geringsrätten förefaller nämligen ha uttalat sig om den materiella frågans. 38

80.och inte beträffande den processuella frågan om taxeringsårets betydelses. 38

81.för rättskraftens omfattning. Inte heller i internprissättningsmålen före­s. 38

82.faller därför, enligt min uppfattning, principen om taxeringsårets ellers. 38

83.beskattningsperiodens slutenhet genombrytas i processuellt hänseende.s. 38

Kostnadsansvar och rättegångsmissbruk

1.Ett faktum som i den dispositiva civilprocessen kan verka processhäm-s. 38

2.mande är att den förlorande parten enligt huvudregeln ersätter den vin­s. 38

3.nande parten för dennes rättegångskostnader.74 I skatteprocessen finnss. 38

4.inte något motsvarande kostnadsansvar.75 I stället finns en möjlighet förs. 38

5.de skattskyldiga att få ersättning för sina kostnader för ombud eller bi­s. 38

6.träde, utredning eller annat som skäligen behövts för att ta till vara derass. 38

7.rätt i processen.76 Ersättning kan beviljas i följande fall.s. 38

8.1. Den skattskyldige vinner helt eller delvis bifall till sina yrkanden i ärendets. 38

9.eller målet.s. 38

10.2. Ärendet eller målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämp­s. 38

11.ningen.s. 38

12.3. Det finns synnerliga skäl för ersättning.77s. 38

13.Ovanstående punkter är alternativa och inte kumulativa.78 De behövers. 38

14.således inte föreligga samtidigt. Den enskilde kan få ersättning både be­s. 38

15.träffande ordinära skattemål och förhandsbesked.79s. 38

16.I skattemål kan den enskilde således få sina rättegångskostnader täck­s. 38

17.ta av allmänna medel, utan att riskera att behöva betala motpartenss. 38

18.kostnader. I värsta fall, sett från den enskildes perspektiv, måste den en­s. 38

19.skilde bära sina egna rättegångskostnader. I dispositiva tvistemål mot­s. 38

20.svaras möjligheten av att få de egna kostnaderna täckta av risken att be­s. 38

21.höva betala motpartens rättegångskostnader. Således finns inte motsva­s. 38

22.Partsställning och partsintressen 39 rande incitament till att låta bli att processa i skattemål som i dispositiva tvistemål. Rättskraften kan därför, från processekonomiskt perspektiv, möjligen spela en större roll i skatteprocessrätten än i civilprocessrätten. Det bör dock understrykas att risken att betala motpartens rättegångs­ kostnader inte heller föreligger för domar i sådana förvaltningsrättsliga mål som saknar rättskraft.s. 39

23.I skatteprocessrätten föreligger inte någon möjlighet att såsom i civil­ processrätten döma någon, som för talan mot bättre vetande eller som förhalar processen, för rättegångsmissbruk.80 De enda straffsanktionerade förfarandena i FPL är störande av förhandling, fotografering i rätts­ salen, brott mot domstolens föreskrifter och förbud, och utan giltigt skäl röjande av vad som enligt rättens förordnande inte får uppenbaras.81 Även det faktum att möjligheten att döma någon för rättsgångsmissbruk saknas i skatteprocessrätten, torde därför möjligen kunna medföra att rättskraftsreglerna från processekonomiskt perspektiv framstår som sär­ skilt centrala.s. 39

Partsställning och partsintressen

1.Partsställningen kan anses skilja sig åt i skattemål och dispositiva tviste­ mål, eftersom skattemål generellt avser den skattskyldige mot beskattnings-/skattemyndigheten, medan dispositiva tvistemål generellt avser en enskild person mot en annan enskild person. Partsställningen den en­ skilde mot det allmänna föreligger i alla skattemål enligt TL, SBetL och LPP. Det kan dock noteras att även ett allmänt organ, exempelvis en kommun, kan vara skattskyldig i vissa fall.82s. 39

2.Däremot är partsställningen i dispositiva tvistemål mer komplicerad. Vad som tas upp i allmän domstol i form av ett dispositivt tvistemål styrs huvudsakligen av forumreglerna i 10 kap. RB.83 Av särskilt intresse för skatteprocessrätten är 10 kap. 17 § RB, enligt vilken allmän domstol inte är behörig att ta upp tvist som skall tas upp av annan myndighet än domstol eller av särskild domstol eller enligt lag eller författning omedel­s. 39

3.40 Skatteprocessens särdrags. 40

4.bart skall prövas av skiljemän.M Trots ordalydelsen konstaterar Wenn­s. 40

5.ergren att förvaltningsdomstol faller in i kategorin annan myndighet äns. 40

6.domstol.^5 Den direkta anledningen till att skattemål handläggs i förvalt­s. 40

7.ningsdomstol och inte i allmän domstol är således inte partsställningen,s. 40

8.utan att det finns en specialreglering som ger förvaltningsdomstolars. 40

9.kompetens att döma i skattemål.88 8 645s. 40

10.Det allmänna kan vara part i mål om skatter vid allmän domstol, i des. 40

11.fall en enskild väcker talan mot staten för felaktig implementering av etts. 40

12.EG-direktiv. Det kanske mest kända skattemålet i allmän domstol tordes. 40

13.vara Stockholm Lindöpark, som handlades vid Solna tingsrätt i förstas. 40

14.instans.87 Målet avsåg skattskyldighet för mervärdesskatt och föranled­s. 40

15.de ett förhandsavgörande av EG-domstolen.88 EG-domstolen konstate­s. 40

16.rade att skadeståndsskyldighet för staten förelåg.89 I skadeståndsmåls. 40

17.mot staten, exempelvis när skadeståndsanspråk reses mot skattemyndig­s. 40

18.heten på grund av ett felaktigt beskattningsbeslut, företräder Justitie-s. 40

19.kanslern staten.90 I andra mål, som inte avser felaktig myndighetsutöv­s. 40

20.ning, kan staten i stället företrädas av behörig myndighet.91 Även skat­s. 40

21.temyndigheten kan således vara part i tvistemål i allmän domstol i måls. 40

22.som inte rör skadestånd på grund av felaktig myndighetsutövning. Parts­s. 40

23.konstellationen enskild mot skattemyndigheten är följaktligen inte ex­s. 40

24.klusivt förbehållen förvaltningsdomstolarna, även om denna partskon­s. 40

25.stellation framstår som betydligt vanligare förekommande i förvalt­s. 40

26.ningsdomstol än i allmän domstol.s. 40

27.En skillnad mellan det allmännas roll i ett tvistemål i förhållande tills. 40

28.i ett skattemål kan möjligen vara att det allmänna i tvistemålet företrä­s. 40

29.der ett enskilt intresse, medan det allmänna i skattemålet företräder atts. 40

30.allmänt intresse.92 I skattemålen kan intressemotsättningen avse ett en­s. 40

31.Partsställning och partsintressen 41 skilt intresse i förhållande till ett allmänt intresse, medan tvistemålen av­ ser ett enskilt i förhållande till ett annat enskilt intresse.s. 41

32.I skattemål, där partsställningen är den enskilde mot det allmänna, är det karaktäristiska styrkeförhållandet att den enskilde yrkesmässigt inte arbetar med det slags processer skattemålet avser, medan företrädaren för det allmänna generellt gör det. Även här finns undantag, eftersom även skattetjänstemännen betalar skatt, och således kan uppträda som enskild part beträffande sin egen skatt, och det finns processförande om­ bud som är lika specialiserade som många skattetjänstemän.s. 41

33.I ett dispositivt tvistemål står det ofta den skattskyldige fritt att bryta förbindelserna med sin motpart efter avslutad tvist. Om exempelvis en affärsförbindelse resulterat i en tvist som slitits av domstol kan parterna ofta välja att avbryta affärsförbindelsen. I skattemål är situationen en annan. Så länge de enskilda uppbär inkomster, eller bedriver viss verk­ samhet som föranleder skattskyldighet, kommer de skattskyldiga att be­ finna sig i en relation med beskattnings-/skattemyndigheten. Detta beror på att det allmänna så att säga har ”monopol” på beskattningen och är en konsekvens av att skatterätten är offentligrättslig och tvingande. Lik­ nande situationer kan givetvis föreligga i tvistemål, om exempelvis en le­ verantör har monopolställning. Liksom beträffande den typiska parts­ ställningen i förvaltningsdomstol respektive allmän domstol är det såle­ des inte möjligt att fastslå att skattemål och dispositiva tvistemål alltid skiljer sig åt beträffande bundenheten vid motparten. Det kan endast konstateras att den enskilde generellt har svårare att bryta sina förbin­ delser med skattemyndigheten än med en affärspartner eller en annan motpart i ett dispositivt tvistemål.s. 41

34.Partsställningen vad beträffar vem som är part kan således variera i tvistemål, medan den i skattemål är en enskild mot det allmänna. Parts­ ställningen i skattemål, vad beträffar styrkeförhållandena mellan parter­ na kan också variera alltifrån att det allmänna till att den enskilde är markant starkare än sin motpart. Ett sätt för domstolen att i rättskraftshänseende hantera vem som är part och styrkeförhållandena mellan par­ terna är att använda sig av materiell processledning vad beträffar parter­ nas yrkanden och grunder. Förvaltningsprocessen torde lämna större ut­ rymme för domstolarna att använda sig av materiell processledning än vad den dispositiva tvistemålsprocessen gör,93 eftersom FPL är utformads. 41

35.42 Skatteprocessens särdrags. 42

36.utifrån att partsställningen är den enskilde mot det allmänna och att oli­s. 42

37.ka styrkeförhållanden råder mellan parterna.94 Förvaltningsdomstolar­s. 42

38.na uppmanas också i förarbetena till TL att tillämpa en kraftfull mate­s. 42

39.riell processledning vid identifikationen av saken, dvs. föremålet förs. 42

40.rättskraften, i skatteprocessen.95 Den materiella processledningen torde,s. 42

41.och bör enligt min uppfattning, i skattemål liksom i dispositiva tvistemåls. 42

42.variera beroende på parternas styrkeförhållanden.96 När den skattskyl­s. 42

43.dige har ett ombud kan det vara lämpligt för domstolarna att inta etts. 42

44.mer passivt förhållningssätt beträffande saken, i stället för att ägna sigs. 42

45.åt den i förarbetena föreslagna kraftfulla materiella processledningen.97s. 42

46.Det faktum att den enskilde inte kan göra sig av med sin motpart is. 42

47.skattemål men däremot har större möjlighet till detta i ett dispositivts. 42

48.tvistemål, torde inte vara av större betydelse från rättskraftsperspektiv.s. 42

49.Möjligen kan det dock, tillsammans med den ovan nämnda principens. 42

50.om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet, leda till atts. 42

51.samma skattskyldiga person får en större erfarenhet av samma slags pro­s. 42

52.cesser. Om en skattskyldig person årligen överklagar skattemyndighe­s. 42

53.tens periodisering av samma slags inkomster och denna person förstas. 42

54.gången utformar sin talan på ett sätt som inte är ändamålsenligt fråns. 42

55.rättskraftsperspektiv kan det tänkas att personen i fråga, kanske meds. 42

56.hjälp av ett ombud, utformar sin talan mer omsorgsfullt året därefter.s. 42

57.Denna konsekvens av det faktum att det är lättare att bli av med sin mot­s. 42

58.part i dispositiva tvistemål än i skattemål är dock troligen av mindres. 42

59.praktisk betydelse, bl.a. på grund av att domstolen troligen redan i dets. 42

60.första fallet med hjälp av materiell processledning haft möjlighet att föras. 42

61.den skattskyldige rätt.s. 42

62.Sammanfattning 43s. 43

Sammanfattning

1.Skatteprocessens särdrag i förhållande till civilprocessrätten beträffande dispositiva tvistemål kan vara av betydelse för om samma rättskraftslära skall tillämpas i skatteprocessen som i civilprocessen. Därför har skatte­ rättens viktigaste särdrag identifierats i detta kapitel.s. 43

2.Ett viktigt särdrag i skatteprocessrätten är att officialprincipen gäller vid handläggning av mål i domstol. Dess mest centrala innebörd är att parterna inte har någon åberopsbörda beträffande grunder till stöd för talan och att domstolen har viss utredningsskyldighet.s. 43

3.Omprövningsinstitutet är ett annat särdrag för skatteprocessen. Skat­ temyndigheten kan ompröva sina egna beslut under en tidsperiod om upp till ca fem år. När ett beslut överklagas, är skattemyndigheterna skyldiga att först ompröva beslutet innan det lämnas till domstol. Om­ prövningsinstitutet leder till att processen i länsrätten blir ett slags an­ drainstansförfarande, eftersom den tvistiga frågan när den kommer till domstolen redan har handlagts inom ramen för ett förhållandevis om­ fattande förvaltningsrättsligt förfarande. Genom omprövningsinstitutet kan de tvistiga frågorna avskiljas. Detta ger förbättrade förutsättningar för att processföremålet skall vara förhållandevis väl identifierat när det kommer till länsrätten.s. 43

4.Sakens elasticitet är också karaktäristisk för skatteprocessen. En sak, eller fråga, kan i skatteprocessen omfatta alltifrån en liten delpost, ex­ empelvis avdragsrätt för utgifter för en fackbok eller en mobiltelefon, till en persons samtliga transaktioner under ett helt år. Det senare kan vara fallet vid skönstaxering eller skönsbeskattning. Sakens elasticitet gör att avgränsningsfrågor beträffande sakens omfattning kan bli särskilt aktu­ ella. Saken kan omvänt aldrig omfatta mer än ett taxeringsår eller en be­ skattningsperiod. Detta följer av principen om taxeringsårets eller be­ skattningsperiodens slutenhet. Rättskraftsfrågor aktualiseras därför en­ dast beträffande frågor som avser samma taxeringsår eller beskattnings­ period.s. 43

5.Till skillnad från vad som är fallet i processen enligt RB kan en part i skattemål inte åläggas ansvar för att ersätta motparten för dennes rätte­ gångskostnader. Inte heller kan en part som för talan mot bättre vetande eller förhalar rättegången dömas för rättegångsmissbruk. Både kost­ nadsansvar och risken för att dömas för rättegångsmissbruk kan verka avhållande för parternas lust att processa. Dessa faktorer kan därför leda till att parterna oberoende av domars rättskraft låter bli att försökas. 43

6.44 Skatteprocessens särdrags. 44

7.väcka talan om samma sak eller liknande frågor flera gånger. Eftersoms. 44

8.dessa faktorer saknas i skatteprocessen, skulle rättskraften kunna varas. 44

9.viktigare för att avhålla parterna från processande i skattemål än vads. 44

10.den är beträffande dispositiva tvistemål. Det kan dock noteras att sam­s. 44

11.ma situation föreligger i övriga förvaltningsrättsliga mål, av vilka mångas. 44

12.dessutom helt saknar rättskraft.s. 44

13.Partsställningen skiljer sig åt i skattemål och i dispositiva tvistemål pås. 44

14.så sätt att den i skattemål generellt utgörs av en enskild part mot en all­s. 44

15.män part, medan den i den dispositiva generellt utgörs av en enskild parts. 44

16.mot en annan enskild part. Vidare skiljer sig partsintessena sig från var­s. 44

17.andra på så sätt att ett enskilt intresse står mot ett allmänt intresse i etts. 44

18.skattemål, medan två enskilda intressen generellt står mot varandra is. 44

19.dispositiva tvistemål. Förvaltningsprocessen bygger i stor utsträcknings. 44

20.på att styrkeförhållandena mellan parterna skiljer sig åt i förvaltnings-s. 44

21.mål. I många fall är den enskilde en svagare part än det allmänna. I dessas. 44

22.fall kan det vara lämpligt att domstolarna, liksom det förespråkas i för­s. 44

23.arbetena, ägnar sig åt en kraftfull materiell processledning beträffandes. 44

24.identifikationen av saken i målet, vilken är avgörande för rättskraftenss. 44

25.omfattning. I annat fall riskerar den enskilde rättsförluster. I de fall dens. 44

26.enskilde i praktiken inte är svagare än det allmänna, torde det saknas be­s. 44

27.hov av kraftfull materiell processledning för fastställandet av saken.s. 44

Allmänt om rättskraft

Inledning

1.Detta kapitel innehåller en allmän diskussion om rättskraft. Kapitlet in­ leds med terminologiska och begreppsmässiga frågor. Därefter diskute­ ras rättskraftens betydelse i stort och särskilt avseende skattemål. Kapit­ let avslutas med en sammanfattning.s. 45

Termen och begreppet rättskraft

1.3.2.1 Terminologi och grundläggande begrepp Termen rättskraft användes förr i betydelsen rättsligt bindande kraft i största allmänhet, exempelvis avseende lagar, beslut och enskilda rätts­ handlingar.1 Numera, och sedan en lång tid tillbaka, beskriver termen rättskraft huvudsakligen domens bindande funktion.2 Det är i denna se­ nare betydelse termen rättskraft används i denna framställning.s. 45

2.Olivecrona skiljer mellan formell och materiell rättskraft.3 Med for­ mell rättskraft avser han domens funktion som processhinder, närmare bestämt att när en eventuell frist för överklagande har löpt ut, får domen inte ändras i samma förfarande.4 Med materiell rättskraft förstår han att domen har bindande verkan i en ny rättegång.5 När han använder ter­ men rättskraft utan precisering avser han den materiella rättskraften.6s. 45

3.46 Allmänt om rättskrafts. 46

4.Olivecrona skiljer också mellan rättskraftens processuella och civilrätts­s. 46

5.liga funktion, varvid den processuella funktionen avser domen som pro­s. 46

6.cesshinder och den civilrättsliga funktionen (i trängre bemärkelse) avsers. 46

7.att en dom skall ligga till grund för ett nytt avgörande i sak.7s. 46

8.Welamson, som behandlar rättskraften i brottmål, använder sig avs. 46

9.rättskraftens negativa och positiva funktion.8 Den negativa funktionens. 46

10.innebär, enligt Welamson, ”att domen i viss utsträckning utgör rätte-s. 46

11.gångshinder, dvs. förhindrar upptagande till prövning av ny talan oms. 46

12.samma gärning som prövats genom domen”.9 Den positiva funktionens. 46

13.innebär att domen har betydelse på så sätt att i domen prövade rättsfak-s. 46

14.ta läggs till grund för avgörandet i en senare rättegång.10s. 46

15.Westerberg, som skriver om rättskraften i förvaltningsrätten, använ­s. 46

16.der en liknande terminologi som den Welamson använder. Han skrivers. 46

17.om domslutets negativa och positiva bety delse.11 Domslutets negativas. 46

18.betydelse innebär att en ny talan enligt samma sak skall avvisas.12 Dens. 46

19.positiva betydelsen innebär att domslutet skall läggas till grund för etts. 46

20.nytt avgörande i samma sak.13s. 46

21.Ekelöf, slutligen, konstaterar att domens rättskraft brukar sägas has. 46

22.en positiv och en negativ funktion.14 Han anser dock terminologin varas. 46

23.mindre lämplig, eftersom den kan medföra risk för missförstånd, exem­s. 46

24.pelvis när en talan ogillas på grund av res judicata.15 Som jag förstårs. 46

25.Ekelöf anser han inte att rättskraften bör betecknas som positiv när desss. 46

26.prejudiciella funktion medför att en talan ogillas.16 Ekelöf använder be­s. 46

27.nämningarna domens betydelse som processhinder beträffande rätts­s. 46

28.kraftens negativa funktion och domens prejudiciella betydelse avseendes. 46

29.dess positiva funktion.17s. 46

30.För egen del uppfattar jag, trots Ekelöfs i språkligt hänseende på sätts. 46

31.och vis befogade invändningar avseende lämpligheten, att termerna po­s. 46

32.sitiv och negativ rättskraft är väl etablerade.18 Benämningarna positivs. 46

33.Termen och begreppet rättskraft 47 och negativ rättskraft har båda den fördelen att de är korta och enkla. I stället för att genomgående använda mig av domens betydelse som pro­ cesshinder och domens prejudiciella betydelse anser jag det behändigare att kort och gott skriva om positiv och negativ rättskraft.s. 47

34.Olivecronas benämningar, formell och materiell rättskraft, skulle i enkelhetshänseende kunna betraktas som likvärdiga termerna positiv och negativ rättskraft. På grund av att de dock inte, så som jag har upp­ fattat det, har fått ett lika stort genomslag i svenskt juridiskt språkbruk som positiv och negativ rättskraft,19 väljer jag i denna framställning be­ nämningarna negativ och positiv rättskraft. Däremot är formell och ma­ teriell rättskraft vanlig i terminologin i Tyskland,20 även om termerna positiv och negativ rättskraft förekommer även där.21s. 47

35.Samtliga fyra ovan refererade författare gör skillnad mellan två olika funktioner som rättskraften fyller.22 2 F3örfattarna förefaller huvudsakli­ gen vara överens om de båda funktionernas principiella innebörd. Det som jag har valt att kalla negativ rättskraft avser domens funktion som processhinder och innefattar bl.a. grundsatsen ne bis in idem.13 Den ne­ gativa rättskraften medför således att en ny talan om samma sak på grund av den tidigare domen eller den tidigare anhängiggjorda talan skall avvisas. Den positiva rättskraften avser domen som prejudiciell fö­ reteelse i efterföljande mål, i vilka domen har betydelse utan att utgöra rättegångshinder.24 Den positiva rättskraften innebär att en talan på grund av den tidigare domen skall bifallas eller ogillas.s. 47

36.48 Allmänt om rättskrafts. 48

37.En doms prejudiciella verkan skulle kunna uppfattas på två sätt. Do­s. 48

38.men kan dels användas som rättsfaktum i en senare process,25 dels an­s. 48

39.vändas som bevisfaktum i en senare process.26 En rättskraftsfråga före­s. 48

40.ligger endast när domen utgör ett rättsfaktum.s. 48

41.En fastställelsedom i ett civilrättsligt mål kan utgöra ett rättsfaktums. 48

42.för en senare process. Syftet med en fastställelsetalan är att ett rättsför­s. 48

43.hållande skall vara klargjort för att det sedan skall kunna användas förs. 48

44.fullgörelse i senare processer eller på annat sätt.27 En liknande funktions. 48

45.har Skatterättsnämndens förhandsbesked. Ett förhandsbesked som hars. 48

46.vunnit laga kraft är nämligen bindande för skattemyndigheten och all­s. 48

47.män förvaltningsdomstol i förhållande till den enskilde som beskedet an­s. 48

48.går, dock under förutsättningen att den enskilde yrkar det.28s. 48

49.En brottmålsdom kan utgöra ett bevisfaktum i en process om skade­s. 48

50.stånd på grund av brott.29 Det faktum att någon har blivit dömd i etts. 48

51.brottmål ger starka incitament för att också skadeståndsskyldighet i etts. 48

52.senare tvistemål föreligger, om handlingen som har varit föremål förs. 48

53.prövning i brottmålet har orsakat skada för käranden i skadeståndsmå­s. 48

54.let. Det kan dock i tvistemålet uppdagas att den som dömdes i brottmå­s. 48

55.let endast erkände för att straffet var lindrigt och inte tyckte det var värts. 48

56.att lägga möda på att förneka åtalet.30 Om skadeståndsprocessen avsers. 48

57.betydande belopp kan den dömde däremot kanske anse att det kan varas. 48

58.värt att ta ledigt från arbetet och infinna sig i domstolen samt skaffas. 48

59.fram bevisning för att utveckla vad som verkligen hände.31 I så fall kans. 48

60.käromålet ogillas i tvistemålet, trots att åklagarens talan har bifallits is. 48

61.brottmålet.s. 48

62.Termen och begreppet rättskraft 49 3.2.2 Den materiella och processuella rättskrafisteorin och dessas. 49

63.teoriers betydelse for begreppet rättskraft Den materiella och den processuella rättskraftsteorin är två skolor som uppstod i Tyskland vid tiden kring sekelskiftet 1800-1900.32 Båda dessa skolor har utvecklats ur omdömesteorin, som, i motsats till sanningsteorin, utgick ifrån att domen var ett omdöme om ett rättsförhållande, i stället för att den ersatte det verkliga rättsförhållandet.33s. 49

64.Den materiella rättskraftsteorin utgår ifrån att domen skapar ett nytt, självständigt rättsförhållande.34 På grund av att domen, enligt den ma­ teriella skolan, konstituerar ett nytt rättsförhållande, skulle det kunna framhållas att den inte alls är ett utflöde av omdömesteorin, utan i stället är ett direkt utflöde av sanningsteorin.35 Anknytningen till omdömeste­ orin består dock däri, att domen anses vara en deklaration, ett omdöme, om ett bestående rättsförhållande.36s. 49

65.Tysken Pagenstecher har ansetts vara den främsta förespråkaren för den materiella rättskraftsteorin.37 3 H8an förklarar den materiella rätts­ kraftsteorin enligt följande.s. 49

66.”Das Urteil kann seinem Zweck nur erfüllen, wenn es stets die Wahrheit de­s. 49

67.klariert. Deshalb muss Vorsorge getroffen werden, dass unwahre Deklaratio­s. 49

68.nen nicht vorkommen können. Das kann nur dadurch geschehen, dass dies. 49

69.Deklaration spätestens in dem Moment, in welchem sie wirksam wird, wahrs. 49

70.wird. - Da sich die Deklaration nicht mehr ändern kann, muss sich dies. 49

71.Rechtslage ändern. Sie ändert sich im Moment des Eintritts der Rechtskraft.s. 49

72.Da sich aber die Deklaration auf einen früheren Zeitpunkt bezieht, muss die­s. 49

73.se Änderung rückwirkende Kraft haben. Sie tritt daher (konstitutiv) mit rück­s. 49

74.wirkender Kraft auf den Schluss der letzten Tatsachenverhandlung "38 Vidare konstaterar Pagenstecher:s. 49

75.”Ziel des Prozesses ist also Wahrheitserforschung. Das Resultat ist seiners. 49

76.Idee nach Deklaration der Wahrheit. Ist das, was der Richter deklariert, nichts. 49

77.die Wahrheit, so wird wahr, was er (als wahr) deklariert. Die Analogie mits. 49

78.dem Feststellungsvertrag liegt auf der Hand.”39s. 49

79.50 Allmänt om rättskrafts. 50

80.Pagenstecher konstaterar att en dom endast kan uppfylla sitt syfte oms. 50

81.den alltid deklarerar sanningen. Därför får det inte förekomma någras. 50

82.osanna domar. Så kan endast vara fallet om ett domslut, så snart det blirs. 50

83.gällande blir ett sant omdöme (Ty: Deklaration}. Eftersom domen intes. 50

84.kan ändas, ändrar sig rättsläget. Detta sker när rättskraften inträder.s. 50

85.Olivecrona är mycket kritisk till Pagenstechers teori. Han konstate­s. 50

86.rar att Pagenstecher glider mellan två uppfattningar om domens inne­s. 50

87.börd.40 Å ena sidan uppfattar Pagenstecher domen såsom ett omdöme,s. 50

88.vilket som ovan nyss nämnts är typiskt för omdömesteorin. Å andra si­s. 50

89.dan uppfattar han domen som ett ”existensialimperativ”.41 Materiellts. 50

90.riktiga domar, exempelvis en dom att A skall betala 10 000 kr till B, närs. 50

91.det underliggande avtalet också säger att A skall betala 10 000 kr till B,s. 50

92.uppfattar Pagenstecher, enligt Olivecrona, som omdömen.42 Oriktigas. 50

93.domar, exempelvis en dom som säger att A skall betala 5 000 kr till Bs. 50

94.när det underliggande avtalet föreskriver 10 000 kr, anser Pagenstecher,s. 50

95.enligt Olivecrona, däremot blir sanna.43 Domen är då inte längre ett om­s. 50

96.döme av verkligheten, utan den ersätter verkligheten på så sätt att dets. 50

97.verkligen inte spelar någon roll att det finns ett avtal om betalning avs. 50

98.10 000 kr. I detta hänseende ligger, enligt min mening, Pagenstecherss. 50

99.materiella rättskraftsteori mycket nära sanningsteorin, även om Pagens­s. 50

100.techer är noga med att terminologiskt skriva om sanna omdömen.s. 50

101.Den processuella rättskraftsteorin förnekar att domen ersätter det ur­s. 50

102.sprungliga rättsförhållandet.44 Den förkastar både tanken på att domens. 50

103.utgör en formell sanning och tanken att domen konstituerar ett rättsför­s. 50

104.hållande.45 Domens rättskraftsverkan är enligt denna teori inte materi­s. 50

105.ellrättslig, utan processrättslig.46 Parternas rättsliga förhållande är efters. 50

106.domen precis detsamma som före.47 Domens rättsverkningar innebär,s. 50

107.enligt denna teori, endast att domstolarna i en ny process är bundna avs. 50

108.domen.48 Om motsvarande exempel som avseende den materiella rätts­s. 50

109.kraftsteorin används för att illustrera den processuella rättskraftsteorinss. 50

110.funktion, skulle avtalet mellan parterna om 10 000 kr i köpeskilling fin­s. 50

111.Termen och begreppet rättskraft 51 nas kvar och vara relevant, men de 5 000 kr som inte omfattades av do­ men, skulle inte vara möjliga att driva in med rättsliga medel.49s. 51

112.Den materiella och den processuella rättskraftsteorin har levt kvar i tysk doktrin.50 I Sverige var Olivecrona redan år 1943 starkt kritisk till hela omdömesteorin som de båda andra teorierna bygger på. Han anslu­ ter sig i så måtto till den processuella rättskraftsteorin, att han anser att det underliggande rättsförhållandet inte påverkas av domen.51 De rätttigheter och skyldigheter som domen ålägger parterna är, enligt Olive­ crona, rent ideella krafter och band.52 Enligt omdömesteorin skall emel­ lertid de ideella krafterna och banden vara ett omdöme.53 I enlighet med den processuella rättskraftsteorin blir omdömet därför ett omdöme om ingenting.54 Olivecrona är därför kritisk även till den processuella rätts­ kraftsteorin och förespråkar en verklighetstrogen uppfattning om do­ mens innebörd.55 Han beskriver domen som ”ett imperativtecken utrus­ tad med förklaring av skiftande innehåll, som refererar till lagen och vis­ sa s.k. rättsfakta”.56 Imperativtecken torde i detta sammanhang förstås i dess filosofiska betydelse, nämligen såsom en handlingsnorm.s. 51

113.Det kan ifrågasättas om de olika teorierna kring rättskraften över hu­ vud taget fyller praktisk någon funktion.57 Behöver man verkligen ta ställning till om domen ersätter eller utgör ett omdöme om verkligheten och om domen ersätter eller kompletterar ett underliggande rättsförhål­ lande? Begreppet rättskraft behöver enligt min uppfattning, vilken till viss del förefaller ligga i linje med Olivecronas, inte brytas ner i sanning eller omdöme och materiell eller formell rättskraftsteori för att kunna hanteras i praktiken. Ett tecken på detta är rättskraftsmaterialsisten Pa­ genstechers uttalande om rättskraftens negativa och positiva funktion.s. 51

114.”Man muß zwischen der negativen und der positiven Funktion der Rechts­s. 51

115.kraft unterscheiden. Die negative Funktion verhindert wiederholte Entschei­s. 51

116.dungen der eadem quaestio easdem personas. Sie tritt z. B. in Erscheinung,s. 51

117.wenn der Kläger, der ein rechtskräftiges Urteil auf Zahlung von 1000 RM auss. 51

118.Darlehn erstritten hat, sofort dieselbe Klage nochmals erhebt. Diese mußs. 51

119.52 Allmänt om rättskrafts. 52

120.dann durch sogenanntes Prozeßurteil („als unzulässig“) abgewiesen werden.s. 52

121.Die positive Funktion der Rechtskraft kommt dagegen zur Geltung, wenns. 52

122.der Kläger in einem späteren Prozeß Zinsen auf dem Darlehn einklagt”58s. 52

123.Pagenstecher definierar i citatet den positiva och den negativa rättskraf­s. 52

124.ten huvudsakligen på samma sätt som de svenska författare som refere­s. 52

125.rades i föregående avsnitt.59 I citatet konstaterar han att rättskraften hars. 52

126.en negativ och en positiv funktion. Den negativa funktionen förhindrars. 52

127.upprepade domar beträffande samma fråga mellan samma personer.s. 52

128.Den positiva funktionen har materiella effekter för en senare process.s. 52

129.Den tyska författaren Otto konstaterar att Pagenstecher ger ett proces-s. 52

130.suellt svar på frågan om den negativa rättskraften och syftar därvid tro­s. 52

131.ligen på ordet Prozeßurteil.60 För egen del tolkar jag Pagenstecherss. 52

132.uttalande som ett uttryck för att den grundläggande uppfattningen oms. 52

133.den materiella och processuella rättskraftsteorin inte i sig påverkar hurs. 52

134.rättskraftens innebörd och effekter uppfattas. I stället är dessa teorier ut­s. 52

135.tryck för om domen uppfattas såsom materiell eller processuell i förhål­s. 52

136.lande till det underliggande rättsförhållandet.s. 52

137.Skillnaden mellan rättskraftens innebörd och funktion å ena sidan ochs. 52

138.dess förhållande till det underliggande rättsförhållandet å andra sidans. 52

139.skulle kunna illustreras med exemplet när klockorna ställs om till som­s. 52

140.martid. Motsvarande teorier som sanningsteorin respektive den materi­s. 52

141.ella och processuella rättskraftsteorin skulle befatta sig med frågan oms. 52

142.sommartiden genom omställningen blev den verkliga tiden så att vinter­s. 52

143.tiden förlorade sin betydelse när det var sommartid, eller om vintertidens. 52

144.även efter omställningen hade betydelse såsom den verkliga tiden. Mot­s. 52

145.svarigheten till frågorna om rättskraftens innebörd och om negativ ochs. 52

146.positiv rättskraft skulle vara vad som avsågs med en viss angiven tidpunkts. 52

147.vid ett visst tillfälle. Skulle det inbokade mötet kl. 19.00 äga rum enligts. 52

148.sommartid eller vintertid? Efter omställningen till sommartid, vilkens. 52

149.skulle kunna liknas med tidpunkten för domen i rättskraftshänseende,s. 52

150.skulle mötet äga rum enligt sommartid, dvs. den underliggande vinterti­s. 52

151.den skulle inte spela någon roll, oavsett om vintertiden ansågs ersättass. 52

152.av sommartiden eller om den ansågs ligga kvar såsom den verkliga tiden.s. 52

153.På grund av att frågorna om rättskraftens innebörd och den materi­s. 52

154.ella och den formella rättskraftsteorins innebörd avser helt olika sakers. 52

155.Rättskraftens betydelse och funktion 53 är det, särskilt om den positiva och negativa rättskraften benämns med termerna materiell och formell rättskraft, viktigt att skilja rättskraftens omfattning från den materiella och processuella rättskraftsteorin.61 Den­ na framställning är inriktad på rättskraftens omfattning i skattesammanhang. Den är inte inriktad på den i och för sig intressanta men mer filosofiska frågan om domens ställning i förhållande till det underliggan­ de rättsförhållandet, såsom den materiella och den formella rättskrafts­ teorin är.62 Den är inte heller inriktad på om domen blir verklighet och den underliggande verkligheten förlorar sin betydelse i enlighet med san­ ningsteorin, eller om den utgör ett omdöme av verkligheten i enlighet med omdömesteorin.63 Fortsättningsvis inriktas undersökningen därför på den positiva och den negativa rättskraften.s. 53

Rättskraftens betydelse och funktion

1.3.3.1 Allmänt om rättskraftens betydelse och funktion Rättskraft är i processen i allmän domstol en viktig förutsättning för att ett modernt rättssystem skall kunna fungera. På så sätt är rättskraften helt central inom processrätten. Rättskraftens betydelse illustreras tydli­ gast med exempel avseende vad som skulle kunna inträffa om det inte fanns någon rättskraft. Jag inleder med ett exempel avseende den nega­ tiva rättskraften.s. 53

2.A och B tvistar om ett köpeavtal beträffande en bil som A har sålt till B. As. 53

3.anser att det avtalade priset var 200 000 kr, medan B menar att de har kom­s. 53

4.mit överens om 150 000 kr. B betalar 150 000 kr, medan A väcker talan mots. 53

5.B avseende avtalet för att få ut resterande 50 000 kr. Tingsrätten och hovrät­s. 53

6.ten bifaller A:s käromål delvis och tillerkänner A ytterligare 25 000 kr. Hög­s. 53

7.sta domstolen beviljar inte prövningstillstånd. I den situation som föreligger när det finns rättskraft är saken efter hov­ rättens dom i materiellrättsligt hänseende ur världen. B skall betala res­ terande 25 000 kr till A. Om B inte betalar frivilligt till A utgör domen exekutionstitel vid en eventuell utmätning. Om det däremot inte skulles. 53

8.54 Allmänt om rättskrafts. 54

9.föreligga någon rättskraft skulle saken inte vara slutligt avgjord genoms. 54

10.hovrättens dom. A skulle kunna väcka talan igen mot B, denna gång be­s. 54

11.träffande resterande 25 000 kr. Domstolarna skulle då vara tvungna atts. 54

12.själva överpröva sina egna bedömningar,64 vilket i förlängningen skulles. 54

13.kunna leda till att domstolarna förlorade i auktoritet och förtroende.65s. 54

14.Vidare skulle B kunna väcka talan mot A. B skulle kunna påstå att i stäl­s. 54

15.let för utdömda 25 000 kr i själva verket 5 000 kr eller ingenting allss. 54

16.skulle betalas. B skulle kunna ha fog för detta och efter den första domens. 54

17.kunnat ha skaffat tillräckliga bevis för att så var fallet.66 Om A:s talan is. 54

18.stället skulle ha ogillats skulle B aldrig kunna vara riktigt säker på atts. 54

19.inte när som helst stämmas in till domstol avseende tvisten.67 68s. 54

20.Ett resultat av att det inte skulle finnas någon rättskraft, skulle bli atts. 54

21.domstolarna inte skulle vara ett forum där tvister avgörs slutligt.6i A ochs. 54

22.B som ligger i tvist med varandra eller den misstänkte i brottmål som lig­s. 54

23.ger i tvist med staten genom åklagaren,69 skulle inte efter en dom kunnas. 54

24.gå vidare och anpassa sitt beteende till det rättsförhållande som slås fasts. 54

25.i domen. I stället skulle rättsförhållandet kunna ändras upprepade gång­s. 54

26.er. Förmodligen skulle ett annat institut som kunde slita tvister slutligts. 54

27.användas i större utsträckning än vad som är fallet idag. Ett sådant in­s. 54

28.stitut som redan idag tillämpas avseende vissa områden är skiljeförfa­s. 54

29.randet, vilket kan användas i dispositiva tvistemål.70s. 54

30.Den positiva rättskraftens betydelse kan också illustreras med följan­s. 54

31.de exempel.s. 54

32.C väcker fastställelsetalan mot D avseende förevaron av ett hyreskontrakts. 54

33.som avser ett visst objekt. Tingsrätten och hovrätten fastställer att hyresavta­s. 54

34.let finns och avtalets innehåll i enlighet med stämningsansökan. Högsta dom­s. 54

35.stolen beviljar inte prövningstillstånd. Anledningen till att C väljer att väckas. 54

36.fastställelsetalan är att D tidigare har invänt mot de månatliga hyresbeloppens. 54

37.med motiveringen att det inte föreligger något hyresavtal och att C vill få tvis­s. 54

38.ten avgjord en gång för alla. Senare underlåter D att betala en månatlig hyra.s. 54

39.Den verkliga anledningen till att D inte betalar är att D har kommit i betal-s. 54

40.ningssvårigheter. D inser dock att det inte är någon mening att invända att Ds. 54

41.Rättskraftens betydelse och funktion 55s. 55

42.inte kan betala, varför D i stället grundar sitt bestridande på att det inte fö­s. 55

43.religger något hyresavtal mellan C och D.71 Såsom rättsläget är idag, när en fastställelsetalan har positiv rättskraft, kan tingsrätten utan vidare prövning bifalla C:s talan, förutsatt att D inte har några ytterligare invändningar än att det inte föreligger något hyresavtal. Frågan om hyresavtalets förevaro och innehåll är redan slut­ ligt avgjord genom fastställelsetalan. Om det inte skulle finnas någon positiv rättskraft skulle frågan om hyresavtalets existens och innehåll kunna prövas igen. Samma problem som i exemplet med negativ rätts­ kraft, att domstolen skulle överpröva sitt eget ställningstagande i en viss fråga,72 skulle uppstå. Vidare skulle institutet med fastställelsetalan lika väl kunna avskaffas, eftersom det skulle mista det mesta av sin funktion om det inte fanns någon positiv rättskraft.s. 55

44.Ovan har nämnts att domstolen skulle behöva överpröva sina egna beslut, både om det inte fanns någon negativ rättskraft och om faststäl­ lelsetalan inte ledde till positiv rättskraft. Skulle inte detta kunna vara positivt i de fall en domstol har dömt fel i ett mål? Olivecrona konstate­ rar att det faktum att tvister utan rättskraft inte skulle kunna få något slut skulle medföra osäkerhet.73 Han ser inte osäkerheten i enskilda fall och för enskilda individer som det största problemet. Mest problema­ tiskt är enligt Olivecrona den kumulerade effekten av osäkerhet som skulle uppstå av osäkerhet i enskilda fall.74 Han konstaterar:s. 55

45.”Osäkerheten skulle undan för undan sprida sig i allt vidare ringar tills dets. 55

46.bleve ett tvingande behov att sätta stopp för den. Men detta skulle just skes. 55

47.genom införande av regeln om domens orubblighet. Där ha vi den verkligas. 55

48.grunden till orubblighetsprincipen.”75 Ekelöf konstaterar att det troligen inte skulle uppstå något hejdlöst processande om rättskraftsinstitutet avskaffades.76 Den förlorande par­ ten skulle nämligen, enligt Ekelöf, i de allra flesta fall finna det utsikts­ löst att väcka ny talan om saken.77 Vidare skulle risken att få betalas. 55

49.56 Allmänt om rättskrafts. 56

50.motpartens rättegångskostnader och att dömas för rättegångsmiss-s. 56

51.bruk78 verka avhållande.79 Däremot skulle, enligt Ekelöf, risken finnass. 56

52.att parterna utförde sin talan med mindre omsorg än vad som nu är fal­s. 56

53.let.80 Detta skulle kunna leda till att andelen materiellt oriktiga domars. 56

54.ökade.81s. 56

55.Lindblom konstaterar att såväl Olivecrona som Ekelöf - men ocksås. 56

56.Hägerström och Lundstedt - trots vitt skilda allmänpolitiska uppfatt­s. 56

57.ningar främst såg till samhällsnyttan i processuella sammanhang.82 Oli­s. 56

58.vecronas exempel beträffande hur den individuella osäkerheten spriders. 56

59.sig som ringar på vattnet kan ses som ett exempel på detta. Den enskildas. 56

60.individens osäkerhet är inte det största problemet, utan det är den kol­s. 56

61.lektiva osäkerheten i samhället.s. 56

62.Till skillnad från Olivecrona och Ekelöf inriktar Lindblom sina dis­s. 56

63.kussioner om rättskraftens betydelse mer på tryggheten för parterna is. 56

64.det enskilda fallet.83 Han konstaterar att en vidsträckt rättskraftsverkans. 56

65.leder till en omfattande postprocessuell trygghet, på så sätt att kärandens. 56

66.endast behöver föra talan en gång om en och samma sak.84 Däremot ta­s. 56

67.lar kärandens preprocessuella och subprocessuella trygghet emot en vid­s. 56

68.sträckt rättskraftsverkan.85 Om käranden vill starta försiktigt och en­s. 56

69.dast väcka talan om en mindre del, kan en vidsträckt rättskraftsverkans. 56

70.leda till att käranden på grund av sin försiktighet förlorar rätten atts. 56

71.väcka talan om övriga delar i en senare process.86 Enligt Lindblom inne­s. 56

72.bär en vidsträckt rättskraftsverkan möjligen generellt en fördel för sva­s. 56

73.randen i trygghetshänseende.87 Han konstaterar dock att trygghetsvin-s. 56

74.sterna för de enskilda väger tämligen lätt som argument för eller emots. 56

75.en vidsträckt rättskraftsverkan.88s. 56

76.Lindblom framhåller processekonomin som den viktigaste faktorns. 56

77.vid bedömningen om mer eller mindre vidsträckt rättskraftsverkan börs. 56

78.föreligga.89 Den, åtminstone för miljöskademål, sannolikt viktigastes. 56

79.Rättskraftens betydelse och funktion 57 processekonomiska fördelen med en vidsträckt rättskraft är, enligt Lind­ blom, att man inte behöver processa upprepade gånger om sådant ma­ terial som är gemensamt för flera ersättningsgrunder.90 Däremot ställer han sig mer frågande till att rättskraften skulle leda till noggrannare ut­ förda processer liksom att den skulle avhålla från ett hejdlöst processan­ de.91 På det hela taget menar han att föreställningarna om rättskraftens positiva effekter är överdrivna.92 Den största processekonomiska nack­ delen med en vidsträckt rättskraft är förmodligen, enligt Lindblom, att processen pumpas upp i onödan, när käranden försöker gardera sig mot att någon tänkbar grund prekluderas av talan.93 Kostnaderna för att för­ bereda och genomföra en process nedbringas därför sällan genom en vidsträckt rättskraftsverkan.94s. 57

80.Risken för en kumulerad osäkerhet, risken för materiellt oriktiga do­ mar på grund av slarvigt utförda processer, trygghet för den enskilde och ökad processekonomi kan motivera den negativa rättskraften. Åtmins­ tone de senare argumenten för negativ rättskraft kan också tala emot en vidsträckt rättskraftsverkan. Den positiva rättskraften av exempelvis en fastställelsetalan synes främst motiveras av processekonomiska skäl och förefaller, enligt min uppfattning, inte vara lika fundamental för ett fungerande rättssystem i ett samhälle som är organiserat på så sätt som vårt svenska samhälle är idag. Både den negativa och den positiva rätts­ kraften kan dock ses som två viktiga grundpelare i vårt rättssystem.s. 57

81.I andra samhällsorganisationer och i andra rättsliga system är det inte säkert att rättskraften är lika viktig. Welamson konstaterar att rätts­ kraftsinstitutet synes vara en relativt sen företeelse i Sverige.95 Först på 1600-talet var rättskraftsinstitutet någorlunda utvecklat.961 äldre nord­ isk rätt föreföll, enligt Welamson, tanken att en avdömd sak inte fick prövas i domstol, när en part ansåg sig kunna uppnå ett annat resultat genom ny bevisning eller på annat sätt, såsom främmande.97 Rättskrafts­ institutet infördes troligen på grund av påverkan från utländsk rätt.98 Is. 57

82.58 Allmänt om rättskrafts. 58

83.Sverige och övriga Norden före 1600-talet föreföll rättssystemet fungeras. 58

84.utan rättskraft. Möjligen kan man tänka sig att ett rättsligt system utans. 58

85.rättskraft fungerar i ett decentraliserat och småskaligt samhälle, i vilkets. 58

86.rättsförhållandena inte är alltför komplexa. Kanske kan det vara så atts. 58

87.det inte behövs någon rättskraft i situationer, i vilka de personliga rela­s. 58

88.tionerna är tillräckligt nära och den sociala kontrollen tillräckligt stor,s. 58

89.vilket kanske var fallet i det medeltida Norden.s. 58

90.3.3.2 Rättskraftens betydelse i skattemåls. 58

91.Av föregående avsnitt har framgått att den negativa rättskraften i pro­s. 58

92.cessen enligt RB bland annat motiveras av ökad processekonomi genoms. 58

93.väl utförda processer och av säkerhet i samhället och för de enskilda.s. 58

94.Den positiva rättskraften av exempelvis en fastställelsetalan är främsts. 58

95.processekonomiskt motiverad. Framställningen om rättskraftens bety­s. 58

96.delse har hittills varit allmänt hållen och inriktats på rättskraftens funk­s. 58

97.tion i stort. I detta avsnitt behandlas rättskraftens betydelse i skattemål.s. 58

98.Ändamålsövervägandena för och emot rättskraft framstår inom för­s. 58

99.valtningsrätten inte som lika enhetliga som inom processen enligt RB."s. 58

100.Exempelvis gör sig behovet av den kollektiva säkerheten i samhället gäl­s. 58

101.lande i olika stor utsträckning i olika slags förvaltningsrättsliga ären­s. 58

102.den.19 090 I många mål, exempelvis om bidrag, kan det framstå som orim­s. 58

103.ligt att ändra ett gynnande beslut även om det skulle vara felaktigt, ef­s. 58

104.tersom den enskilde redan har hunnit inrätta sitt handlande efter att bi­s. 58

105.draget är beviljat och den enskilde inte befinner sig i en sådan ekonomisks. 58

106.situation att bidraget kan betalas tillbaka.101 Motsvarande trygghetsskäls. 58

107.är svåra att framhålla beträffande varför en person som felaktigt har ne­s. 58

108.kats ett bidrag inte skall kunna beviljas bidraget när felaktigheten upp­s. 58

109.dagas. Westerberg konstaterar att skäl för och emot rättskraft i förvalt­s. 58

110.ningsrättsliga mål måste avse de olika slagen av mål var för sig.102 En så­s. 58

111.dan specialisering är också, enligt Westerberg, påkallad av att det beträf­s. 58

112.fande vissa slags mål finns uttryckliga bestämmelser om rättskraft, med­s. 58

113.an andra sådana bestämmelser i andra mål saknas.103s. 58

114.Rättskraftens betydelse och funktion 59s. 59

115.Westerberg framhåller särskilt dessa olika behov av trygghet mellan parterna i taxeringsmål.104 Sålunda är det allmännas behov av trygghet mindre vid en ändring till nackdel för det allmänna än det är för den en­ skilde är vid en ändring till nackdel för den enskilde. Westerberg fram­ håller vidare att trygghetssynpunkten i administrativa mål om straff gör sig gällande vid straffskärpning, men inte vid strafflindring.105 Tillämpat på skatterätten skulle detta innebära att det finns ett större trygghetsbe­ hov vid påläggande av skattetillägg och skärpta skattetillägg än vid un­ danröjande av skattetillägg.s. 59

116.Som huvudprincip inom förvaltningsprocessrätten kan anses gälla att beslut i flerpartsmål och gynnande beslut normalt vinner rättskraft, medan förelägganden, förbud och avslagsbeslut vanligen inte vinner rättskraft.106 I svensk rätt vinner skattebeslut och skattedomar rättskraft både för den enskilde och för det allmänna. Det görs inte någon skillnad mellan gynnande och betungande beslut. Det kan dock noteras att om­ prövningstiden inom ramen för det administrativa förfarandet enligt hu­ vudregeln är betydligt kortare för det allmänna än för de enskilda.107 Det är emellertid inte en självklarhet att beslut om skatter skall vinna rätts­ kraft utan detta beror på en intresseavvägning främst mellan behovet av materiellt riktiga beslut och behovet av trygghet och minskad kollektiv osäkerhet.108 Följaktligen förelåg inte någon rättskraft i skattemål i tysk nationalsocialistisk rätt.109 Detta berodde bl.a. på att den enskildes rätts­ säkerhet fick stå tillbaka till förmån för samhällets intressen.110 Detta ligger väl i linje med den nazityska idén att uppbyggnaden och vidmakt­ hållandet av det nazistiska samhället var viktigare än individens frihet och säkerhet.s. 59

117.Den negativa rättskraften gentemot det allmänna, dvs. att det allmän­ na inte kan återkomma med en ny talan om samma redan avdömda sak, motiveras främst av trygghetshänsyn.111 Eftersom skatterna utgör vä­ sentliga utgiftsposter för de enskilda, måste de enskilda kunna förlita sig på de en gång givna skattebesluten och skattedomarna.112s. 59

118.60 Allmänt om rättskrafts. 60

119.Den negativa rättskraften gentemot de enskilda, dvs. att de enskildas. 60

120.inte kan återkomma med en ny talan om samma redan avdömda sak,s. 60

121.framstår som svårare att motivera. Som ovan nämnts vinner avslagsbe­s. 60

122.slut inom övrig förvaltningsrätt inte rättskraft.113 Westerberg nämners. 60

123.som exempel att en för högt beräknad skatt nedsätts.114 Han konstaterars. 60

124.att kravet på ekonomisk trygghet inte alls aktualiseras i förhållande tills. 60

125.det allmänna.115 Skälen för negativ rättskraft i skattemål i förhållandes. 60

126.till de enskilda får i stället, enligt Westerberg, anses vara en önskan oms. 60

127.att ge respekt till ett redan fällt avgörande, att räkenskaperna skall kun­s. 60

128.na avslutas definitivt och att tjänstemännens tid inte skall upptas av atts. 60

129.handlägga redan avslutade ärenden.116 Westerberg anser att dessa skäls. 60

130.näppeligen väger lika tungt som den enskildes trygghetsintresse.117s. 60

131.Ytterligare skäl för rättskraft i skattemål är att det inte finns något kost­s. 60

132.nadsansvar och inte heller några straffbestämmelser om rättegångsmiss-s. 60

133.bruk inom förvaltningsprocesslagen.118 Det är dock, som ovans. 60

134.nämnts,119 enligt min uppfattning, mycket tveksamt om avsaknaden avs. 60

135.kostnadsansvar och avsaknaden av risk för straffansvar verkligen ärs. 60

136.hållbara argument för negativ rättskraft i skattemål. Detta saknas ävens. 60

137.i övrig förvaltningsprocessrätt, och domstolssystemet förefaller intes. 60

138.överutnyttjas på ett sådant sätt att det inte fungerar väl på grund av den­s. 60

139.na avsaknad.120s. 60

140.Ibland framhålls att det faktiska genomslaget för den materiella rätt-s. 60

141.ten och värderingarna bakom denna bör beaktas vid avgörandet om ochs. 60

142.i vilken utsträckning domar bör vinna rättskraft.121 Eftersom en myckets. 60

143.vidsträckt rättskraftsverkan kan leda till att den skattskyldige eller dets. 60

144.allmänna inte vågar processa på grund av risken för rättsförluster,122s. 60

145.framstår en viss begränsning av rättskraften som lämplig. Det framstårs. 60

146.därför som mindre lämpligt att rättskraften omfattar exempelvis ett helts. 60

147.taxeringsår, när endast en inkomst- eller utgiftspost är tvistig.s. 60

148.Rättskraftens betydelse och funktion 61s. 61

149.Det kan enligt min uppfattning konstateras att det föreligger tungt vägande trygghetsskäl för att rättskraft skall föreligga gentemot det all­ männa, på så sätt att det allmänna inte kan återkomma med en ny talan om samma sak. Skälen för att skattedomar skall äga rättskraft gentemot de enskilda, på så sätt att de inte kan väcka talan igen om samma sak, kan inte motiveras av trygghetsskäl, eftersom staten inte är i behov av sådan trygghet. I stället får övriga processekonomiska skäl, auktoritetsöverväganden och andra praktiska överväganden motivera att skatterättsliga domar och beslut vinner rättskraft i förhållande till den enskil­ de.s. 61

150.Welamson konstaterar för straffrättens del att avvisning på grund av res ju­s. 61

151.dicata i brottmål alltid innebär en förmån för den tilltalade.123 Detta beror pås. 61

152.att den tilltalade i ett brottmål alltid är den som blir instämd till rätten ochs. 61

153.inte själv tar initiativet till att talan väcks.124s. 61

154.Skatterätten skiljer sig från straffrätten på så sätt att det vanligen är dens. 61

155.skattskyldige som initierar en process. Även Riksskatteverket och kommuns. 61

156.kan emellertid överklaga ett taxeringsbeslut.125 Om Riksskatteverket ochs. 61

157.kommun inte hade haft denna möjlighet hade det kunnat vara möjligt att dras. 61

158.en motsatt slutsats som den Welamson drar avseende straffrätten, nämligens. 61

159.det skulle vara en fördel om skattedomar inte vann rättskraft. På grund av atts. 61

160.Riksskatteverket och kommun kan överklaga är ett sådan slutsats inte möj­s. 61

161.lig­ institutet fastställelsetalan förekommer inte inom skatteprocessen. Domstolarna tenderar att avvisa yrkanden om fastställelse av förhållan­ den, som saknar direkt betydelse för ett taxerings- eller beskattningsbeslut.126 Avvisningarna motiveras bl.a. av principen om taxeringsårets slutenhet. Denna princip innebär, som ovan nämnts,127 att den negativa rättskraften aldrig omfattar mer än ett taxeringsår.s. 61

162.Ett institut som liknar fastställelsetalan är, som ovan nämnts,128 förhandsbeskedsinstitutet som återfinns i lagen (1998:189) om förhandsbe­ sked i skattefrågor. Förhandsbeskeden motiveras av att det svenska skat­ tesystemet är mycket komplicerat, varför de skattskyldiga ha behov avs. 61

163.62 Allmänt om rättskrafts. 62

164.att i förväg kunna bedöma skattekonsekvenserna av de rättshandlingars. 62

165.de avser företa.129 Sedan Riksskatteverket fick möjlighet att begära ins. 62

166.förhandsbesked, används förhandsbeskedsinstitutet även i rent prejudi-s. 62

167.katsskapande syfte.130s. 62

168.3.3.3 Genombrott i rättskraften i skattemåls. 62

169.Under vissa omständigheter kan rättskraften genombrytas.131 För atts. 62

170.rättskraften skall kunna genombrytas krävs att det redan föreliggers. 62

171.rättskraft.132 Om det inte fanns någon möjlighet att genombryta rätts­s. 62

172.kraften i vissa särskilt stötande fall, skulle domstolsväsendet riskera atts. 62

173.förlora i trovärdighet.133s. 62

174.Det skulle kunna framhållas att omprövningsinstitutet, dvs. skyldig­s. 62

175.heten och rättigheten för skattemyndigheten att ompröva taxerings- el­s. 62

176.ler beskattningsbeslut, skulle kunna vara ett genombrott i rättskraf­s. 62

177.ten.134 Skattemyndigheten har i dessa fall fattat ett beslut, som det om­s. 62

178.prövar och i förekommande fall ändrar. Skattemyndighetens ompröv­s. 62

179.ningsrätt utsträcker sig enligt huvudregeln inte till att även omfatta frå­s. 62

180.gor som avgjorts av domstolarna.135 I detta avseende är skattemyndig­s. 62

181.hetens omprövning en förvaltningsrättslig åtgärd och inte direkt en dels. 62

182.av skatte- och förvaltningsprocessrätten. Frågan om omprövning hängers. 62

183.dock nära samman med rättskraften, eftersom den vanligen förutsätters. 62

184.att en fråga inte är rättskraftigt avgjord genom dom för att den skalls. 62

185.kunna ändras genom omprövning.136s. 62

186.I ett avseende genombryter, som ovan nämnts,137 omprövningsinsti­s. 62

187.tutet rättskraftigt avgjorda beslut, nämligen när beslutet avviker fråns. 62

188.rättstillämpningen i ett avgörande från Regeringsrätten, som meddelatss. 62

189.Rättskraftens betydelse och funktion 63 efter beslutet.138 Denna möjlighet till genombrott i rättskraften motive­ ras av en likabehandlingsprincip. Personer, som väljer att inte överklaga ett beslut, skall inte behandlas fördelaktigare än personer som väljer att föra talan i länsrätten innan de accepterar ett beslut som de funnit otill­ fredsställande.139 Om denna möjlighet inte hade funnits, skulle de per­ soner som valt att överklaga skattemyndighetens beslut till länsrätten inte kunna få beslutet omprövat vid ändrad praxis från Regeringsrätten. De beslut som överklagats till länsrätten skulle omfattas av ett rättskraf­ tigt skattebeslut, varför de inte skulle kunnat ha ändrats.140s. 63

190.Det bör noteras att omprövningsinstitutet inte kan genombryta en dom från Regeringsrätten.141 Det skulle kunna tänkas att en dom från EG-domstolen skulle kunna få betydelse för ett fall som har avgjorts av Regeringsrätten. I detta fall skulle det, enligt min mening, möjligen kun­ na vara lämpligt att även kunna ompröva ett beslut som avgjorts rätts­ kraftigt av Regeringsrätten. En annan sådan situation skulle kunna före­ ligga om rättsläget ändrades genom en dom i Europadomstolen.142 I dessa fall torde resningsinstitutet få användas.s. 63

191.Av 11 kap. 11 § RF framgår att Regeringsrätten, eller lägre förvalt­ ningsdomstolar i den mån det föreskrivs i lag, kan bevilja resning i ett avgjort ärende eller återställande av försutten tid när fråga är om ären­ de, för vilket regeringen, förvaltningsdomstol eller förvaltningsmyndig­ het är högsta instans.143 Enligt samma bestämmelse skall närmare be­ stämmelser om resning och återställande av försutten tid meddelas i lag.144s. 63

192.Länge fanns inte några bestämmelser i FPL om genombrott i rätts­ kraften. Den 1 april 1995 infördes därför de extraordinära rättsmedlen resning och återställande av försutten tid i 37 b-c §§ FPL.145s. 63

193.Enligt 37 § FPL får resning beviljas i mål eller ärende om det på grund av något särskilt förhållande finns synnerliga skäl att pröva saken på nytt. Resningsinstitutet har generellt liten betydelse inom förvaltnings-s. 63

194.64 Allmänt om rättskrafts. 64

195.processrätten, eftersom domarna sällan vinner negativ rättskraft.146 Pås. 64

196.så sätt kan samma sak prövas flera gånger, när en part finner nya grun­s. 64

197.der och bevis som stöder dess talan.147 De områden, inom vilka negativs. 64

198.rättskraft i traditionell bemärkelse förekommer, avser som ovan nysss. 64

199.nämnts främst gynnande beslut och skatter.148 Resningsinstitutet är så­s. 64

200.ledes av störst betydelse på dessa områden.149 Resning kan inom förvalt­s. 64

201.ningsprocessrätten beviljas både på ansökan av offentlig och allmäns. 64

202.part.150 Resning kan också beviljas av domstolen ex officio.151s. 64

203.Vid de allmänna domstolarna finns därutöver det extraordinäras. 64

204.rättsmedlet domvilla.152 Dom skall undanröjas på grund av domvilla is. 64

205.följande fall. -s. 64

206.1. Om målet har tagits upp trots att det har förelegat ett rättegångshinder,s. 64

207.som högre rätt haft att beakta självmant vid ett överklagande.s. 64

208.2. Om domen givits mot någon, som inte varit rätteligen stämd och inte hel­s. 64

209.ler har fört talan i målet, eller genom domen någon, som inte har varits. 64

210.part i målet, lider förfång.s. 64

211.3. Om domen är så oklar eller ofullständig att det inte framgår av den, hurs. 64

212.rätten har dömt i saken.s. 64

213.4. Om det i rättegången förekommit något annat grovt rättegångsfel, soms. 64

214.kan antas ha inverkat på målets utgång.153s. 64

215.Sammanfattning 65 Eftersom domvilla inte regleras i FPL, innefattar rättsmedlet resning, till skillnad från vad som är fallet med resning enligt RB,154 även grova pro­ cessuella felaktigheter.155s. 65

216.Enligt 37 c § FPL kan tiden för överklagande eller därmed jämförlig åtgärd återställas, om den har försuttits på grund av omständighet som utgör giltig ursäkt. Genom återställandet möjliggörs en fortsatt process, trots att en part inte har vidtagit en processhandling inom lagstadgad tid.156s. 65

Sammanfattning

1.Med negativ rättskraft avses i denna bok domens funktion som process­ hinder. Negativ rättskraft kallas av andra författare ibland för domens funktion som processhinder eller formell rättskraft.s. 65

2.Med positiv rättskraft avses i denna bok domen som en prejudiciell företeelse för efterkommande mål. Positiv rättskraft kallas av andra för­ fattare ibland för domens prejudiciella betydelse eller materiell rätts­ kraft. Den positiva rättskraften får inte blandas samman med en doms betydelse som bevismedel, eftersom det senare inte är en rättskraftsfråga.s. 65

3.Det är viktigt att skilja termerna formell och materiell rättskraft från termerna den processuella och den materiella rättskraftsteorin. Den pro-s. 65

4.66 Allmänt om rättskrafts. 66

5.cessuella och materiella rättskraftsteorin avser nämligen inte domenss. 66

6.rättskraft utan domens betydelse i förhållande till ett underliggandes. 66

7.rättsförhållande.s. 66

8.I förvaltningsprocessen är negativ rättskraft en förhållandevis ovanligs. 66

9.företeelse. Domar i skattemål tillhör dock de förvaltningsrättsliga besluts. 66

10.som faktiskt vinner rättskraft.s. 66

11.Rättskraften har en central ordningsfunktion i rättssystemet. Dens. 66

12.medför att tvister kan slitas slutligt av domstolar. I skatteprocessen kans. 66

13.rättskraften gentemot det allmänna motiveras med hänsyn till den en­s. 66

14.skildes trygghet. Rättskraften gentemot den enskilde är svårare att mo­s. 66

15.tivera, men kan motiveras med att domstolarna riskerar att förlora is. 66

16.auktoritet om de dömer på nytt i samma sak, att årsbokslutet skall kun­s. 66

17.na stängas slutgiltigt och att domstolarnas tjänstemän inte skall betung­s. 66

18.as med att behöva döma i samma sak som de redan tidigare dömt i. Där­s. 66

19.utöver finns processekonomiska aspekter som talar för rättskraft. Pro­s. 66

20.cessekonomiska argument kan emellertid också anföras mot en vid­s. 66

21.sträckt rättskraftsverkan.s. 66

22.På grund av att det svenska skattesystemet är komplicerat anses dets. 66

23.vara nödvändigt för de skattskyldiga att kunna få bindande förhandsbe­s. 66

24.sked om hur skatterättsliga frågor kommer att bedömas. Sådana för­s. 66

25.handsbesked lämnas av Skatterättsnämnden. Dessa förhandsbesked har,s. 66

26.på ett liknande sätt som fastställelsetalan, positiv rättskraft. På senares. 66

27.tid har också Riksskatteverket givits möjligheten att begära förhandsbe­s. 66

28.sked i syfte att främja prejudikatbildningen på skatterättens område.s. 66

29.Den positiva rättskraften i skatterätten motiveras således av de skatt­s. 66

30.skyldigas rättssäkerhetsbehov i ett komplext skattesystem och av ett all­s. 66

31.mänt behov av prejudikat.s. 66

32.För att rättskraften inte skall leda till absurda resultat finns begrän­s. 66

33.sade möjligheter till genombrott i rättskraften. Liksom avsaknad avs. 66

34.rättskraft skulle kunna leda till att förtroendet för domstolarna förlora­s. 66

35.des, kan rättskraften i särskilt flagranta fall leda till samma resultat.s. 66

36.Inom förvaltningsprocessrätten finns de extraordinära rättsmedlen res­s. 66

37.ning och återställande av försutten tid för ändamålet. I processen enligts. 66

38.RB finns även det extraordinära rättsmedlet domvilla för fall när dom­s. 66

39.stolen har begått vissa grova rättsgångsfel. Institutet domvilla finns intes. 66

40.på motsvarande sätt inom förvaltningsprocessrätten. Grova rättegångs­s. 66

41.fel kan i stället åtgärdas med hjälp av resningsinstitutet.s. 66

Olivecronas och Ekelöfs

rättskraftsläror och dessa lärors

relevans idag

Inledning

1.I inledningen till denna bok nämndes att den skatterättsliga doktrinen om rättskraft till stor del har inriktats på analyser utifrån Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror.1 Dessa båda författare har även varit tongivande för diskussionen om rättskraften i övrig processrättslig doktrin.2 I detta kapitel diskuteras därför Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror.s. 67

2.Det skall redan nu framhållas att redogörelsen inte är någon fullstän­ dig beskrivning av alla aspekter på rättskraft inom processen vid de all­ männa domstolarna. Redogörelsen syftar främst till att skapa en allmän inblick i de två metoder och de resonemang som den skatterättsliga dok­ trinen bygger på. I detta sammanhang skall noteras att rättsutvecklingen efter Olivecrona och Ekelöf inte strikt har anknutits till vare sig Ekelöfs eller Olivecronas metod,3 även om de båda författarna har haft, och ännu idag har, stort inflytande på svensk processrätt.s. 67

3.Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror avser huvudsakligen den ne­ gativa rättskraften. De torde dock även i princip kunna användas för att avgränsa den positiva rättskraftens räckvidd.s. 67

4.Olivecronas metod kan beskrivas på så sätt att uttrycket saken i 13 kap. 3 § tredje stycket 2 p. och 17 kap. 11 § första stycket RB betyder yrkandet och det åberopade saksammanhanget eller händelseförloppet is. 67

5.68 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 68

6.förening.4 Om käranden i en andra process åberopar ett fristående hän­s. 68

7.delseförlopp är det enligt Olivecrona en annan sak.5 Det bör därför varas. 68

8.möjligt att väcka ny talan.6s. 68

9.Ekelöf anknyter identiteten till rättsföljden^ vilket kan uppfattas soms. 68

10.normsidan.7 I de fall en ny grund åberopas medan yrkandet är oföränd­s. 68

11.rat eller endast ändras kvantitativt har saken inte ändrats.8 Olivecronass. 68

12.och Ekelöfs uppfattningar leder ofta till samma resultat.9s. 68

13.I det härefter följande avsnittet återfinns en redogörelse för Olivecro­s. 68

14.nas metod. Därefter följer Ekelöfs metod. I avsnittet efter det diskuterass. 68

15.relevansen av Olivecronas och Ekelöfs identitetsläror idag. Denna dis­s. 68

16.kussion begränsas till civilprocessen, eftersom rättskraftens omfattnings. 68

17.inom skatterätten bygger på civilprocessrätten.10 Rättskraften i dagenss. 68

18.straffprocessrätt är därför inte av lika stor relevans för skatteprocessrät-s. 68

19.ten. Relevansen av senare civilrättslig rättsutveckling för skatteprocess-s. 68

20.rätten diskuteras också. Kapitlet avslutas med en sammanfattning.s. 68

Olivecronas rättskraftslära

1.4.2.1 Allmänts. 68

2.Sakens omfattning avgör vad som omfattas av rättskraften i civilproces­s. 68

3.sen.11 1 I2 brottmålsprocessen motsvaras saken 3N gärningen.n Olivecronas. 68

4.Olivecronas rättskraftslära 69 gör inte någon principiell skillnad mellan gärningens omfattning i straff­ processen och sakens omfattning i civilprocessen.13 Trots att straffpro­ cessen inte på motsvarande sätt som civilprocessen har tjänat som före­ bild för skatteprocessen,14 kan det därför vara på sin plats uppmärksam­ ma Olivecronas uppfattning om gärningens avgränsning i detta sammanhang. 4.2.2 Gärningen i brottmål I inledningen till detta kapitel nämndes att Olivecrona inriktar sig på händelseförloppet för att avgöra rättskraftens omfattning. I artikeln Några rättsfall om ändring av åtal och om res iudicata i brottmål från år 1957 utvecklar Olivecrona rättskraften i brottmål i anslutning till sex domar.15 I slutet av artikeln konstaterar han att de undersökta rättsfal­ len inte kan återföras på någon gemensam princip.16 De ger därför i sig inte någon verklig ledning för praktiskt verksamma jurister.17 Däremot påvisar de, som Olivecrona uppfattar det, problemet att domstolarna ib­ land ställt fel fråga när de avgjort om ändring av talan eller res judicata föreligger.18 Av rättsfallen utläser Olivecrona två olika frågeställningar som används för att avgöra gärningens identitet. Dessa är:s. 69

5.1. Ar det fråga om samma händelseförlopp?s. 69

6.2. Ar X (t.ex. stöld) samma gärning som Y (t.ex. häleri)?19 Om stöld och häleri används som exempel, vilket är fallet i de tre första domarna som Olivecrona diskuterar,20 är vissa moment i händelseför­ loppet kända.21 Ofta är det känt att en person, A, äger viss egendom, att A har blivit av med egendomen, att en annan person, B, har egendomen hos sig och att B inte har förvärvat egendomen på lagligt sätt.22 Närs. 69

7.70 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 70

8.åklagaren väcker åtal finns enligt Olivecrona ett händelseförlopp med ens. 70

9.lucka i avseende på vilket sätt den tilltalade har kommit över egendo­s. 70

10.men.23 Luckan fylls ut med rekvisiten för antingen stöld eller häleri, mens. 70

11.det är alltjämt samma händelseförlopp som är föremål för prövning.24s. 70

12.Om domstolen ställer sig fråga nr 1 för att avgöra om gärningsidentitets. 70

13.föreligger, kommer den fram till att så är fallet.25 Om domstolen i ställets. 70

14.ställer sig fråga nr 2 kommer den fram till att gärningsidentitet inte fö­s. 70

15.religger, eftersom brotten häleri och stöld beskrivs i lagen på väsentligts. 70

16.olika sätt.26s. 70

17.I dagens straffrätt beskrivs brottet stöld enligt följande. ”Den som olovligens. 70

18.tager vad annan tillhör med uppsåt att tillägna sig det, dömes, om tillgreppets. 70

19.innebär skada, för stöld till fängelse i högst två år.”27 Häleri beskrivs enligts. 70

20.följande. ”Den som 1. på ett sätt som är ägnat att försvåra ett återställandes. 70

21.tar befattning med något som är frånhänt annan genom brott, 2. bereder sigs. 70

22.otillbörlig vinning av annans brottsliga förvärv, eller 3. genom krav, överlå­s. 70

23.telse eller på annat liknande sätt hävdar genom brott tillkommen fordrans. 70

24.döms för häleri till fängelse i högst två år.28s. 70

25.Olivecrona konstaterar att bestämmelserna om den negativa rättskraf­s. 70

26.ten syftar till att en person inte skall behöva uthärda åtal mer än en gångs. 70

27.på grund av en och samma faktiska gärning, även om åklagaren skildrars. 70

28.den på ett annat sätt i den andra rättegången.29 Mot bakgrund av det syf­s. 70

29.tet måste, enligt Olivecrona, en undersökning av händelseförloppet, dvs.s. 70

30.sakomständigheterna, ske.30 En undersökning av om stöld och häleri is. 70

31.sig är samma brott, dvs. om de till sitt väsen är likartade, ger inte indi­s. 70

32.vider det skydd som den negativa rättskraften i brottmål syftar till att ges. 70

33.dem.31s. 70

34.Sammanfattningsvis kan konstateras att Olivecronas teori om rätts­s. 70

35.kraften i brottmål, tydligt är anknuten till händelseförloppet. Olivecro-s. 70

36.Olivecronas rättskraftslära 71 na använder en luckutfyllningsteori. Luckorna torde inte kunna domi­ nera i ett händelseförlopp om det fortfarande skall vara samma gärning. 4.2.3 Saken i tvistemål I civilprocessen anser Olivecrona att rättskraftens omfattning, vilken be­ stäms av saken, utgörs av yrkandet och det åberopade saksammanhang­ et i förening.32 Nya rättsliga synpunkter och nya bevisfakta utgör inte någon ny sak.33 Inte heller föreligger någon ny sak om käranden ändrar sina uppgifter på ett sätt som saknar rättslig betydelse.34 Omständighe­ ter som inte utgör en väsentlig förändring i saksammanhanget preklude­ ras.35 För att en jämförelse skall kunna göras mellan en tidigare process och en väckt talan som eventuellt skall avvisas på grund av res judicata mås­ te, enligt Olivecrona, båda leden vara reala.36 Jämförelsen måste därför avse ”å ena sidan det förut givna domslutet, sett i förbindelse med dess grunder, å andra sidan det nu begärda domslutet, sett i förbindelse med dess grunder”.37 3 D8etta medför, att om käranden i en ny process åbero­ par ett fristående händelseförlopp föreligger en ny sak, varför talan inte bör avvisas på grund av res judicata.2,9, Olivecrona konstaterar att det finns två problemområden avseende när det föreligger ett fristående händelseförlopp och när det inte gör det.39 Dessa problemområden föreligger när käranden i process nr 2 framställer det relevanta händelseförloppet på ett något avvikande sätt.40 Det första problemområdet är, liksom i brottmål,41 när händelseför­ loppet endast är delvis fastställt och det finns en lucka mellan två kända delar av förloppet.42 Olivecrona betecknar detta som alternativa rekon­s. 71

37.72 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 72

38.struktioner.43 Enligt hans uppfattning prekluderas de alternativa rekon­s. 72

39.struktionerna i tvistemål.44s. 72

40.Det andra problemområdet avser när händelseförloppet i sina huvud­s. 72

41.drag är fastställt.45 I process nr 2 åberopar käranden samma händelse­s. 72

42.förlopp med något tillägg eller någon modifikation.46 Olivecrona kon­s. 72

43.staterar att det inte går att dra några klara slutsatser från rättspraxis oms. 72

44.tillägg och modifikationer utgör nya saker eller inte.47 Av förarbetena tills. 72

45.RB utläser Olivecrona olika betydelser för tillägg och modifikationer förs. 72

46.olika rättighetsarter.48 4 O9livecrona själv förefaller konsekvent hålla fasts. 72

47.vid regeln att så länge tilläggen och modifikationerna kan anses varas. 72

48.hänförliga till samma händelseförlopp som i process nr 1 omfattas de avs. 72

49.den negativa rättskraften i process nr 1.47s. 72

50.Olivecronas anknytning av rättskraften till yrkanden och händelse­s. 72

51.förlopp är förhållandevis vida. De förefaller utsäga att hänsyn måste tass. 72

52.både till vad som yrkas i målet och till sakomständigheterna som liggers. 72

53.till grund för yrkandet.50 Om endast yrkandet skulle vara avgörande vids. 72

54.en bedömning av om res judicata föreligger, skulle följande situations. 72

55.kunna inträffa.s. 72

56.A yrkar att utfå 10 000 kr av B. A:s talan bifalles. A väcker senare åter talans. 72

57.mot B för att utfå 10 000 kr. Den senare talan avvisas på grund av res judi­s. 72

58.cata.s. 72

59.Avvisningen i exemplet skulle kunna vara juridiskt korrekt eller inkor­s. 72

60.rekt. Om båda yrkandena hänför sig till samma köpekontrakt och sam­s. 72

61.ma uteblivna betalning skulle avvisningen kunna vara juridiskt riktig.s. 72

62.Om i stället det första yrkandet hänför sig till ett köpekontrakt avseendes. 72

63.viss egendom och det andra yrkandet hänför sig till ett lån som B hars. 72

64.upptagit från A för att köpa annan egendom, skulle avvisningen förmod­s. 72

65.ligen vara juridiskt oriktig. Yrkandet i sig är således inte självständigts. 72

66.någon framkomlig väg för bedömningen av rättskraftens omfattning is. 72

67.tvistemål.s. 72

68.Olivecronas rättskraftslära 73 Sakomständigheterna, eller händelseförloppet lösryckt, är också en tveksam anknytningsfaktor vid bestämmandet om ett mål skall avvisas på grund av res judicata. Som illustration kan följande exempel tjäna. A sluter per telefon avtal med B om att köpa B:s båt för 30 000 kr. Samtidigt skadas B:s katt i A:s telefonsladd på grund av att A är vårdslös i sin telefon­ hantering. Både avtalet och skadan kan sägas omfattas av samma händelseförlopp. Det förefaller dock tveksamt att avvisa B:s talan om utfående av köpe­ skilling på grund av avtalet bara för att domstolen dessförinnan dömt A att betala skadestånd avseende katten. Vid en tillämpning av Olivecronas metod är det inte möjligt att bortse från vare sig yrkandet eller de underliggande sakomständigheterna vid identifikationen av saken. I stället behövs både yrkanden och ett under­ liggande händelseförlopp för att rättskraftens omfattning i civilproces­ sen skall kunna avgöras. Samma fakta skall, enligt Olivecrona, inte föranleda en ny dom, för­ utsatt att denna dom inte kan stå som relevant vid sidan av den förra do­ men.51 Avvisning skall därför ske i den mån det behövs för att hindra till­ komsten av motstridiga domar.52 Olivecrona kallar detta orubblighets­ principen.53 Enligt Olivecrona kräver orubblighetsprincipen aldrig att en ny talan avvisas, när den grundas på andra fakta, vare sig dessa andra fakta in­ träffat före eller efter avslutandet av målet.54 Utgivande av en sak kan exempelvis krävas flera gånger på grund av andra fakta.55 Olivecrona betonar att ett upprätthållande av orubblighetsprincipen inte motiverar att man skulle vägra att tillämpa civilrättsliga regler på fakta som inte har varit föremål för prövning i målet, därför att vissa andra fakta varit föremål för prövning i en tidigare rättegång.56 Alla motfakta som sva­ randen objektivt haft möjlighet att åberopa i den tidigare rättegången prekluderas.57s. 73

69.74 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 74

70.Denna del av Olivecronas lära om rättskraften i civilprocessrätten, nämligens. 74

71.avseende vilka grunder som prekluderas, har ibland kritiserats.58 Lindells. 74

72.konstaterar att alla rättsfakta som kan åberopas under rättegången preklude­s. 74

73.ras.59 Om Olivecronas rättskraftsteori, innebärande att ett fristående händel­s. 74

74.seförlopp ändrar saken, finns, enligt Lindells tolkning av Olivecrona, vissas. 74

75.rättsfakta som inte skulle omfattas av rättskraften.60 De rättsfakta som meds. 74

76.Olivecronas metod inte prekluderas är sådana som utgör en väsentlig föränd­s. 74

77.ring i saksammanhanget och således inte avser samma sak.s. 74

78.Enligt Olivecrona torde nya grunder kunna avvisas såsom en otillåtens. 74

79.ändring av talan, förutsatt att de inte är hänförliga till samma händelse­s. 74

80.förlopp. Olivecrona uttrycker det enligt följande.s. 74

81.”Därest »saken» ändras, föreligger i lagens mening ändring av talan. Är dens. 74

82.nya omständigheten sådan att »saken» ändras, skall denna nya omständighets. 74

83.alltså icke upptagas till prövning. Detta skall däremot ske, om dess åberopan­s. 74

84.de icke medför att »saken» ändras.”61s. 74

85.Olivecronas lära om rättskraftens räckvidd, eller sakens omfattning, is. 74

86.tvistemål kan sammanfattningsvis beskrivas på så sätt att yrkandet ochs. 74

87.saksammanhanget, vilket även kallas händelseförloppet, sätter den yttres. 74

88.gränsen för rättskraftens räckvidd eller sakens omfattning. Om det före­s. 74

89.ligger en väsentlig skillnad i saksammanhanget föreligger inte identitets. 74

90.avseende saken.62s. 74

91.4.2.4 Styrkor och svagheters. 74

92.En styrka i Olivecronas modell vid fastställandet av saken är att den ärs. 74

93.praktiskt användbar för att avgöra frågan om en ändring av talan är till­s. 74

94.låten eller inte, innan rättsföljden har preciserats. Redan vid stämnings­s. 74

95.ansökningen torde det vara möjligt att i huvuddrag identifiera saken.s. 74

96.Detta är en fördel när sakens identitet skall avgöras vid en ändring avs. 74

97.talan.s. 74

98.Ekelöfs rättskraftslära 75s. 75

99.Som ovan antytts förefaller en svaghet vara att den inte medför att alla tänkbara rättsfakta för den aktuella rättsföljden prekluderas. Detta komplicerar situationen vid bedömningen av om res judicata föreligger eller inte, eftersom det medför svåra gränsdragningsproblem.s. 75

Ekelöfs rättskraftslära

1.4.3.1 Allmänt Ekelöf konstaterar att RB bygger på vardagsspråkets och inte logikens identitetsbegrepp.63 I vardagsspråket kan ett sakförhållande anses som detsamma trots att det har förändrats.64 Där finns inte några fasta krite­ rier för att avgöra om det föreligger ett annat eller samma sakförhållan­ de.65 Därför är uttrycken annan och samma talan, sak, åtal och gärning enligt Ekelöf närmast att betrakta som generalklausuler, vilka lämnar stort utrymme för den ändamålsstyrda, teleologiska tolkning som Eke­ löf förespråkar.66 4.3.2 Olika bedömning i civil- och straffprocess Ekelöf anser att rättskraftens omfattning skall bedömas på principiellt olika sätt i civil- och straffprocess.67 Som ovan nämnts anknyter Ekelöf i tvistemål rättskraftens omfattning till rättsföljden.6^ Samma metod kan, enligt Ekelöf, inte tillämpas avseende brottmål, eftersom åklagaren inte kan disponera över rättsföljden.69 I stället prövar rätten ex officio vilken påföljd som skall utdömas.70 Påföljderna i brottmål är inte heller statiska på samma sätt som rättsfölj derna i tvistemål.71 Böter kan om-s. 75

2.76 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 76

3.vandias till fängelse, den livstidsdömde kan få nåd och den som är dömds. 76

4.till fängelse i en viss tid kan friges villkorligt.72 Resultatet av att anknytas. 76

5.rättskraftens omfattning till rättsföljden skulle därför, enligt Ekelöf, blis. 76

6.egendomligt i brottmål. Åklagaren skulle inte kunna veta om han ellers. 76

7.hon kunde väcka talan om samma gärning igen innan det blev klart vil­s. 76

8.ken påföljd gärningen ådömdes. Den dömdes behov av trygghet skulle,s. 76

9.enligt Ekelöf, inte tillgodoses.73s. 76

10.Trots att Ekelöfs metod för fastställandet av gärningen i brottmål intes. 76

11.har direkt relevans för rättskraften i skatteprocessen, eftersom skatte-s. 76

12.processen, som ovan nämnts, utformats med civilprocessrätten som fö­s. 76

13.rebild, kan det vara av intresse att behandla Ekelöfs rättskraftslära be­s. 76

14.träffande gärningen i brottmål. Enligt min uppfattning kan det varas. 76

15.svårt att förstå Olivecronas metod om man inte studerar både straff- ochs. 76

16.civilprocessrätten, eftersom Olivecrona har utvecklat sin teori tydligasts. 76

17.beträffande straffprocessrätten. Att i en sådan situation inte behandlas. 76

18.Ekelöfs rättskraftslära om gärningen i brottmål skulle skapa obalans is. 76

19.framställningen. Vidare har HD diskuterat gärningen i brottmål från etts. 76

20.rättskraftsperspektiv beträffande den administrativa påföljden skattetil­s. 76

21.lägg.74 Det kan noteras att HD i stället för att anse att det inte är möjligts. 76

22.att anknyta rättskraften till rättsföljden tycks ha använt sig av en myckets. 76

23.vid tolkning av begreppet rättsföljd. HD har konstaterat att rättskraftens. 76

24.i princip omfattar alla straffrättsliga påföljder hänförliga till den avdöm­s. 76

25.da gärningen men att den inte utgör något hinder för att samma gärnings. 76

26.som prövats i ett brottmål läggs till grund för talan om en annan rätts­s. 76

27.följd, exempelvis skadestånd.75 HD förefaller således betrakta allas. 76

28.straffrättsliga påföljder som en rättsföljd, medan andra rättsföljder ärs. 76

29.alla övriga rättsföljder som inte är straffrättsliga påföljder.s. 76

30.4.3.3 Gärningen i brottmåls. 76

31.I straffprocessuellt hänseende diskuterar Ekelöf, liksom Olivecrona, frå­s. 76

32.gan om i vilken mån häleri och stöld är att anse som olika gärningar ellers. 76

33.Ekelöfs rättskraftslära 77 samma gärning.76 Han konstaterar förevaron av två olika betraktelse­ sätt avseende förhållandet mellan stöld och häleri.77 1. Det framstår ofta som uppenbart att den misstänkte kommit åt målsägan-s. 77

34.dens egendom antingen genom stöld eller häleri. 2. Handlingsförloppet häleri förutsätter för sin existens handlingsförloppets. 77

35.stöld.78 I det första fallet framstår stöld och häleri som en gärning och i det se­ nare som två gärningar.79 Ekelöf betraktar också stöld och häleri ur ändamålssynpunkt.80 Han anser inte att det finns några bärande skäl för att anse att stöld och häleri alltid är olika gärningar i strikt taleändringshänseende.81 Beträffande res judicata väger Ekelöf den misstänktes trygghet mot nyttan för det allmänna.82 Hans intresseavvägning innebär bl.a. att det inte är orimligt att en polis som hittar stöldgods hos en miss­ tänkt, undersöker både om stöld och om häleri har förekommit.83 Han anser också att den otrygghet som en person som dömts för eller frikänts från ett brott skulle utsättas för om domen inte vann negativ rättskraft, skulle skada ordningen i samhällslivet.84 Ekelöfs intresseavvägning ut­ mynnar i att han anser att alternativa åtal för stöld och häleri kan avse samma gärning.85 Han vill dock inte undantagslöst påstå att så är fal­ let.86 Han uttalar: ”Då den misstänkte frikänts för stöld, torde inte ens nytt åtal för tillgrepp av den ifrågavarande egendomen alltid böra avvisas. Som exempel kan nämnas att han visat sig ha tillgripit denna på en helt annan plats, [vid] en helt annan tidpunkt samt från en annan person än som gjorts gällande i det tidigare må­ let.”87 Det kan således konstateras att Ekelöfs teori om rättskraftens omfatt­ ning i brottmål förefaller anknyta till sakomständigheterna, dvs. vads. 77

36.78 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 78

37.som faktiskt har hänt, i stället för till brottens karaktär i sig.88 Om ens. 78

38.gärning utförts på en annan plats, vid en annan tidpunkt och på ett an­s. 78

39.nat sätt föreligger inte res judicata även om det finns vissa andra gemen­s. 78

40.samma beröringspunkter (samma egendom i stöld och hälerifallet)s. 78

41.mellan en tidigare dom och en senare väckt talan.89s. 78

42.Ekelöf konstaterar att rättskraften i brottmål innebär att alla straff­s. 78

43.rättsliga påföljder avseende den avdömda gärningen prekluderas.90 Såle­s. 78

44.des prekluderas inte endast grunderna för den utdömda rättsföljden.91s. 78

45.Förutom alla straffrättsliga påföljder avseende den aktuella gärningen,s. 78

46.prekluderas enligt Ekelöf sådana rättsfakta som är hänförliga till dens. 78

47.gärning domen avser.92s. 78

48.4.3.4 Saken i tvistemåls. 78

49.För civilprocessen använder Ekelöfen mer formell avgränsning av rätts­s. 78

50.kraftens omfattning än för straffprocessen. Han anknyter då till rätts­s. 78

51.följden, vilket han uttrycker på följande sätt.s. 78

52.”Skulle den nya omständigheten inte medföra att det i rättegången blir frågas. 78

53.om en annan rättsföljd, anser jag åberopandet ej heller ha medfört någons. 78

54.ändring av saken.”93s. 78

55.Som exempel på när saken inte ändras nämner Ekelöf om säljaren försts. 78

56.åberopar en varuväxel som grund för sitt betalningsyrkande och sedans. 78

57.själva köpeavtalet.94 Som ett ytterligare exempel anger Ekelöf när käran­s. 78

58.den åberopar en annan ogiltighetsgrund för ett avtal än vad som angivitss. 78

59.i stämningsansökningen.95 I båda exemplen är rättsföljden densamma,s. 78

60.varför ändringen av talan är tillåten.96 Det innebär, enligt Ekelöf, att oms. 78

61.de nya omständigheterna inte åberopades i samma process, utan talans. 78

62.väcktes på nytt om dem, skulle talan avvisas såsom res judicata.97 Härs. 78

63.Ekelöfs rättskraftslära 79 framgår enligt min uppfattning tydligt att Ekelöf anser att saken över­ ensstämmer för ändring av talan och res judicata. Liksom avseende gärningens omfattning i brottmål gör Ekelöf ändamålsöverväganden avseende sakens omfattning i tvistemål.98 9 E9n invänd­ ning som skulle kunna anföras emot att tillåta ändring av talan att avse helt nya saksammanhang än vad den gjort vid talans väckande, är att ju fler nya sakomständigheter som käranden åberopar, desto större är ris­ ken för att käranden även åberopar ytterligare bevisning och att svaran­ den framför nya invändningar och motbevisning." Graden av kompli­ kation står emellertid, enligt Ekelöf, inte i direkt proportion till antalet nya omständigheter.100 Detta argument emot att låta rättsföljden avgöra sakens omfattning framstår därför inte såsom hållbart. Ett annat ändamålsövervägande avser huvudförhandlingens koncen­ tration.101 Ekelöf konstaterar att antingen upptäcker käranden redan under förberedelsen att chanserna att vinna målet på de åberopade om­ ständigheterna är ringa, eller får käranden klarhet i att grunderna inte var tillräckliga genom domen.102 Nya grunder kommer därför i många fall inte att komma in i processen under själva huvudförhandlingen.103 Huvudförhandlingen kommer därför, även om nya grunder kan föras in under processens gång, i de flesta fall att vara koncentrerad.104 Som skäl för sin avgränsning av det som skall omfattas av den nega­ tiva rättskraften anför Ekelöf att det är rimligt att käranden före stäm­ ningsansökningen gör klart för sig, exempelvis vilken skada som önskas ersatt och för vad betalning önskas.105 Det finns därför inte något tungt vägande ändamålsskäl för att käranden skall få ändra sitt yrkande till att avse en ny rättsföljd.106 Det finns inte heller några skäl för att svaranden under processens gång skulle kunna åberopa nya omständigheter av alla slag, medan käranden inte skulle få göra det.107s. 79

64.80 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 80

65.Sammantaget anser Ekelöf att ändring av grund bör vara tillåten utans. 80

66.inskränkning, så länge den hänför sig till samma rättsföljd.108 Alla tänk­s. 80

67.bara grunder till stöd för yrkandet prekluderas, oavsett om de har åbe­s. 80

68.ropats eller inte.109 Däremot prekluderas inte prejudiciella frågor, efter­s. 80

69.som dessa återfinns i domskälen och domskäl inte vinner rättskraft.110s. 80

70.4.3.5 Rättsföljdens. 80

71.En intressant fråga är vad Ekelöf avser med rättsföljden. Enligt honoms. 80

72.själv avser han med rättsföljd rättighet eller förpliktelse.111 Samma rätts­s. 80

73.följd föreligger om svaranden inte kan förpliktas till en prestation enligts. 80

74.den ena grunden och till en ytterligare prestation enligt den andra grun­s. 80

75.den.112 Om två grunder leder till samma rättsföljd spelar det inte någons. 80

76.roll på vilken grund käromålet bifalls.113 Ekelöf konstaterar också atts. 80

77.med att en omständighet är av omedelbar relevans i ett mål avses att dens. 80

78.påstås ha betydelse för någon rättsföljd som enligt gällande rätt är an­s. 80

79.knuten därtill.114 Han uttalar:s. 80

80.”Frågan om rättsföljdens identitet kan tydligen icke avgöras utan att innehål­s. 80

81.let i kärandens åberopanden och yrkanden sätts i relation till gällande civil­s. 80

82.rätt.”115s. 80

83.Som nyss nämnts anför Ekelöf att rättsföljder är anknutna till omedel­s. 80

84.bart relevanta omständigheter enligt gällande rätt.116 Ekelöf ser såledess. 80

85.Ekelöfs rättskraftslära 81 rättsföljden som en produkt av gällande rätt. Det förefaller därför som om Ekelöf syftar på den materiella rättsföljden. Han individualiserar yr­ kandet genom att anknyta det till gällande rätt, vilket i princip torde vara en viss rättsregel. Detta kan också beskrivas som att Ekelöf indivi­ dualiserar yrkandet genom grunden.117 Ett yrkande om skadestånd med 10 000 kr avseende dröjsmål torde därför vara en annan sak än ett yr­ kande om skadestånd med 10 000 kr avseende fel i godset, på grund av att olika regler styr rättsföljden och att köparen kan få dels 10 000 kr avseende dröjsmål, dels 10 000 kr avseende fel i godset.118 På så sätt in­ dividualiseras saken. Som ytterligare exempel kan rättsföljden av 2 kap. 1 § skadeståndslagen (1972:207) nämnas. Denna bestämmelse lyder: ”Var och en som uppsåtligen eller av vårdslöshet vållar person- eller sakska­ da skall ersätta skadan, såvida icke annat följer av denna lag.” Denna bestämmelses rättsföljd är, såsom jag uppfattar Ekelöf, passusen skall ersätta skadan. Skadan kan således konstateras tillhöra rättsfölj­ den. På så sätt innehåller rättsföljden något mer än själva yrkandet, som i ett mål om fullgörelse avser vem som vill ha vad av vem. Om käranden vill ha ersättning för flera skador föreligger således flera saker. Skadan hör, vid en uppdelning mellan yrkanden och grunder, till grunden, inte till yrkandet. Gäverth tolkar Ekelöf på så sätt att en dom med innehållet att X skall betala 1 000 kr till Y skulle utgöra rättsföljden enligt Ekelöfs teori.119 Eftersom Eke­ löf, som ovan nyss nämnts, menar att rättsföljdens identitet inte kan avgöras utan att kärandens åberopanden och yrkanden sätts i relation till gällande ci­ vilrätt,120 framstår Gäverths tolkning inte som korrekt. Faktumet att X skall betala 1 000 kr till Y har nämligen inte relaterats till den underliggande ma­ teriella civilrättsliga regleringen. Det går således inte att avgöra om ett nytt yrkande om att X skall betala 1 000 kr till Y avser en rättsföljd som kan ex­ istera vid sidan av den tidigare domen eller inte.s. 81

86.82 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 82

87.4.3.6 Styrkor och svagheters. 82

88.Styrkan i Ekelöfs resonemang ligger, enligt min uppfattning, i att den ärs. 82

89.enkel att tillämpa vid bedömningen av res judicata. Alla tänkbara grun­s. 82

90.der till rättsföljden prekluderas. Om rättsföljden är att A skall ersätta Bs. 82

91.för skadan X, prekluderas alla grunder för att A skall ersätta B för ska­s. 82

92.dan X.s. 82

93.En svaghet i Ekelöfs resonemang förfaller vara att det är svårt att pre­s. 82

94.cisera rättsföljden innan det finns någon dom. Detta saknar betydelses. 82

95.vid bestämmandet av om res judicata föreligger eller inte. Under en på­s. 82

96.gående process däremot, när det skall avgöras om en taleändring är till­s. 82

97.låten eller inte, kan Ekelöfs metod bli svår att tillämpa. Innan ett mål hars. 82

98.avdömts föreligger endast parternas yrkanden och grunder. Yrkandets. 82

99.kan utgöras av att A vill ha X kr från B. Grunden för yrkandet kan ex­s. 82

100.empelvis vara att A har tillfogat B skada genom att stjäla B:s bil. Rätts­s. 82

101.följden blir slutligt konkretiserad först när domstolen, enligt principens. 82

102.om jura novit curia^ tillämpar rätten på parternas yrkanden och grunder.s. 82

103.Detta torde, åtminstone i teorin, kunna leda till att det visar sig i efter­s. 82

104.hand, när domstolen har fastställt rättsföljden, att en taleändring soms. 82

105.tillåtits av domstolen faktiskt inte var tillåten. Alternativet, vilket Ekelöfs. 82

106.själv förespråkar,121 är att domstolen gör en preliminär bedömning be­s. 82

107.träffande med stöd av vilket lagrum rättsföljden kommer att bestämmas,s. 82

108.när beslutet avseende om en taleändring är tillåten eller inte fattas.122s. 82

Något om rättskraften i civilprocessen idag

och dess relevans för skatterätten

1.I senare praxis har HD till en del följt Ekelöfs metod, på så sätt att rätts­s. 82

2.kraften har konstaterats omfatta samma rättsföljd.123 HD har emellertids. 82

3.inte stannat vid att välja en av metoderna för att sedan hålla fast vid den.s. 82

4.HD har i stället valt att utveckla Ekelöfs metod på så sätt att rättskraftens. 82

5.Något om rättskraften i civilprocessen idag och dess relevans för ... 83 också omfattar alternativa yrkanden som är ekonomiskt likvärdiga med dem i process nr l.124 Yrkanden är alternativa om de inte kan bifallas samtidigt.125 I doktrinen diskuteras om de yrkanden som prekluderas måste vara både alternativa och ekonomiskt likvärdiga eller om det räcker att de är alternativa eller ekonomiskt likvärdiga.126 HD utvecklar de ekonomiskt likvärdiga rättsföljderna bl.a. på följande sätt. ”Av det anförda följer att Bo H genom Bohlins yrkande om betalning av res­ terande del av priset blivit hindrad att anhängiggöra ny rättegång med yrkan­ de inte bara om prisavdrag på grund av värdeminskning av tjänsten utan också med yrkande om ersättning för kostnad och avhjälpa vilket som helst fel i tjänsten upp till det avtalade priset, vare sig Bo H rubricerar yrkandet som prisavdrag, avhjälpandekostnad, skadestånd eller något annat. Vad här­ efter angår det av Bo H i den nya rättegången framställda kravet på ersätt­ ning för skador, som det påstådda felet i utförandet skulle ha orsakat, hade kravet kunnat åberopas mot det av Bohlins i den pågående rättegången fram­ ställda betalningsyrkandet. Rätten till följ dskador av det aktuella slaget är emellertid inte ett alternativ till prisavdrag, utan dessa rättsföljder kan inträ­ da vid sidan av varandra. De är inte heller ekonomiskt likvärdiga från bestäl­ larens synpunkt.”127 HD:s formulering kan läsas på så sätt att yrkandena kan prekluderas om de är antingen alternativa eller ekonomiskt likvärdiga.128 En sådan tolk­ ning av domen leder emellertid till en mycket vid rättskrafts verkan. En mer ändamålsenlig tolkning förefaller vara att endast yrkanden som är både alternativa och ekonomiskt likvärdiga prekluderas.129 Den äldre doktrinen bygger på att saken korresponderar beträffande ändring av talan i 13 kap. 3 § tredje stycket RB och domens preklusions­ verkan på grund av rättskraft enligt 17 kap. 11 § RB.130 På grund av att rättskraften enligt senare praxis anses kunna omfatta alternativa yrkan­s. 83

6.84 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 84

7.den som är ekonomiskt likvärdiga, blir saken enligt 17 kap. 11 § RB nå­s. 84

8.got vidare än den enligt 13 kap. 3 § RB.131 Varken Ekelöf eller Olivecro­s. 84

9.na verkar ha utgått ifrån att områdena för res judicata och ändring avs. 84

10.talan inte korresponderar.132 Fitger konstaterar dock att man fortfarandes. 84

11.har anledning att utgå från 13 kap. 3 § tredje stycket RB vid tolkning avs. 84

12.den negativa rättskraftens omfattning enligt 17 kap. 11 § RB.133 Ett ome­s. 84

13.delbart samband mellan bestämmelserna föreligger dock endast för pre­s. 84

14.klusion av omständigheter och inte beträffande alternativa yrkanden.134s. 84

15.Införandet av preklusion av alternativa yrkanden i rättspraxis gör såledess. 84

16.inte Ekelöfs och Olivecronas teorier inaktuella, utom i vissa delar.s. 84

17.Fitger anser - med reservation för framtiden och vissa motstridigheters. 84

18.i rättspraxis - att saken i rättskraftshänseende enligt 17 kap. 11 § RBs. 84

19.numera kan beskrivas på följande sätt.135s. 84

20.”Saken omfattar dels den rättsföljd som blivit föremål för ett lagakraftvunnets. 84

21.domstolsavgörande, dels alternativa och samtidigt ekonomiskt likvärdigas. 84

22.rättsföljder som man rimligen kan begära att käranden skulle ha gjort gällan­s. 84

23.de vid sidan av det ursprungliga yrkandet. Med en lagakraftvunnen dom övers. 84

24.den på sådant sätt bestämda saken prekluderas med avseende på de angivnas. 84

25.rättsföljderna såväl åberopade som inte åberopade omständigheter vilkas. 84

26.kunnat anföras för eller emot rättsföljderna av käranden respektive svaran­s. 84

27.den.”136s. 84

28.Den praxis, enligt vilken alternativa, ekonomiskt likvärdiga yrkandens. 84

29.prekluderas avser yrkande om hävning i förhållande till prisavdrag.137s. 84

30.Hävning och prisavdrag avser otvivelaktigt olika rättsföljder, eftersoms. 84

31.de är kvalitativt olika. Dessa rättsföljder har olika rättslig effekt, mens. 84

32.sätter den drabbade personen i samma ekonomiska situation: Antingens. 84

33.får personen hela sitt vederlag tillbaka men mister den förvärvade till­s. 84

34.gången (hävning) eller får personen behålla tillgången men kompenserass. 84

35.ekonomiskt för ett fel (prisavdrag). Hävningsfallet kan illustreras på sas. 84

36.sätt att personen har betalat 100 för en tillgång och sedan lämnar tillba­s. 84

37.ka tillgången och får tillbaka sina 100. Personen har efter hävningen till­s. 84

38.Något om rättskraften i civilprocessen idag och dess relevans för ... 85 gångar värda 100. Prisavdragsfallet kan illustreras med en person som har betalat 100 för en sak som är värd 70 på grund av att den är felaktig och därför genom prisavdrag får tillbaka 30. Även denna person har ef­ ter prisavdraget tillgångar värda 100. På så sätt kan hävning och prisav­ drag vara olika men ekonomiskt likvärdiga rättsföljder och yrkanden om hävning respektive prisavdrag kan anses vara olika men ekonomiskt likvärdiga yrkanden. Yrkandena är alternativa på så sätt att man inte för samma fel (rättsfaktum) kan få både prisavdrag och hävning. För skatterätten, som till stor del (åtminstone inom företagsbeskatt­ ningen) bygger på företagens redovisning och vars underlag ofta är pro­ dukten av företagsekonomiska överväganden,138 kan HD:s diskussion om preklusion av ekonomiskt likvärdiga yrkanden framstå som bestick­ ande. Inkomstskatterättsliga taxeringsmål avser generellt frågan om en viss inkomst skall beskattas i ett visst inkomstslag ett visst taxeringsår eller om ett avdrag skall medges i ett visst inkomstslag ett visst taxerings­ år.139 Mervärdesskattemål avser generellt frågan om en transaktion är skattepliktig eller om avdragsrätt föreligger för ingående skatt hänförlig till en viss transaktion. Ett ekonomiskt likvärdigt yrkande i ett inkomstskattemål exempelvis om avdrag för en viss utgift är, enligt min bedömning, ett lika stort yr­ kande om avdrag i samma inkomstslag. I detta fall blir skattekonsekven­ serna, dvs. de ekonomiska effekterna, likvärdiga både för den skattskyl­ dige och för staten. Följande exempel illustrerar situationen. A yrkar avdrag för facklitteratur med 2 000 i inkomstslaget näringsverksam­ het. A yrkar därefter avdrag för en mobiltelefon med 2 000 kr i inkomstslaget näringsverksamhet. Yrkandena är för A respektive för skattemyndigheten ekonomiskt likvärdiga, eftersom de minskar A:s beskattningsbara inkomst med samma belopp. Dessa ekonomiskt likvärdiga yrkanden skiljer sig från yrkandena om hävning och prisavdrag i de tidigare nämnda civilrättsliga fallen på så satt att de inte är alternativa. De grundar sig nämligen inte på samma rättsfaktum utan på helt olika rättsfakta. Situationen kan snarare liknas med ett yrkande om skadestånd på grund av säljarens dröjsmål enligt 27 § KöpL på 2 000 kr och ett yrkande om skadestånd på grund av fel i varan enligt 40 § KöpL på 2 000 kr.140 För köparen respektive säljarens. 85

39.86 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 86

40.av varan är dessa yrkanden ekonomiskt likvärdiga, men yrkandena ärs. 86

41.inte alternativa, eftersom de inte vilar på samma rättsfaktum. I stället ärs. 86

42.yrkandena kumulativa.141 Ovan nämnda civilprocessuella rättspraxiss. 86

43.ställer inte hinder i vägen för att väcka talan först om dröjsmål och sedans. 86

44.om fel i olika rättegångar.s. 86

45.Enligt min bedömning förefaller alternativa ekonomiskt likvärdigas. 86

46.yrkanden saknas inom skatteprocessen.142 Rättsföljden av ett rättsfak­s. 86

47.tum i ett taxeringsmål exempelvis är, om målet avser den taxerade in­s. 86

48.komsten, antingen att en utgift är avdragsgill eller att en inkomst är skat­s. 86

49.tepliktig. Detta gäller även exempelvis avskrivningar, uppskov och lik­s. 86

50.nande, vilka besvarar frågan om ett avdrag skall medges eller en inkomsts. 86

51.skall beskattas i år eller ett annat år. Det finns inte något ekonomiskt lik­s. 86

52.värdigt alternativ till ett avdrag eller till beskattning av en inkomst, pås. 86

53.så sätt som hävning och prisavdrag är inom civilprocessrätten. Detsam­s. 86

54.ma förefaller vara fallet i andra slags skattemål, exempelvis mervärdes­s. 86

55.skattemål, där det inte finns några ekonomiskt likvärdiga alternativ tills. 86

56.att en transaktion beskattas eller avdrag för ingående skatt medges. En­s. 86

57.ligt min bedömning förefaller den materiella skatterätten medföra att re­s. 86

58.levansen av den senare rättsutvecklingen beträffande rättskraften i civil­s. 86

59.processen är av begränsad betydelse för skatteprocessrätten.143s. 86

60.Det kan diskuteras om ett yrkande om avdrag för resor till och från arbetets. 86

61.med tåg skulle kunna vara alternativt till och ekonomiskt likvärdigt med etts. 86

62.yrkande om avdrag för resor till och från arbetet med bil.144 Enligt min upp­s. 86

63.fattning hör dock i detta fall endast yrkande om avdrag för resor till och fråns. 86

64.arbetet till rättsföljds- och yrkandesidan, medan med tåg respektive med bils. 86

65.avser rättsfaktums- eller grundsidan. Jag menar således att det i detta falls. 86

66.handlar om alternativa grunder för ett avdragsyrkande och inte om alterna­s. 86

67.tiva yrkanden.s. 86

68.Inom miljöprocessrätten har Lindblom tagit avstånd från Olivecronass. 86

69.och Ekelöfs identitetskriterier vad beträffar den praktiska tillämpning­s. 86

70.en.145 Han konstaterar att det ger ett krystat intryck att söka svar genoms. 86

71.Sammanfattning 87 att tillämpa dessa identitetskriterier och att man snabbt närmar sig begreppsjurisprudensen.146 I stället förespråkar han rättskraftsinstitutets ändamål och miljöprocessens funktioner som avgörande för rättskraf­ tens omfattning, eller närmare bestämt trygghet, processekonomi och genomslag för värderingarna bakom miljöbalken.147s. 87

Sammanfattning

1.Olivecrona och Ekelöf kan sägas stå för två olika skolor inom rättskraftsläran. I straffprocessuellt hänseende står de båda vetenskapsmän­ nen mycket nära varandra, eftersom de menar att gärningens identitet skall bedömas utifrån händelseförloppet eller sakomständigheterna. I civilprocessuellt hänseende skiljer de sig emellertid åt. Olivecrona menar att saken i civilprocessen skall avgränsas utifrån yrkandena och saksammanhanget eller händelseförloppet i förening. Väsentliga skillnader i saksammanhanget eller händelseförloppet ändrar saken. Styrkan i Olivecronas metod ligger enligt min uppfattning i att den är lätt att använda under pågående process vid bedömning av änd­ ring av talan eller litis pendens. Ofta framgår såväl yrkande som det hu­ vudsakliga händelseförloppet redan av stämningsansökan. Ekelöf menar att saken i civilprocessen skall avgränsas utifrån rätts­ följden. Alla alternativa grunder till rättsföljden prekluderas av domen respektive utgör tillåtna ändringar vid ändring av talan. Med rättsfölj­ den avser Ekelöfen rättighet eller en förpliktelse. Rättsföljden är således en parts yrkande anknutet till tillämplig civilrätt. Rättsföljden av en fullgörelsetalan i exempelvis ett skadeståndsmål är således inte att X skall betala Y kronor till Z utan att X skall ersätta Z för en viss skada. Styr­ kan i Ekelöfs metod ligger enligt min mening i att den är lätt att tillämpa vid en bedömning av om det föreligger res judicata eller inte. Däremot är den svår att tillämpa under pågående process, eftersom den förutsät­ ter att domstolen inom ramen för principen om jura novit curia har tilllämpat rätten. Senare civilprocessuell rättspraxis har till stor del anslutit till Ekelöfs rättskraftslära, genom att rättsföljden används som avgränsningskriterium för saken i bedömningen om res judicata föreligger eller inte. HD hars. 87

2.88 Olivecronas och Ekelöfs rättskraftsläror och dessa lärors relevans idags. 88

3.emellertid inte stannat vid Ekelöfs metod. Enligt senare praxis preklude­s. 88

4.ras inte endast de grunder som är hänförliga till rättsföljden utan ävens. 88

5.alternativa och samtidigt ekonomiskt likvärdiga yrkanden. De aktuellas. 88

6.rättsfallen avser huvudsakligen yrkande om hävning i förhållande tills. 88

7.prisavdrag. I skatteprocessen torde inte alternativa och ekonomiskt lik­s. 88

8.värdiga yrkanden finnas på samma sätt som i civilprocessrätten. Det fö­s. 88

9.refaller därför, enligt min uppfattning, svårt att dra paralleller mellans. 88

10.den senare rättsutvecklingen på civilprocessrättens område och skatte­s. 88

11.processrätten.s. 88

Negativ rättskraft i skatte­

processen före taxerings­

reformen

Inledning

1.Detta kapitel handlar om den negativa rättskraften enligt GTL. Någon positiv rättskraft fanns inte att tala om enligt GTL, eftersom det inte fö­ rekom någon motsvarighet till fastställelsetalan.1 Det positiva rättskraft som förhandsbeskeden har, behandlas nedan i kapitel 7. Detta kapitel, syftar till att ge en erforderlig bakgrund till den nuvarande sakprocessen enligt TL. I kapitlet behandlas två områden, nämligen rättskraften i beloppsprocessen och i sakprocessen enligt GTL. Beloppsprocess var den gällan­ de processformen för mål avseende fastställandet av den taxerade in­ komsten och därmed nära sammanhängande frågor. Sakprocessen an­ vändes på inkomstskattens område för övriga inkomstskatterättsliga frågor.2s. 89

Rättskraft i beloppsprocessen

1.5-2.1 Allmänt Den huvudsakliga processformen enligt GTL var beloppsprocessen. Beloppsprocess innebar i stora drag att talan var beloppsmässigt bestämd.3 Processföremålet utgjordes för inkomstskattens del av det yrkade belop­ pet avseende den taxerade inkomsten. För de indirekta skatterna, dvs.s. 89

2.90 Negativ rättskraft i skatteprocessen före taxeringsreformens. 90

3.mervärdesskatt och punktskatter, utgjordes processföremålet av dens. 90

4.fastställda skatten.4s. 90

5.För att fastställa den taxerade inkomsten krävdes vanligen en pröv­s. 90

6.ning av rättsliga eller faktiska förhållanden vars beloppsmässiga effekts. 90

7.inte behövde bestämmas.5 Sådana frågor kunde avse storleken på ett av­s. 90

8.skrivningsunderlag och om en inkomst skulle hänföras till en eller fleras. 90

9.förvärvskällor.6 Beslut som avsåg debitering av skatt hörde för inkomst­s. 90

10.skattens del däremot inte till beloppsprocessen, utan prövades i form avs. 90

11.sakprocess.7 Sådana beslut kunde exempelvis avse skattereduktion, av­s. 90

12.räkning av utländsk skatt och ackumulerad inkomst.8 Mot slutet av ti­s. 90

13.den för beloppsprocessen blev dock gränsen mellan debitering av skatts. 90

14.och beräkning av inkomst mer oklar, vilket i förarbetena framhölls soms. 90

15.ett argument för att införa sakprocess.9s. 90

16.Processföremålet begränsades också av principen för taxeringsåretss. 90

17.eller redovisningsperiodens slutenhet.10 För inkomstskattens del innebars. 90

18.principen om taxeringsårets slutenhet bl.a. att rättskraften aldrig kund*1s. 90

19.omfatta mer än det taxeringsår som varit föremål för prövning. För mer­s. 90

20.värdesskattens och punktskatternas del omfattade rättskraften endasts. 90

21.den redovisningsperiod som varit föremål för prövning.s. 90

22.5.2.2 Närmare om beloppsprocessens karaktärs. 90

23.I doktrinen och i förarbetena till TL återfinns följande beskrivning av be-s. 90

24.loppsprocessens karaktär.11s. 90

25.1. Processföremålet var en beloppsmässigt bestämd del av taxeringen eller,s. 90

26.avseende de indirekta skatterna, fastställd skatt.12s. 90

27.2. Processföremålet var inte någon sakfråga.s. 90

28.Sakprocess i skattemål före skattereformen 91 3. Ramen för processen utgjordes av de inom besvärstiden beloppsmässigts. 91

29.bestämda yrkandena. 4. Klaganden kunde fritt byta grund inom det beloppsmässiga yrkandet. 5. Motparten kunde göra både äkta och oäkta kvittningsinvändningar inoms. 91

30.beloppsramen och den egna besvärstidens utgång på annan grund än dens. 91

31.klaganden åberopat.13 6. Det fanns inte något utrymme för begreppet res judicata i vedertagen be­s. 91

32.märkelse. Karaktäristiskt för beloppsprocessen var också att det inte fanns några regler om ändring av talan.14 Av RÅ 1960 Fi. 1511 framgår dock att det inte var möjligt att ändra talan från att avse förmögenhetstaxering till att avse inkomsttaxering. Förmodligen avsåg processföremålet därför en viss taxering avseende ett visst slags skatt.15 Därav har ansetts följa att det eventuellt inte heller var möjligt att ändra talan från att avse kom­ munal till att avse statlig inkomsttaxering och vice versa.16 *s. 91

Sakprocess i skattemål före skattereformen

1.53.1 Allmänt Eftertaxeringsprocess, skattetilläggsprocess och extraordinär process enligt GTL beskrivs ofta som en sakprocess.11 Det gäller även för motsvarande äldre process avseende mervärdesskatt och punktskatter.18 Vid eftertaxeringen godtogs inte byte av grund efter eftertaxeringsfristens utgång.19 Med byte av grund avsåg Riksskatteverket att en talan ändrades på så sätt att det till stöd för ett yrkande åberopades sådana omständigheter som inte var hänförliga till samma händelseförlopp.20 Inte heller godtogs en beloppsmässig utvidgning av talan efter eftertaxeringsfristens utgång.21 Vidare återfanns res judicata i eftertaxeringspro-s. 91

eftertaxeringsmål.

1.92 Negativ rättskraft i skatteprocessen före taxeringsreformens. 92

2.cessen enligt GTL.22 Exempelvis konstaterades i RÅ 1986 ref. 116 atts. 92

3.när en skattskyldig person redan hade eftertaxerats för realisations­s. 92

4.vinst23 vid en fastighetsförsäljning, kunde talan inte väckas om en ny ef­s. 92

5.tertaxering avseende samma fastighetsförsäljning, samma intäkter ochs. 92

6.kostnader såsom inkomst av tomtrörelse.24s. 92

7.Regeringsrätten konstaterar dock i RÅ 1980 1:83: ”Såväl den ordinära taxs. 92

8.eringsprocessen som eftertaxeringsprocessen anses enligt stadgad praxis varas. 92

9.s k beloppsprocess, vilket innebär att byte av grund för yrkanden och invänd­s. 92

10.ningar får ske inom ramen för det belopp som fastlagts genom den inom be-s. 92

11.svärstid framställda talan.”25s. 92

12.Regeringsrättens uttalande i RÅ 1980 1:83 kan, enligt Landerdahl ocbs. 92

13.Remstam, förklaras med att domstolen syftade på rätten att framställa kvitt­s. 92

14.ningsinvändningar. I eftertaxeringsprocessen var denna rättighet nämligens. 92

15.något vidare än vad den var i vanlig sakprocess.26 Det är enligt min uppfatt­s. 92

16.ning tveksamt om det verkligen var rätten till kvittningsinvändningar soms. 92

17.åsyftades av Regeringsrätten. Domstolen uttalar i målet även att det finnss. 92

18.speciella avgränsningar av processföremålet beträffande eftertaxeringsinsti-s. 92

19.tutet. Det förefaller främst vara en terminologisk fråga om man väljer att kal­s. 92

20.la den äldre eftertaxeringsprocessen en sakprocess med något utvidgad rätts. 92

21.till kvittningsinvändningar eller en beloppsprocess med speciella avgräns­s. 92

22.ningar. Domstolen förefaller ha utgått ifrån beloppsprocessen i stället förs. 92

23.ifrån sakprocessen i detta mål. Någon större materiell avvikelse från dets. 92

24.gängse synsättet på processföremålet i eftertaxeringsprocessen enligt GTLs. 92

25.tycks inte föreligga.s. 92

26.I skattetilläggsmål kunde det allmänna, liksom i eftertaxeringsmål, intes. 92

27.byta grund för sitt yrkande och anhålla om att den skattskyldige skulles. 92

28.påföras skattetillägg på grund av en annan oriktig uppgift än den inled­s. 92

29.ningsvis anförda.27 Som byte av grund avsågs därvid inte byte av åbero­s. 92

30.pat lagrum,28 vilket torde vara en konsekvens av principen om jura novits. 92

31.curia. Den skattskyldiges rätt att framställa kvittningsinvändningar vars. 92

32.inte lika vidsträckt i skattetilläggsmål enligt GTL som den troligen varis. 92

33.Sakprocess i skattemål före skattereformen 93 eftertaxeringsmål.29 Enligt RÅ 1979 1:19 kunde en kvittningsinvänd­ ning som var hänförlig till en annan förvärvskälla inte beaktas vid be­ räkningen av underlaget för skattetillägg.30 Således beaktades endast kvittningsinvändningar som hänförde sig till samma förvärvskälla som den i vilken skattetillägget aktualiserades.31 Den extraordinära processen innebar att särskild talan kunde föras om vissa beslut.32 Vid extraordinära besvär utgjordes därför processfö­ remålet av en sakfråga.33 Parterna fick inte byta grund för sitt yrkande och inte heller anföra motfakta på annan grund än den som käranden åberopat.34 Den negativa rättskraften i den extraordinära processen an­ sågs innebära att en grund som rättskraftigt hade prövats i en extraordi­ när process inte kunde åberopas till stöd för en ny extraordinär besvärstalan.35 Däremot sträckte sig rättskraften troligen inte så långt att den fråga som avgjorts genom beslutet inte kunde prövas i en senare ordinär process eller eftertaxeringsprocess under förutsättning att detta var möj­ ligt enligt övriga processuella bestämmelser.36 5.3.2 Närmare om rättskraftens omfattning i eftertaxerings- ochs. 93

34.skattetilläggsmål innan skattereformens. 93

Betydelse av äldre praxis

1.Regeringsrätten har till ledning för sakbegreppet i dagens skatteprocess, dvs. det som avgör rättskraftens omsättning, använt sig av motsvarande begrepp i såväl eftertaxeringsmål som mål avseende beslut som överprö­ vades genom extraordinär process.37 En närmare redogörelse av rätts­ kraftens omfattning före skattereformen är därför av intresse. I det följande behandlas först de mål som Regeringsrätten har refere­ rat till vid utredandet av gällande rätt avseende saken i dagens skattepro-s. 93

2.94 Negativ rättskraft i skatteprocessen före taxeringsreformens. 94

3.cess.38 3D9essa mål torde därför vara de äldre mål som anses vara av störsts. 94

4.betydelse för nu gällande rätt. Därefter behandlas några ytterligare rätts­s. 94

5.fall kort. Slutligen diskuteras mål på mervärdesskattens område.s. 94

RÅ 1986 ref. I 16

1.I det tidigare nämnda målet RÅ 1986 ref. 116, i vilket Regeringsrättens. 94

2.konstaterade att talan inte kunde väckas för en eftertaxering avseendes. 94

3.inkomst av tomtrörelse när en person redan hade eftertaxerats för reali­s. 94

4.sationsvinst vid avyttring av två fastigheter, uttalade Regeringsrättens. 94

5.bl.a. att det förelåg samma fastighetsförsäljning som grund. Vidare hades. 94

6.taxeringsintendenten åberopat samma intäkter och kostnader i bådas. 94

7.39s. 94

8.processerna.s. 94

9.I detta fall kan konstateras att samma intäkter och kostnader hänför­s. 94

10.liga till samma försäljning av samma föremål inte kunde anses avse olikas. 94

11.saker. En doms rättskraft omfattade således hela detta område.s. 94

RÅ 1988 ref. 155

1.I RÅ 1988 ref. 155 hade en person skönstaxerats på grund av att hans. 94

2.inte hade inkommit med någon deklaration. Skönstaxeringen avsågs. 94

3.både inkomst av tjänst och inkomst av rörelse. Den skattskyldige över­s. 94

4.klagade och anförde att han inte skulle taxeras för inkomst av rörelse.s. 94

5.Detta tillstyrktes av det allmänna. Kvittningsvis anförde det allmännas. 94

6.dock att inkomsten av tjänst skulle höjas. Domstolen konstaterade atts. 94

7.kvittningsyrkandet i det förevarande målet, som avsåg extraordinära be­s. 94

8.svär, endast fick framföras om det avsåg samma sak som huvudyrkandets. 94

9.och således utgjorde en oäkta kvittningsinvändning. Huvudyrkandet av­s. 94

10.såg inkomst av rörelse. Kvittningsinvändningen avsåg inkomst av tjänst.s. 94

11.Regeringsrätten konstaterade att de i målet lämnade uppgifterna visser­s. 94

12.ligen kunde tyda på att tjänsteintäkterna kunde ha erhållits genont arbe­s. 94

13.te i den åkerirörelse målet avsåg och att parternas yrkanden därför kun­s. 94

14.de avse samma sak, men att inte ens det allmänna hade påstått att ett Sas. 94

15.dant samband förelåg.40s. 94

16.Sakprocess i skattemål före skattereformen 95 Av detta mål torde slutsatsen kunna dras att om yrkandena hade grundat sig på samma arbetsinsats i samma rörelse kunde samma sak ha förelegat.411 så fall hade nämligen kvittningsinvändningen avsett samma inkomster som huvudyrkandet. Vidare skulle målet ha avsett samma verksamhet, nämligen arbete i åkerirörelsen. Riksskatteverket påpekade avseende RÅ 1988 ref. 155 att Regerings­ rättens sakbegrepp ledde till den, enligt verket, tveksamma konsekven­ sen att utrymme skapas för de skattskyldiga att undgå beskattning för inkomster genom att låta sig skönstaxeras.42 Troligen var det dock inte endast sakbegreppet som medförde att beskattning uteblev utan flera faktorer i den dåvarande skatteprocessen och omprövningsförfarandet.s. 95

RÅ 1990 ref. 49 l-ll

1.Målet RÅ 1990 ref. 49 1 avsåg byte av grund för eftertaxering, när tax­ eringsintendenten först hade hänfört rörelseinkomster till en konsthan­ del som en person, Sture N, hade bedrivit i en annan persons, Heimer D:s, namn. I kammarrätten hade länsskattemyndigheten anfört att Sture N hade genomfört transaktionerna vid sidan av den nyss nämnda konst­ handeln. Regeringsrätten kom fram till att det inte förelåg något byte av grund, eftersom det var fråga om inkomstberäkning av en och samma verksamhet. Det var också samma köp- och försäljningstransaktioner som låg till grund för inkomstberäkningen. I detta sammanhang kan påpekas att den grund som avses i RÅ 1990 ref. 49 I inte avser grund enligt gängse begreppsbildning.43 Kammarrät­ ten, som ogillade målet på grund av byte av grund och uttalade: Kammarrätten finner att de omständigheter som länsskattemyndigheten så­ lunda åberopat utgör en sådan ny grund som inte kan läggas till grund för prövningen i det i förevarande mål framställda yrkandet om eftertaxering. Någon prövning i länsrätten kan inte heller längre ske. [...] Besvären skall därför ogillas.”44 Den nya grunden i detta avseende kan i stället för en grund enligt dagens begreppsbildning anses som en sak eller fråga, varvid den egentliga frå8an i målet förefaller vara om länsskattemyndigheten byter fråga (ellers. 95

2.96 Negativ rättskraft i skatteprocessen före taxeringsreformens. 96

3.sak) i kammarrätten.45 Att domstolen ändå diskuterar byte av grund be­s. 96

4.ror på att det förelåg beloppsprocess och att talan höll sig inom ramens. 96

5.för det yrkade beloppet.46s. 96

6.RÅ 1990 ref. 49 II avsåg den andra personen i RÅ 1990 ref. 49 I,s. 96

7.nämligen Heimer D. I länsrätten anförde taxeringsintendenten att un­s. 96

8.derskott i konsthandelsrörelse skulle återföras till beskattning, på grunds. 96

9.av att inte Heimer D utan Sture N hade bedrivit rörelsen och att dettas. 96

10.skulle medföra eftertaxering och skattetillägg. I kammarrätten frånfölls. 96

11.länsskattemyndigheten påståendet att rörelsen hade bedrivits av Stures. 96

12.N. Till stöd för sina beloppsmässigt oförändrade yrkanden anförde läns­s. 96

13.skattemyndigheten att något underskott inte skulle anses föreligga, ef­s. 96

14.tersom vissa i deklarationen oredovisade intäkter borde tilläggas eller atts. 96

15.olika brister i räkenskaperna motiverade ett skönsmässigt tillägg soms. 96

16.motsvarade underskottet. Den ursprungliga talan avsåg således oriktigs. 96

17.uppgift om vem som bedrivit rörelsen. Den ändrade talan avsåg att upp­s. 96

18.gifter beträffande rörelsens resultat var oriktiga. Ändringen av talan vars. 96

19.enligt Regeringsrätten otillåten. Liksom i RÅ 1990 ref. 49 I betecknades. 96

20.Regeringsrätten den otillåtna ändringen av talan som att det allmännas. 96

21.bytt grund för talan om eftertaxering.47s. 96

22.Av detta mål torde slutsatsen kunna dras att talan på grund av orik­s. 96

23.tiga uppgifter om att en viss person har bedrivit en verksamhet inte kans. 96

24.anses som samma sak som en talan på grund av utelämnade eller orikti­s. 96

25.ga uppgifter om vissa inkomster. Fel person avser således inte sammas. 96

26.sak som fel resultat.s. 96

5 Övrig äldre praxis avseende GTL

1.Exempel på äldre praxis som har varit av betydelse för frågan om rätts­s. 96

2.kraftens omfattning enligt GTL är målen RRK 1:40, RRK 1974 1:77,s. 96

3.RRK 1977 1:1, RRK 1977 1:6, RRK 1977 1:9, RÅ 1977 Aa 61, RÅs. 96

4.Sakprocess i skattemål före skattereformen 97 1978 1:33, RÅ 1978 1:87, RÅ 1980 1:83, och RÅ 1987 not. 708.48 Av denna praxis kan bl.a. följande utläsas. 1. Att frågan om en viss person skall beskattas för en viss inkomst inte avsers. 97

5.samma sak som om denna person har rätt till vissa avdrag, hänförliga tills. 97

6.den taxerade inkomsten.4 498 2. Att avdrag för erlagd bilskatt inte avser samma sak som avdrag för inträ­s. 97

7.desavgift till en bilcentral.50 3. Att avdrag för investeringsbidrag avseende en maskin inte avser sammas. 97

8.sak som avdrag för investeringsbidrag avseende en annan likadan ma­s. 97

9.skin.51 4. Att frågan om en pensionsutfästelse är giltig och om bolagets ägare kun­s. 97

10.nat förfoga över ett pensionsbelopp inte avser samma sak som frågan oms. 97

11.en kreditförsäkring är erforderlig för avdragsrätt.52 5. Att ett yrkande om att en återbetalning av en fordran skulle beskattas soms. 97

12.utdelning avser samma sak som ett yrkande om att samma återbetalnings. 97

13.av samma fordran skall beskattas som realisationsvinst53.54 6. Att skönstaxering av inkomst av jordbruksfastighet avser samma sak soms. 97

14.frågan om jordbruksdriftens omfattning och inriktning.55 I de nämnda domarna förefaller Regeringsrätten inrikta sig på sakom­ ständigheterna snarare än på den rättsliga klassificeringen, detta kan, enligt min uppfattning, slutsatsen inte dras att fråga är om en anknyt­ ning till Olivecronas i stället för Ekelöfs metod för att fastställa rätts­ kraftens omfattning, eftersom även Ekelöfs metod innehåller materiella moment.56s. 97

15.98 Negativ rättskraft i skatteprocessen före taxeringsreformens. 98

16.Målet i punkten 3 ovan, RÅ 1978 1:87, avser investeringsbidrag. Dens. 98

17.generella slutsats som troligen kan dras av målet är att någonting avse­s. 98

18.ende en viss maskin inte avser samma sak som någonting avseende ens. 98

19.annan maskin. Beräkningen av ett avskrivningsunderlag, eller storlekens. 98

20.på en avskrivning, beträffande en maskin är således troligen inte detsam­s. 98

21.ma som motsvarande beräkning avseende en annan maskin. Vidare tor­s. 98

22.de maskinen i målet kunna bytas ut mot en byggnad, en patenträttighets. 98

23.eller en goodwillpost. Domen förefaller således kunna vara av betydelses. 98

24.för ett förhållandevis stort antal situationer.s. 98

25.Av målet i punkten 5 ovan, RÅ 1977 Aa 61, framgår att den rättsligas. 98

26.klassificeringen av en inkomst inte utgör en annan sak. Detta är ett ut­s. 98

27.tryck för principen om jura novit curia, dvs. att domstolen känner rätt-s. 98

28.ten.57 En avgränsning av saken enbart utifrån den rättsliga klassificering­s. 98

29.en hade kunnat resultera i att exakt samma sakförhållande prövades fle­s. 98

30.ra gånger, utan att några nya omständigheter hade tillkommit. Om talans. 98

31.om att inkomsten skulle klassificeras som utdelning hade bifallits, skulles. 98

32.det, enligt min uppfattning, inte finnas skäl att i materiellt hänseendes. 98

33.pröva en ny talan avseende om samma inkomst utgjorde en kapitalvinst.s. 98

34.Detta beror på att en inkomst inte samtidigt kan beskattas som en kapi­s. 98

35.talvinst och som en utdelning. Det finns därför inte någon möjlighet tills. 98

36.bifall av den nya talan. Rättföljden, vilken förefaller vara beskattning avs. 98

37.den aktuella inkomstposten,58 är också densamma i båda dessa fall. Ens. 98

38.ny talan bör således, såsom domstolen kom fram till, avvisas och intes. 98

39.ogillas. Till skillnad från avvisning förutsätter nämligen ett ogillandes. 98

40.materiell prövning i sak. Vid ett ogillande av talan om utdelning, skulles. 98

41.det allmänna, om den rättsliga klassificeringen var ensamt avgörande förs. 98

42.sakens omfattning, behöva väcka talan på nytt avseende frågan om ka­s. 98

43.pitalvinsten. Eftersom utredning och bevisning avseende inkomstens ka­s. 98

44.raktär redan skulle ha förebragts i process nr 1 skulle det vara mindres. 98

45.processekonomiskt att behöva utreda inkomsten igen för att kunna ge­s. 98

46.nomföra en rättslig klassificering som hade kunnat göras redan den för­s. 98

47.sta processen. Om den skattskyldige inte alls skulle beskattas för inkom­s. 98

48.sten, skulle denne utsättas för två processer i stället för en. Om den skatt­s. 98

49.skyldige däremot skulle beskattas, skulle det vara en fördel om detta ut­s. 98

50.reddes så snart som möjligt, dvs. redan i process nr 1. På grund av des. 98

51.nyss anförda skälen avseende processekonomi, skydd för den enskildes. 98

52.Sakprocess i skattemål före skattereformen 99 och skattesystemets effektivitet förefaller Regeringsrättens dom i målet RÅ1977 Aa 61 som väl avvägd. I målet ovan under punkten 6, RÅ 1978 1:33 behandlades rättskraf­ tens omfattning vid skönstaxering. Vid skönstaxering utgjordes process­ föremålet av allt som föll in under det inkomstslag som var föremål för skönstaxering.59 Utgången i målet, att en jordbruksverksamhets omfatt­ ning och inriktning avsåg samma sak som frågan om inkomst av jord­ bruksfastighet, förefaller ligga i linje med denna princip.60s. 99

S.3.2. 6 Praxis avseende GML

1.Det finns inte någon klar praxis avseende saken i GML. Gäverth nämner dock RÅ 1995 ref. 94.61 I detta mål hade kammarrätten bestämt att ett bolag var skattskyldigt och redovisningsskyldigt för mervärdesskatt av­ seende verksamhet som omfattade försäljning av hö, halm och jackor, uthyrning av hästar och hovslageri. Däremot hade kammarrätten inte beslutat om den skatteberäkning som föranleddes av domstolens beslut (40 § GML). Kammarrättens dom innefattade inte något ställningsta­ gande avseende bolagets ingående eller utgående skatt under den aktu­ ella tidsperioden. Det var därför inte möjligt för Regeringsrätten att på grundval av uppgifterna i domen beräkna skattens storlek. Regeringsrät­ ten återförvisade därför domen till kammarrätten för ny behandling. Gäverth har av denna dom dragit slutsatsen att fastställelsetalan rö­ rande en prejudiciell fråga inte kan vara en sådan sak som domstolarna kan pröva.62 Enligt min uppfattning kan detta också uttryckas på så sätt att det prejudiciella förhållandet endast utgör en del av en sak. Av RÅ 1995 ref. 94 kan utläsas att en dom med innehållet att X är skattskyldig och redovisningsskyldig för mervärdesskatt för verksamheten Y inte kan meddelas utan att domstolen tar ställning till ingående eller utgående skatt. Eftersom sådana domar inte är rättsligt möjliga, är rättsfallet för bedömningen av saken, i betydelsen det som omfattas av den negativa r^tskraften, enligt min uppfattning, föga belysande. I fråga om saken, i betydelsen det som kan vara föremål för en tillåten ^leändring, kan domen endast få betydelse om en talan har väckts utan sikte på utgående eller ingående skatt. Den slutsats som skulle kunnas. 99

2.100 Negativ rättskraft i skatteprocessen före taxeringsreformens. 100

3.dras skulle vara att talan får ändras till att omfatta även utgående ellers. 100

4.ingående skatt. På grund av att en dom inte kan meddelas utan att dom­s. 100

5.stolen tar ställning till ingående eller utgående skatt, måste dock talans. 100

6.ändras. Det är därför inte fråga om en sådan ändring av talan som par­s. 100

7.terna disponerar över. Det är snarare fråga om en komplettering av ens. 100

8.formellt ofullständig partsinlaga.s. 100

Sammanfattning

1.Processformen för skattemål före skattereformen var beloppsprocess.s. 100

2.Ramen för talan utgjordes av det yrkade beloppet och principen om be-s. 100

3.skattningsperiodens eller taxeringsårets slutenhet. Efter en dom preklu-s. 100

4.derades hela taxeringen, på så sätt att det saknades möjlighet att åter­s. 100

5.komma i en ny process avseende en icke prövad fråga i taxeringen. Dets. 100

6.var inte heller möjligt väcka talan om ett belopp som översteg det, var­s. 100

7.om talan förts i den tidigare processen.s. 100

8.Sakprocess i någon form förelåg i eftertaxeringsmål, skattetilläggs-s. 100

9.mål och inom ramen för den extraordinära processen. Det kan dock no­s. 100

10.teras att Regeringsrätten själv har uttalat att eftertaxeringsprocessen vars. 100

11.en beloppsprocess (RÅ 1980 1:83). Även i detta mål förefaller dock Re­s. 100

12.geringsrätten ha utgått ifrån att processföremålet i eftertaxeringsmål vars. 100

13.väsentligt inskränkt i förhållande till mål inom den ordinära taxeringen.s. 100

14.Det finns förhållandevis många domar på inkomstskattens områdes. 100

15.avseende saken. De viktigaste målen är RÅ 1986 ref. 166, RÅ 1988 ref.s. 100

16.155 och RÅ 1990 ref. 49 I-II, vilka har tjänat som vägledning vid Re­s. 100

17.geringsrättens fastställande av saken i dagens skatteprocess (RÅ 2000s. 100

18.ref. 54). Av den praxis som finns kan tydligt utläsas att sakomständig­s. 100

19.heterna skall korrespondera för att det skall vara fråga om samma sak.s. 100

20.En anknytning till en rättslig klassificering av en transaktion har avvisatss. 100

21.av Regeringsrätten.s. 100

22.Avseende mervärdesskatten enligt GML finns inte någon klar doms. 100

23.från Regeringsrätten. Den dom som i doktrinen har framhållits som väg­s. 100

24.ledande för sakbegreppet (RÅ 1995 ref. 94) ger, enligt min uppfattning,s. 100

25.föga ledning både för den negativa rättskraftens omfattning och utrym­s. 100

26.met för ändring av talan under processens gång.s. 100

Negativ rättskraft i dagens

skatteprocess

Inledning

1.Detta kapitel handlar om negativ rättskraft i dagens skatteprocess. Ka­ pitlet inleds med en kort redogörelse för övergången från beloppsprocess till sakprocess. Därefter följer ett allmänt avsnitt om rättskraftens inne­ börd i skattemål. I detta också förhållandevis korta avsnitt diskuteras rättskraften i skatteprocessen bl.a. i förhållande till dess motsvarighet inom straff- och civilprocessen.s. 101

2.Tyngdpunkten i kapitlet ligger på avsnitt 6.4, som handlar om rätts­ kraftens omfattning. Anledningen till att avsnitt 6.4 är omfattande är att det är centralt för uppfyllandet av studiens syfte, nämligen att undersöka och analysera rättskraftens räckvidd i och betydelse för skattemål.1 Eftersom studien särskilt syftar till att utveckla en metod för faststäl­ landet av rättskraftens omfattning i skattemål,2 är det av stor betydelse att utreda innebörden av gällande rätt på området i så stor utsträckning som möjligt. Liksom föregående kapitel avslutas detta kapitel med en sammanfattning.s. 101

Övergången från beloppsprocess till

sakprocess

1.6.2.1 Åren till och med 1985 I Sverige diskuterades införande av sakprocess på förvaltningsrättsliga områden fr.o.m. 1960-talet och fram till skattereformen 1990/91, då sakprocess i skattemål infördes.3 Den första utredningen som verkligens. 101

2.102 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 102

3.utredde sakprocessen i skattemål lade fram Skatteförenklingskommit-s. 102

4.téns betänkande, SOU 1985:42.1 detta betänkande föreslogs en utvidg­s. 102

5.ning av omprövningsförfarandet. Skattebesluts rättskraft skulle såledess. 102

6.luckras upp. Genom att ge myndigheterna en mer vidsträckt möjlighets. 102

7.att ompröva än tidigare ansågs rättelser kunna ske snabbare, effektivares. 102

8.och billigare.4 Ett system där felaktigheter kunde rättas inom ramen förs. 102

9.ett utvidgat omprövningsförfarande antogs medföra stora processeko­s. 102

10.nomiska vinster.5 Auktoritetsförluster för skattemyndigheten, vilket kans. 102

11.vara ett argument för rättskraft,6 föreföll således inte väga tyngre än pro­s. 102

12.cessekonomiska vinster. Detsamma tycks i viss mån ha gällt den enskil­s. 102

13.des behov av trygghet.7s. 102

14.Beloppsprocessen fungerade väl som ett komplement till ett beskatt-s. 102

15.ningsförfarande med förhållandevis korta tidsfrister för omprövning.8s. 102

16.Om ett materiellt felaktigt beskattnings- eller taxeringsbeslut hade fat­s. 102

17.tats, kunde detta ändras i en senare process under förutsättning att dets. 102

18.felaktiga beslutet rymdes inom den aktuella beloppsramen.9s. 102

19.För att omprövningsinstitutet skulle kunna utvidgas väsentligt, an­s. 102

20.sågs det nödvändigt att övergå till en sakprocess.10 Om tidsfristen förs. 102

21.omprövning skulle vara förhållandevis lång, skulle antingen länsrättenss. 102

22.dom få vänta till dess att den långa omprövningsfristen löpt ut eller om-s. 102

23.prövningsfristen behöva avbrytas i och med länsrättens dom.11 I annats. 102

24.fall skulle såväl skattemyndigheten som länsrätten samtidigt vara behö­s. 102

25.riga att pröva och besluta i samma taxeringsfrågor.12 Detta skulle kunnas. 102

26.medföra att många av de vinster som skulle uppnås med ett mer omfat­s. 102

27.tande omprövningsförfarande skulle gå om intet.13s. 102

28.Beloppsprocessen ifrågasattes inte endast utifrån införandet av ett ut­s. 102

29.vidgat omprövningsförfarande.14 Den ansågs också i sig medföra vissas. 102

30.problem. Ett sådant problem var att det faktum att parterna kunde bytas. 102

31.grund även i högra instans medförde ett brott mot instansordningsprin-s. 102

32.Övergången från beloppsprocess till sakprocess 103 cipen.15 Byte av grund under processens gång konstaterades också göra domstolsarbetet mindre rationellt.16 Ett annat problem var att skatte­ processen i sin helhet var komplicerad och svåröverskådlig, eftersom den innehöll både belopps- och sakprocess.17 6.2.2 Åren 1986-88 I prop. 1986/87:47 föreslogs en övergång till sakprocess.18 Därvid iden­ tifieras följande problemområden.19 20s. 103

33.1. Att identifiera vad som är saken i målet.s. 103

34.2. Behandlingen av periodiseringsfrågor.s. 103

35.3. Sakprocessens tillämpning på mervärdesskatt och andra indirekta skat­s. 103

36.ter.s. 103

37.4. Den lagtekniska lösningen av införandet av sakprocessen. I SOU 1988:21, vilken är den SOU som senare resulterade i införandet av TL, påvisades ytterligare problem med beloppsprocessen. Som ovan nämnts utgjorde en ändring av processföremålet från att avse förmögenhetstaxering till att avse taxering för inkomstskatt en förbjuden ändring av talan.21 Av detta kunde slutsatsen dras att beloppsprocessen var be­ gränsad till att tillämpas inom varje skatteslag.22 Detta kunde föra med sig att vissa frågor, såsom exempelvis statusfrågor beträffande om någon var gift eller inte i skattemässigt hänseende, kunde behöva prövas i flera processer.23 Avseende vissa slags mål, såsom mål om vinstdelningsskatt och om skattetillägg, kunde domstolen ex officio företa de följdändring­ ar som erfordrades på grund av att den skattskyldiges status hade änd­ rats.24 I många slags mål var följdändringar emellertid inte möjliga. Som exempel kan mål avseende lagen (1951:763) om beräkning av statlig in­ komstskatt för ackumulerad inkomst nämnas.25 Avseende dessa slagss. 103

38.104 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 104

39.mål behövdes en särskild process för att exempelvis den skattskyldigess. 104

40.status skulle kunna ändras med anledning av en dom i ett skattemål.261s. 104

41.SOU:n konstaterades detta vara dålig processekonomi.27s. 104

42.Vid komplicerade frågor var det i beloppsprocessen svårt att före pro­s. 104

43.cessen uppskatta med hur stort belopp en taxering skulle ändras.28 Be­s. 104

44.loppsprocessen ansågs därför föra med sig problemet att beloppsramens. 104

45.riskerade att sättas för snävt.29 En för snäv beloppsram kunde resulteras. 104

46.i att taxeringen inte kunde höjas så mycket som sakfrågan erfordrade.s. 104

47.För de indirekta skatternas del avgjordes processföremålet, som ovans. 104

48.nämnts,30 av den för en viss redovisningsperiod fastställda skatten.31s. 104

49.Många av problemen avseende de direkta skatterna ansågs därför varas. 104

50.relevanta även för de indirekta skatterna.32 Det övervägande skälet förs. 104

51.att överge beloppsprocessen även för de indirekta skatternas del vars. 104

52.emellertid att processordningen för så stor del av skatteområdet soms. 104

53.möjligt borde göras enhetlig.33 Om omprövningsinstitutet skulle omfat­s. 104

54.ta även de indirekta skatterna ansågs en övergång till sakprocess även pås. 104

55.detta område nödvändig.34s. 104

56.6.2.3 Ar / 989 till om med införandet av taxeringslagen (TL) is. 104

57.samband med skattereformen 1990/91s. 104

58.I prop. 1989/90:74, som bygger på SOU 1988:21, betonas särskilt att in­s. 104

59.stansordningsprincipen riskerar sättas ur spel och att osäkerhet kan rådas. 104

60.för parterna beträffande om vad de processar i en beloppsprocess.35 Sak­s. 104

61.processen konstaterades vara mer formell och osmidig än beloppspro­s. 104

62.cessen.36 Den bedömdes också i sig ge upphov till mindre rättstrygghets. 104

63.än beloppsprocessen.37 En sakprocess som förenades med en femårigs. 104

64.Allmänt om rättskraftens innebörd och omfattning i sakprocessen 105 omprövningstid ansågs emellertid förbättra möjligheten för de skatt­ skyldiga att få ändring i taxeringsbeslut.38s. 105

65.Bestämmelser om sakprocess infördes i 6 kap. taxeringslagen (1990:324), TL. Lagen trädde i kraft den 30 juni 1990. TL tillämpades första gången på ärenden och mål avseende 1991 års taxering. TL:s be­ stämmelser beträffande processen i domstol tillämpas inte endast i taxeringsmål, utan även i mål beträffande mervärdesskatt och punktskat­ ter.39s. 105

Allmänt om rättskraftens innebörd och

omfattning i sakprocessen

1.Sakprocessen har utformats med civilprocessrätten beträffande disposi­ tiva tvistemål som förebild.40 Trots att partsställningen i skattemål på­ minner något om den i brottmål, genom att parterna utgörs av en före­ trädare för staten och en enskild,41 har straffprocessen således inte tjänat som förebild. Det framgår inte uttryckligen av förarbetena till TL varför just den dispositiva tvistemålsprocessen valdes. På grund av att parts­ ställningen är enskild mot staten och vice versa skulle det kunna förefal­ la mer naturligt att välja straffprocessen som utgångspunkt.42 Eftersom parterna på grund av skatterättens offentligrättsliga karaktär formellt inte disponerar över processen till fullo, skulle det kunna ligga nära till hands att använda den indispositiva tvistemålsprocessen som förebild.43 Enligt min uppfattning är det dock motiverat att använda den dispositi­ va tvistemålsprocessen som förebild för skatteprocessen. Det beror på att skatterätten kan anses vara en överbyggnad till civilrätten, på så sätt att skatterättsliga effekter vanligen aktualiseras av civilrättsliga disposi­ tioner.44 Exempelvis aktualiseras mervärdesskatt, förutom vid vissa gränsöverskridande transaktioner, av avtal om försäljning av varor res­ pektive av försäljning av tjänster. Inkomstskattepliktiga intäkter uppstårs. 105

2.106 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 106

3.t.ex. på grund av försäljning eller hyra av varor eller, när det är tillämp­s. 106

4.ligt, tjänster. Inkomstskatterättsliga kostnader aktualiseras generellt pås. 106

5.grund av förvärv av varor och tjänster. I alla dessa situationer finns un­s. 106

6.derliggande avtal, vilka, om de är tvistiga, handläggs inom ramen förs. 106

7.den dispositiva tvistemålsprocessen.s. 106

8.I civilprocessrätten är 17 kap. 11 § RB den centrala bestämmelsen av­s. 106

9.seende rättskraften. Där anges att en dom, sedan tid för talan gått ut, hars. 106

10.rättskraft såvitt därigenom avgjorts sak varom talan väckts. Vidare stad­s. 106

11.gas att en fråga som har avgjorts inte får tas upp till prövning på nytt.45s. 106

12.Det finns inte någon motsvarande bestämmelse i TL eller i FPL. Motsva­s. 106

13.rande princip avseende domens rättskraft anses ändå äga tillämpning pås. 106

14.skatteprocessen.46s. 106

15.I skatteprocessen anses bestämmelserna om ändring av talan vara avs. 106

16.direkt betydelse för den negativa rättskraftens omfattning.47 Det som ut­s. 106

17.gör en otillåten ändring av talan omfattas inte av en doms rättskraft. Dets. 106

18.som ryms inom ramen för tillåtna taleändringar omfattas däremot. Härs. 106

19.föreligger en principiell skillnad i förhållande till civilprocessrätten, därs. 106

20.området för res judicata mot bakrund av senare praxis framstår som nå­s. 106

21.got vidare än området för ändring av talan.48 Även principiellt otillåtnas. 106

22.taleändringar kan dock, under vissa omständigheter, vara tillåtna i läns­s. 106

23.rätt.49 Vidare kan talan om skattetillägg få föras in i målet.50 Nya yrkan­s. 106

24.den får föras in i målet förutsatt att de inte ändrar den fråga varom talans. 106

25.förs.51s. 106

26.Principerna för rättskraftens innebörd och omfattning i skatteproces­s. 106

27.sen anses generellt korrespondera med dem i civilprocessen.52 Till skill­s. 106

28.nad från i den dispositiva tvistemålsprocessen är domstolen emellertids. 106

29.inte bunden av parternas åberopanden.53 Enligt 30 § FPL skall nämligens. 106

30.domen grundas på vad handlingarna innehåller och vad i övrigt före­s. 106

31.kommit i målet.54 I förarbetena betonas särskilt behovet av materiells. 106

32.processledning med anledning av sakprocessens införande och 30 §s. 106

33.Närmare om rättskraftens omfattning 107 FPL.55 Där förespråkas en ”kraftfull materiell processledning”.56 Dom­ stolen bör, enligt förarbetena, särskilt uppmärksamma om det för kla­ gandens yrkande finns någon annan relevant grund än den som angivits till stöd för yrkandet.57 Denna plikt anses följa av 8 § FPL, enligt vilken rätten skall tillse att mål blir så utredda som deras beskaffenhet kräver.58s. 107

Närmare om rättskraftens omfattning

1.6.4.1 Allmänt Rättskraftens omfattning kan i tvistemålsprocessen anses ha fyra be­ gränsningar, nämligen de följande.59s. 107

2.1. Saken, varom talan väckts. (Rättskraftens objektiva utsträckning.)s. 107

3.2. De rättsfakta som förelåg vid tiden för processen. (Rättskraftens utsträck­s. 107

4.ning i tiden.)s. 107

5.3. Parterna i målet. (Rättskraftens subjektiva utsträckning).s. 107

6.4. Domstolens sakliga behörighet.60 Punkterna 2 och 4 betecknas ibland som underkategorier till punkten 1 och betraktas således som delar av rättskraftens objektiva utsträck­ ning.61 Jag har inte huvudsakligen valt att dela upp detta avsnitt om rättskraftens omfattning i enlighet med rättskraftens fyra begränsningar, eftersom en sådan systematik saknas i skatteprocessrätten. Vidare är vis­ sa av områdena inte diskuterade i skattesammanhang. I stället har jag disponerat avsnittet utifrån rättskälleläran, varvid jag har börjat med lagtext och förarbeten. Därefter diskuteras rättspraxis, Riksskattever­ kets uppfattning och doktrin på området. Efter det följer några kom­ mentarer beträffande punktskatter, eftersom den föregående diskus­s. 107

7.108 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 108

8.sionen har inriktats på inkomst- och mervärdesskatt. Först efter dennas. 108

9.genomgång summeras slutsatserna upp i de nyss fyra kategorierna i sam­s. 108

10.band med att slutsatserna av den systematiska genomgången av rättskäl­s. 108

11.lorna summeras.s. 108

12.6.4.2 Den rättsliga regleringens. 108

13.I TL finns inte någon uttrycklig reglering av rättskraftens omfattning.s. 108

14.Däremot anses, som ovan nämnts,62 bestämmelserna i TL om ändring avs. 108

15.talan vara av avgörande betydelse för rättskraftens omfattning.63 Be­s. 108

16.stämmelserna i TL gäller även för mervärdesskatt och punktskatter ge­s. 108

17.nom hänvisningar i 22 kap. 13 § SBetL och 8 kap. 9 § LPP.s. 108

18.Som ändring av talan anses, enligt 6 kap. 18 § andra stycket TL, intes. 108

19.att klaganden inskränker sin talan eller utan att frågan som är föremåls. 108

20.för prövning ändras, åberopar ny omständighet till stöd för sin talan. Avs. 108

21.detta kan utläsas att nya omständigheter inte nödvändigtvis förändrars. 108

22.saken. Omvänt finns omständigheter som inte prekluderas av domenss. 108

23.negativa rättskraft. Bestämmelsen i 6 kap. 18 § andra stycket TL har ut­s. 108

24.formats med 13 kap. 3 § tredje stycket RB som förebild.64s. 108

25.Av 6 kap. 18 § första stycket TL framgår att en talan inte får ändrass. 108

26.i andra fall än vad som anges i 19 och 20 §. Dessa bestämmelser lyder:s. 108

§ Klaganden får framställa ett nytt yrkande om inte ny fråga därigenom

1.förs in i målet.s. 108

2.I ett mål i länsrätten får klaganden dessutom, inom den tid som gäller förs. 108

3.överklagande, föra in en ny fråga som skall prövas, om länsrätten finner atts. 108

4.frågan utan olägenhet kan prövas i målet.s. 108

5.20 § I ett mål om taxering får klaganden föra in en fråga om skattetilläggs. 108

6.som har föranletts av den fråga som är föremål för prövning, om domstolens. 108

7.finner att skattetilläggsfrågan kan prövas i målet.s. 108

8.Enligt 6 kap. 19 § första stycket får klaganden således framställa ett nytts. 108

9.yrkande om inte en ny fråga därigenom förs in i målet. Eftersom 6 kap.s. 108

10.19-20 §S TL innehåller taleändringar, reglerar dessa bestämmelser så­s. 108

11.dant, om vilket ny talan kan väckas, förutsatt att det inte tas in i den ak­s. 108

12.tuella processen. Bestämmelserna i 6 kap. 19-20 §S TL reglerar såledess. 108

13.nya saker i förhållande till den sak varom talan väckts.s. 108

14.Närmare om rättskraftens omfattning 109s. 109

15.Tillämpning av 6 kap. 19 § TL bygger på att frågan i målet inte änd­ ras. I förarbetena till TL behandlas termerna frågan och saken som om de avser samma begrepp.65 Om frågan inte ändras trots att ett nytt yr­ kande framställs, men framställandet av det nya yrkandet ändå utgör en ändring av talan (en ny sak), kan frågan och saken inte avse samma be­ grepp. Saken är nämligen det som bestämmelserna om taleändring avser. Om en ny sak förs in i en process föreligger en ändring av talan. Frågan framstår i denna bestämmelse som ett snävare begrepp än saken. Begrep­ pet frågan i 6 kap. 19 § andra stycket TL kan därför konstateras ha en snävare innebörd än motsvarande begrepp i förarbetena till TL.s. 109

16.Av författningskommentaren i förarbetena till 6 kap. 18 § TL fram­ går att nya frågor inte får föras in i processen utom i vissa undantagsfall som framgår av 6 kap. 19 och 20 SS TL.66 Vidare framgår att nya frågor får tas upp i ett nytt överklagande om tiden för överklagande inte har gått ut.67 6 6D89et som i ett mål avvisas som en otillåten taleändring får, enligt förarbetena, inte avvisas i ett annat mål på grund av res judicata.^ I för­ fattningskommentaren till 6 kap. 19 § TL ges exempel på när klaganden får ändra sitt yrkande. Där konstateras:s. 109

17.”Klaganden får ändra sitt yrkande om det inte innebär att en ny fråga förs ins. 109

18.i målet. Här avses exempelvis det fallet att klaganden har felbedömt ett av-s. 109

19.dragsbelopps storlek vid överklagande till länsrätten. Han kan t.ex. ha hittats. 109

20.ett kvitto som visar att en räkning som han betalat och yrkat avdrag för löds. 109

21.på ett högre belopp än vad han uppgav vid överklagandet eller ha blivit med­s. 109

22.veten om att han kan medges avdrag för en kostnad han haft med tillämpnings. 109

23.av en annan rättsregel än den han ursprungligen åberopade, t.ex. direktav­s. 109

24.drag för inköp av ett inventarium i stället för räkenskapsenlig avskrivnings. 109

25.[...]."6 Enligt förarbetena anses således ett ändrat yrkande utan att ny fråga förs in i målet föreligga vid beloppsmässiga justeringar och vid ändrat lag­ rum.s. 109

26.Bestämmelsen i 6 kap. 19 § första stycket TL har inte någon direkts. 109

27.110 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 110

28.motsvarighet i RB. Den liknar mest bestämmelsen i 13 kap. 3 § förstas. 110

29.stycket 3 p. RB. Enligt denna bestämmelse får käranden kräva ränta ellers. 110

30.annan tillläggsförpliktelse, som följer av huvudförpliktelsen, och även is. 110

31.övrigt framställa nytt yrkande om detta stöder sig på väsentligen sammas. 110

32.grund. En väsentlig skillnad mellan 6 kap. 19 § första stycket TL ochs. 110

33.13 kap. 3 § första stycket 3 p. RB är emellertid att den senare bestäm­s. 110

34.melsen inte innehåller den logiska tveksamhet som 6 kap. 19 § förstas. 110

35.stycket TL gör, nämligen att en ändring av talan föreligger trots att sa­s. 110

36.ken eller frågan inte har ändrats.s. 110

37.Enligt min uppfattning bör denna terminologiska oklarhet inte till­s. 110

38.mätas någon särskild betydelse. Troligen har den hamnat i 6 kap. 19 §s. 110

39.TL på grund av att det har ansetts vara svårt att avgöra om det är frågas. 110

40.om en taleändring, dvs. en ny sak, eller inte när ett belopp ändras ellers. 110

41.ett nytt lagrum anförs. I de flesta fall torde det, enligt min bedömning,s. 110

42.inte föreligga någon ny sak. Vid införandet av sakbegreppet i skattepro­s. 110

43.cessen var detta område emellertid mycket oklart.s. 110

44.Beträffande 6 kap. 20 § TL kan konstateras att lagtexten förutsätters. 110

45.att ett yrkande om skattetillägg kan vara en annan sak. I annat fall skulles. 110

46.denna bestämmelse vara överflödig.70s. 110

47.6.4.3 Närmare om diskussionen i forarbetenas. 110

Skatteförenklingskommitténs betänkande i SOU 1985:42

1.I SOU 1985:42 diskuterade Skatteförenklingskommittén vad som skulles. 110

2.förstås med saken förhållandevis utförligt.71 Skatteförenklingskommit­s. 110

3.tén hade då ambitionen att föreslå en mer konkret utformning av dets. 110

4.skatterättsliga sakbegreppet utifrån den doktrin som utvecklats beträf­s. 110

5.fande saken i tvistemålsprocessen.72 Skatteförenklingskommittén ansågs. 110

6.att utgångspunkten för sakbegreppet var att grunderna hörde till sammas. 110

7.händelseförlopp eller tillhörde samma saksammanhang.73 Skatteförenk­s. 110

8.lingskommittén förefaller således ha inspirerats av Olivecronas termino­s. 110

9.logi avseende sakbegreppet.74s. 110

10.I SOU 1985:42 ger Skatteförenklingskommittén exempel på hur dets. 110

11.föreslagna sakbegreppet bör tillämpas i skattesammanhang. Kommitténs. 110

12.Närmare om rättskraftens omfattning 111 inleder, med hänvisning till rättsfallet R 1977 1:11, med att förklara att saken i vart fall inte överensstämmer med begreppet förvärvskälla.75 Om en skattskyldig person yrkar avdrag för resor till och från arbetet och åberopar en tidsvinst på mer än två timmar, är, enligt Skatteförenklings­ kommittén, en tillåten taleändring att bilen i stället använts i tjänsten och att den skattskyldige därför är berättigad till avdraget.76 Det är så­ ledes samma sak. Vidare kan yrkandet justeras till att avse ett annat be­ lopp utan att saken ändras.77 Det allmänna kan invända att avdrag skall medges endast för allmänna kommunikationer i stället för med bil.78 Det allmänna kan däremot inte kvittningsvis invända att den skattskyldige felaktigt har medgivits avdrag för arbetsrum i bostaden.79 8A0v detta ex­ empel kan slutsatsen dras att det inte är möjligt att väcka ny talan avse­ ende att vissa resor hade varit tjänsteresor, om samma resor varit före­ mål för prövning i ett mål såsom arbetsresor. Förklaringen förefaller vara att det är fråga om samma resor, vilka kan anses utgöra samma händelseförlopp. Den rättsliga klassificeringen av resorna förefaller vara utan betydelse. Vidare kan slutsatsen dras att avdrag för utgifter för ar­ betsrum i bostaden inte är samma sak som avdrag för utgifter för bilre­ sor.s. 111

13.Om resorna i tjänsten avser andra resor än dem som avsetts med yrkandets. 111

14.om avdrag för resor till och från arbetet kan det också, enligt min uppfatt­s. 111

15.ning, vara fråga om olika saker. I en sådan situation är det dels olika händel­s. 111

16.seförlopp, dels olika rättsföljder, på grund av att ett yrkande om avdrag förs. 111

17.en ar betsresa kan existera vid sidan av ett yrkande om avdrag för en tjänste­s. 111

18.resa. Yrkandena är således kumulativa. Enligt Skatteförenklingskommittén avser en fråga om beskattning av en ränteintäkt från ett bankkonto inte samma sak som beskattning av en ränteintäkt från ett annat bankkontot Fråga om avdrag för reparatio­ ner av ett hyreshus avser däremot, enligt kommittén, samma sak som att utgifterna avser en nybyggnad av samma hus.81 Även här, liksom avse­ ende tjänste- eller arbetsresorna, förefaller Skatteförenklingskommitténs. 111

19.112 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 112

20.utgå ifrån att endast den rättsliga klassificeringen av utgifterna skiljer sigs. 112

21.åt. Om det är fråga om olika byggnationer vid olika tillfällen, framstårs. 112

22.det som tveksamt att, med Skatteförenklingskommitténs synsätt, sammas. 112

23.sak skulle föreligga. I detta fall skiljer sig nämligen händelseförloppen åt.s. 112

24.En skattskyldig person som yrkar värdeminskningsavdrag för en ven­s. 112

25.tilationsanläggning inom ramen för bestämmelserna för avskrivning avs. 112

26.byggnad, kan, enligt kommittén, ändra sin talan till att avse värdeminsk­s. 112

27.ningsavdrag för inventarier.82 I detta fall är det således fråga om sammas. 112

28.sak. Däremot skall talan inte kunna ändras till att avse en maskin, efter­s. 112

29.som saken blir en annan.88 32 8L4iksom i det föregående exemplet skiljer en­s. 112

30.dast den rättsliga klassificeringen i den situationen när det är fråga oms. 112

31.samma sak. Beträffande maskinen, när samma sak inte skulle anses fö­s. 112

32.religga, är det enda som skulle vara gemensamt att den rättsliga bedöm­s. 112

33.ningen skulle kunna vara densamma. Däremot är utgiftsposten en an­s. 112

34.nan. Likaså är det underliggande föremålet ett annat, eftersom det ärs. 112

35.fråga om en maskin i stället för en ventilationsanläggning.s. 112

36.Skatteförenklingskommittén konstaterar också att om det är avdömts. 112

37.att en skattskyldig person inte skall få förmånsvärdet för fri bil nedsatts. 112

38.på grund av att bilen inte använts privat, kan talan inte väckas avseendes. 112

39.att förmånsvärdet skall sättas ned på grund av att bilen skall hänförass. 112

40.till en lägre värdeklass.34 Frågan om nedsättning av förmånsvärdet skul­s. 112

41.le således vara res judicata redan genom den första domen, eftersom dens. 112

42.senare talan avser samma sak. I detta fall är det fråga om samma in­s. 112

43.komstpost, förmån av nyttjande av bil. Att bilen inte har använts privats. 112

44.eller hör till en lägre värdeklass är endast alternativa grunder för att in­s. 112

45.komsten skall sättas ned.s. 112

46.Enligt Skatteförenklingskommittén är avdrag för vissa räntekostnader unders. 112

47.inkomst av annan fastighet samma sak som avdrag avseende samma ränte­s. 112

48.kostnader under inkomst av kapital.85 Eftersom inkomst av annan fastighets. 112

49.inte längre finns, är exemplet mindre aktuellt. Möjligen skulle dock parallel­s. 112

50.len kunna dras till en viss räntepost i inkomstslaget näringsverksamhet i för­s. 112

51.hållande till i inkomstslaget kapital. I så fall illustrerar exemplet att så länges. 112

52.det är fråga om samma utgiftspost, är den rättsliga inordningen i olika in­s. 112

53.komstslag utan betydelse. Detta torde ligga i linje med det ovan nyss nämndas. 112

54.rättsfallet R 1977 1:11, enligt vilket förvärvskällor inte avgör saken.s. 112

55.Närmare om rättskraftens omfattning 113s. 113

Skatteförenklingskommitténs slutbetänkande i SOU

1988:21 och 22

1.I sitt slutbetänkande, som presenterades i SOU 1988:21 och 22, lämnade Skatteförenklingskommittén ambitionen att föreslå en konkret utform­ ning av sakbegreppet. I SOU 1988:21 konstateras:s. 113

2.”Det fördjupade studium som vi nu kunnat ägna denna mycket komplicerades. 113

3.fråga har övertygat oss om att en mer framkomlig väg är att anknyta till da­s. 113

4.gens skatteprocess där ett sakbegrepp redan hanteras utan svårigheter.”86 Kommittén konstaterade att det inte var meningsfullt att i lag försöka definiera vad som skulle avses med saken i skatteprocessen.87 I stället skulle innebörden få utvecklas i praxis.88 Ledning för sakbegreppet skul­ le hämtas i förarbeten och tidigare praxis.89 Däremot konstaterades sak­ begreppet vid skönstaxering och skönsbeskattning behöva särskild uppmärksamhet.90s. 113

5.Om den skattskyldige inte har lämnat deklaration eller om underlaget for en lämnad deklaration är alltför bristfälligt kan skönstaxering eller skönsbeskattning genomföras.91 Skattemyndigheten uppskattar då be­ skattningsunderlaget skönsmässigt. När en deklaration inte har lämnats, kan den skattskyldige vanligen förväntas lämna in en deklaration i sam­ band med begäran om omprövning.92 När deklaration har lämnats kan de tvistiga frågorna fastställas på samma sätt som i en process med an­ ledning av en vanlig deklaration.93s. 113

6.Om den skattskyldige inte skulle lämna in någon deklaration i sam­ band med begäran om omprövning, bör, enligt kommittén domstolen genom materiell processledning förmå den skattskyldige att precisera sina yrkanden och grunder.94 På så sätt kan processföremålet individu­ aliseras.95 Om den skattskyldige inte skulle efterkomma ett föreläggande om att inkomma med ett preciserande av sin talan, kan överklagandets. 113

7.114 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 114

8.avvisas.96 På grund av den i skattemål förhållandevis långa ompröv­s. 114

9.ningsfristen, kan den skattskyldige åter begära omprövning av skönstax-s. 114

10.eringen eller -beskattningen när saken kan preciseras.97 Den skattskyldi­s. 114

11.ge går således inte miste om sin rätt på grund av att talan avvisas.98s. 114

Propositionen 1989/90:74, Ny taxeringslag m.m.

1.I prop. 1989/90:74 var inställningen delvis en annan än i SOU 1988:21s. 114

2.och 22. Där konstaterades att det i och för sig kunde vara av begränsads. 114

3.praktisk betydelse att identifiera frågan eller saken i målet.99 Emellertids. 114

4.uppmärksammades att saken måste identifieras när domstolen skall av­s. 114

5.göra om ett åberopande av en ny omständighet eller ett nytt yrkande is. 114

6.ett mål utgör en ändring av talan.100 Vidare konstaterades att saken be­s. 114

7.hövde preciseras när ställning skulle tas till en doms rättskraft.101 Skat­s. 114

8.temyndigheten måste ta ställning till rättskraftens omfattning när dens. 114

9.skall bedöma en begäran om omprövning samtidigt som det finns ens. 114

10.dom avseende samma taxeringsår.102 I denna proposition har sakbegrep­s. 114

11.pet därför diskuterats närmare.s. 114

12.Propositionen utgår ifrån att de principer som tillämpas avseendes. 114

13.RB:s regler om saken i dispositiva tvistemål som huvudregel även gällers. 114

14.för skatteprocessen.103 Detta innebär bl.a. att alla omständigheter soms. 114

15.hade kunnat åberopas till stöd för en talan prekluderas genom dom is. 114

16.målet.104 Med omständigheter avses de sakförhållanden som utgör ens. 114

17.väsentlig grund för att bestämma en frågas individualitet.105 I proposi­s. 114

18.tionen uttalas:s. 114

19.”De omständigheter eller sakförhållanden som sålunda är relevanta för atts. 114

20.individualisera en fråga bör normalt hållas isär från de rättsliga faktorerna.s. 114

21.Jag tänker då bl.a. på att det oftast är utan betydelse vilket lagrum som åbe­s. 114

22.ropas som skäl för ett yrkande. I ett rättsfall (RA 1986 ref 166) fastslog re­s. 114

23.geringsrätten att inkomsten från en fastighetsförsäljning, som realisations-s. 114

24.vinstbeskattades genom en lagakraftvunnen dom om eftertaxering, därefters. 114

25.inte kunde eftertaxeras som inkomst av tomtrörelse. Det ansågs som sammas. 114

26.Närmare om rättskraftens omfattning 115s. 115

27.fråga då de faktiska omständigheterna hänförde sig till ”samma fastighets­s. 115

28.försäljning och samma intäkter och kostnader”.106 I propositionen tas särskilt avstånd från ”en motsatt uppfattning”107 som föreföll ligga till grund för hur Wennergren i ett särskilt yttrande i anslutning till propositionen hanterade vissa frågeställningar.108s. 115

29.I propositionen framhålls att en doms rättskraft inte bör sträcka sig längre än vad som kunnat förutses i rättegången.109 I annat fall skulle rättsförluster kunna uppkomma för de skattskyldiga på grund av att de inte varit medvetna av vikten av utgången i målet.110 Förarbetena ankny­ ter i detta sammanhang till vissa exempel i Wennergrens yttrande.111 Dessa exempel avser kostnader för köksinredning respektive för facklit­ teratur.s. 115

30.Det ena exemplet avser om den negativa rättskraften av en dom avseendes. 115

31.kostnader hänförliga till skåpinredning i ett kök, i vilken den övergripandes. 115

32.frågan om avdragsrätt för köksinredning har prövats, skulle omfatta en nys. 115

33.talan om avdrag för kostnader hänförliga till en diskbänk.112s. 115

34.Det andra exemplet avser om rättskraften av en dom beträffande att ens. 115

35.skattskyldig inte alls har avdragsrätt för facklitteratur, på grund av att hanss. 115

36.verksamhet inte är av sådan natur att facklitteratur behövs, omfattar ett nytts. 115

37.yrkande om avdrag för (annan) facklitteratur.113 På grund av att domskäl intes. 115

38.vinner rättskraft kan, enligt min mening, riktigheten av detta exempel starkts. 115

39.ifrågasättas. I propositionen uttalas att den övergripande bedömningen om det före­ ligger avdragsrätt för köksinredning respektive facklitteratur, inte bör hindra att talan väcks avseende någon ny delpost, även om denna har nära samband med en delpost som redan har prövats.114 Inte heller bör rättskraften av en dom avseende en kostnadspost i näringsverksamhet, i vilken det har konstaterats att den enskilde bedriver näringsverksamhet, utesluta prövning av om personen bedriver näringsverksamhet i ett mål avseende egenavgifter.115 Den nya talan skall således, enligt uppfattning­s. 115

40.116 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 116

41.en i propositionen, inte avvisas. Det finns däremot inte något hinder förs. 116

42.att den tidigare domen tillmäts bevisverkan, vilket skulle kunna leda tills. 116

43.att den senare talan ogillades.116 Av principen om att rättskraften intes. 116

44.bör sträcka sig längre än vad som kunnat förutses i rättegången tilläm­s. 116

45.pad på de två exemplen, dras i propositionen slutsatsen att en domss. 116

46.rättskraft inte bör sträcka sig längre än det års taxering och det skat­s. 116

47.teslag som målet gällde.117 1D18enna princip utmynnar således i principens. 116

48.om taxeringsårets eller beskattningsperiodens slutenhet)^ I detta sam­s. 116

49.manhang är det viktigt att inte blanda samman skatteslag och inkomst­s. 116

50.slag. Skatteslag avser olika skatter, såsom exempelvis inkomstskatt,s. 116

51.mervärdesskatt och sociala avgifter.119s. 116

52.Principen om att rättskraften inte bör sträcka sig längre än vad soms. 116

53.kunnat förutses i rättegången anses enligt förarbetena också medföra atts. 116

54.endast sådana omständigheter som kunnat åberopas i målet preklude­s. 116

55.ras.120 En ny, relevant omständighet {ett factum sup er veniens) skall därförs. 116

56.inte prekluderas av en dom som meddelades innan omständigheten in­s. 116

57.träffade.121 Som exempel nämns i propositionen att en skattskyldig per­s. 116

58.son som fört talan om beräkningen av kapitalvinst på grund av en fast­s. 116

59.ighetsförsäljning tvingats betala tillbaka en del av köpeskillingen på grunds. 116

60.av fel i fastigheten.122 I ett sådant fall bör, enligt propositionen, frågans. 116

61.om beräkning av kapitalvinst få tas upp till prövning i en ny process.123s. 116

62.Vad som skall anses utgöra saken i skönstaxerings- och skönsbeskatt-s. 116

63.ningsmål har, liksom i SOU 1988:21,124 diskuterats särskilt. Problems. 116

64.konstateras i synnerhet uppstå när en skattskyldig person inte har inkom­s. 116

65.mit med några relevanta uppgifter om sina ekonomiska förhållanden,s. 116

66.varför skattemyndigheten har fått företa en helt skönsmässig uppskatt­s. 116

67.ning av beskattningsunderlaget och i vilket inkomstslag beskattning skalls. 116

68.ske.125 I ett sådant fall utgörs, enligt propositionen, processföremålet avs. 116

69.den skattskyldiges taxerade inkomst.126 Processföremålet blir såledess. 116

70.Närmare om rättskraftens omfattning 117 mycket vidare än i en vanlig skatteprocess.127 I stället påminner det om processföremålet i beloppsprocessen.128 Detta vida processföremål före­ faller, som ovan nämnts,129 sakna motsvarighet inom civilprocessen.s. 117

71.I propositionen konstateras att det normalt finns kända förhållanden att bygga vidare på.130 De skattskyldiga torde ofta inkomma med en de­ klaration redan vid omprövningen hos skattemyndigheten.131 Vidare konstateras att när en skönstaxering görs i inkomstslaget näringsverk­ samhet, eller rörelse, framstår det vanligen som klart att det är i det in­ komstslaget beskattning skall ske.132 Detta leder, enligt propositionen, till att alla inkomst- och avdragsposter som påverkar nettointäkten i nä­ ringsverksamheten kan tas upp i målet utan att en ändring av talan fö­ religger. Omvänt prekluderas alla dessa inkomst- och avdragsposter ge­ nom dom i målet.133 Detta faktum medför dock inte, enligt propositio­ nen, att en omprövning till nackdel för den enskilde i form av en efter­ taxering inte får ske.134 En eftertaxering får emellertid inte ske efter en skönstaxering, om förutsättningarna i förhållande till dem som förelåg vid skönstaxeringen inte har ändrats genom att nya omständigheter har framkommit.135s. 117

72.Beträffande skönstaxering och skönsbeskattning skiljer sig lösningar­ na i SOU 1988:21 och den efterkommande propositionen åt. Den vikti­ gaste skillnaden avser när den skattskyldige inte inkommer med någon deklaration alls. I detta fall skall enligt SOUm avvisning efter föreläg­ gande ske.136 Enligt propositionen skall i stället hela den taxerade in­ komsten anses utgöra processföremålet.137 Om den skattskyldige inte in­ kommer med någon relevant information, kommer målet att ogillas i stället för att avvisas. Processen kommer således att resultera i en rättskraftig dom.s. 117

73.Principen att bestämma saken utifrån alla inkomst- och avdragspos­ ter som påverkar nettointäkten, kan, enligt propositionen, även tilläm­s. 117

74.118 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 118

75.pas i andra situationer än skönstaxering eller -beskattning, när uppskatt­s. 118

76.ning till skäligt belopp har skett.138 Följande exempel nämns.s. 118

77.• Om den skattskyldige har yrkat avdrag för reparation av fastighet ochs. 118

78.domstolen har medgivit avdrag för skäliga 50 000 kr, får ny talan intes. 118

79.väckas om de olika inkomst- och avdragsposter som avser reparationens. 118

80.av fastigheten.139 Det föreligger således samma sak.s. 118

81.• Om en skattskyldig person har medgivits avdrag för skäliga 10 000 krs. 118

82.med anledning av ommålning av en fastighet kan ny talan väckas oms. 118

83.snickeriarbete.140 11D4412et föreligger således inte samma sak.s. 118

84.• Om den skattskyldige som medgivits avdrag för skäliga 50 000 kr hades. 118

85.specificerat sina reparationskostnader att avse t.ex. målning med 20 000s. 118

86.kr, snickeriarbete med 15 000 kr och elektriskt arbete med 15 000 kr, kans. 118

87.en ny talan väckas avseende ytterligare reparationskostnader, t.ex. mur-s. 118

88.ning. Varje delpost utgör då, enligt förarbetena, en särskild sak.14s. 118

89.6.4.4 Rättspraxiss. 118

Allmänt

1.Detta avsnitt handlar om saken och rättskraftens omfattning i rätts­s. 118

2.praxis. Först behandlas Regeringsrättens domar på inkomstskatteområ­s. 118

3.det. Därefter diskuteras ett urval av kammarrättsdomar på inkomstskat­s. 118

4.teområdet. Redogörelsen beträffande kammarrättsdomarna är inte ut­s. 118

5.tömmande, utan belysande. Slutligen behandlas domar på mervärdes-s. 118

6.skatterättens område. Allra sist följer en utvikning om norsk rättspraxis.s. 118

Regeringsrättens domar - inkomstskatt

1.En viktig dom avseende saken i skatteprocessen är RÅ 2000 ref. 54.^s. 118

2.Denna dom var den första klara domen beträffande saken i skattepro­s. 118

3.cessen sedan sakprocessen infördes.s. 118

4.Den materiella huvudfrågan i målet var om ränteinkomster och kapi­s. 118

5.talvinst hänförliga till en revers, som den skattskyldige hade förvärvat,s. 118

6.skulle beskattas enligt de s.k. 3:12-reglerna, vilka numera återfinns i 57s. 118

7.kap. IL. Regeringsrätten konstaterade att så inte var fallet. Riksskatte­s. 118

8.verket hade i Regeringsrätten som alternativ grund för'beskattning an­s. 118

9.fört en tillämpning av lagen (1980:865) mot skatteflykt, dvs. gamla skat­s. 118

10.Närmare om rättskraftens omfattning 119 teflyktslagen. En fråga i målet blev därför om ett åberopande av gamla skatteflyktslagen innebar en otillåten ändring av talan enligt 6 kap. 18 § TL.143s. 119

11.Regeringsrätten gick först igenom de ovan nämnda rättsfallen RÅ 1986 ref. 116, RÅ 1988 ref. 155 och RÅ 1990 ref. 49 I och II.144 Dom­ stolen konstaterade att den, i den tidigare sakprocessen enligt GTL, framför allt lagt vikt vid om det förelåg överensstämmelse i fråga om det händelseförlopp och de inkomster och utgifter som utgör underlag för bedömningen. Prövningen enligt TL borde, enligt Regeringsrätten, ha samma inriktning.145s. 119

12.Därefter konstaterade Regeringsrätten att det händelseförlopp och de inkomstposter som avsågs med Riksskatteverkets i Regeringsrätten framställda yrkande om tillämpning av lagen mot skatteflykt överens­ stämde med dem som varit föremål för underinstansernas bedömning. Riksskatteverkets påstående att den skattskyldige genom förfarandet skulle ha erhållit en icke oväsentlig skatteförmån, att denna utgjort den huvudsakliga skälet för förfarandet och att taxering på grundval av för­ farandet skulle strida mot lagstiftningens grunder kunde inte anses inne­ bära att saken ändrades. Regeringsrätten konstaterade därför att Riks­ skatteverkets yrkande inte skulle avvisas med hänvisning till vad som följer av en tilllämpning av principerna för sakprocessen. Däremot avvi­ sades Riksskatteverkets yrkande med hänvisning till den s.k. instansord­ ningsprincipen som återfinns i 37 § FPL.146s. 119

13.Enligt 37 § FPL får i mål, vari prövningstillstånd krävs, omständighet ellers. 119

14.bevis, som klaganden åberopar först i Regeringsrätten, beaktas endast om dets. 119

15.föreligger särskilda skäl. Enligt praxis tillämpas denna bestämmelse även pås. 119

16.den part som inte är klagande.147 I RÅ 2000 ref. 54 fäste Regeringsrätten särskilt avseende vid identitet i händelseförlopp och inkomster och utgifter. De ytterligare omständighe­ ter som tillkommer vid en prövning enligt gamla skatteflyktslagen (1980:865) ansågs inte medföra en annan sak. Troligen skulle inte heller motsvarande tillkommande omständigheter vid en tillämpning av den nu gällande skatteflyktslagen (1995:575) anses innebära att saken ändrades.s. 119

17.120 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 120

18.Gäverth konstaterar att Regeringsrättens uttalande om saken i detta måls. 120

19.gjordes obiter dictum, ”dvs. ett uttalande vid sidan av den fråga som prövatss. 120

20.och legat till grund för domslutet”.148 Enligt min uppfattning kan det ifråga­s. 120

21.sättas om uttalandet verkligen kan betraktas som obiter dictum, eftersom Re­s. 120

22.geringsrätten inte skulle ha behövt gå vidare till frågan oms. 120

23.instansordningsprincipen om den skulle ha konstaterat att ett åberopande avs. 120

24.skatteflyktslagen skulle utgöra en otillåten ändring av talan. På så sätt ärs. 120

25.domstolens ställningstagande till sakbegreppet relevant för målets utgång.s. 120

26.Därutöver kan diskuteras om det faktum att Regeringsrätten uttalar sig obi­s. 120

27.ter dictum skall tillmätas någon betydelse beträffande uttalandens prejudi­s. 120

28.katvärde.149s. 120

29.Målet RÅ 2000 ref. 5O150 avsåg tillämpning av 6 kap. 19 § andra styckets. 120

30.TL, enligt vilken klaganden, inom tid för överklagande, får föra in en nys. 120

31.fråga som har samband med den fråga som skall prövas, om länsrättens. 120

32.finner att frågan utan olägenhet kan prövas i målet.151 Det är således intes. 120

33.fråga om en ren dom beträffande saken i skatteprocessen.s. 120

34.Målet avsåg en trafiklärare som hade påförts skattetillägg på grunds. 120

35.av att han hade lämnat oriktig uppgift genom att yrka avdrag för kost­s. 120

36.nader för bil utan att upplysa om att han hade erhållit kostnadsersätt­s. 120

37.ning av arbetsgivaren. Trafikläraren yrkade i sitt överklagande avdrags. 120

38.för kostnader avseende mobiltelefon i tjänsten. I en senare inlaga tills. 120

39.länsrätten yrkade han även att avdrag skulle medges för kostnader be­s. 120

40.träffande dubbelkommando, skyddskläder, facklitteratur, kolfilter, tele­s. 120

41.fon i hemmet, bilresor i tjänsten vilka inte ersatts av arbetsgivaren samts. 120

42.för resor mellan bostad och arbetsplats. Länsrätten prövade samtligas. 120

43.framställda yrkanden men medgav endast avdrag för kostnader för dub­s. 120

44.belkommando med yrkat belopp.152s. 120

45.Kammarrätten undanröjde utan yrkande länsrättens dom avseendes. 120

46.prövning av kostnader för skyddskläder, facklitteratur och bilresor tills. 120

47.och från arbetet. Dessa yrkanden överlämnades till skattemyndighetens. 120

48.för omprövning. Kammarrätten uttalade att dessa yrkanden innebar atts. 120

49.nya frågor fördes in i målet och att frågorna inte var av sådan karaktärs. 120

50.att de hade kunnat prövas av länsrätten i enlighet med 6 kap. 19 § andras. 120

51.stycket TL.153s. 120

52.Närmare om rättskraftens omfattning 121s. 121

53.Regeringsrätten konstaterade först att kammarrätten hade behörig­ het att överpröva länsrättens åtgärd att pröva de framställda yrkandena i sak. Regeringsrätten uttalade att en förvaltningsdomstol bör vara oför­ hindrad att genom olika åtgärder se till att processramen och process­ ordningen upprätthålls, även utan yrkande av part. Det fanns, enligt Re­ geringsrätten, inte skäl att behandla förfarandet enligt 6 kap. 18-19 SS TL annorlunda än förfarandet i förvaltningsprocessen i övrigt.154s. 121

54.Slutligen konstaterade Regeringsrätten att alla frågorna i målet i läns­ rätten avsåg kostnader som den skattskyldige haft i sin yrkesutövning som trafiklärare. Frågorna ansågs därför ha sådant samband med hu­ vudfrågan i målet, att länsrätten hade handlat riktigt när den prövat frå­ gorna i sak.155s. 121

55.Det som, enligt min bedömning, är av betydelse för frågan om sakens omfattning i detta mål är att domstolarna får ta upp frågor om sakens avgränsning och ändring av talan ex officio i skattemål.156 En sådan frå­ ga behöver således inte föras in i målet på initiativ av en part. Det kan diskuteras om målet även säger något om sakens avgränsning materiellt. Möjligen kan av domen utläsas att kostnaderna för dubbelkommando, skyddskläder, facklitteratur, kolfilter, telefon i hemmet och bilresor mel­ lan arbete och bostad utgjorde andra saker än bilresor i tjänsten. Detta ligger i linje med de principer för fastställandet av saken som Regerings­ rätten uttalade i RÅ 2000 ref. 54, nämligen att det är samma sak om det föreligger överensstämmelse i fråga om händelseförlopp, inkomster och utgifter. De nyss nämnda kostnaderna kan anses avse andra utgifter. Ut­ gifter för dubbelkommando hänförliga till en körlektion skulle möjligen kunna anses hänförliga till samma händelseförlopp som kostnader för användning av bil i tjänsten för samma period.157 Däremot torde utgif­ terna vara andra än dem för användning av bil i tjänsten. Det bör dock framhållas att Regeringsrätten inte explicit tog ställning till sakens om­ fattning i detta mål. En sådan gränsdragning som den nyss föreslagna mellan arbetsresor och tjänsteresor kan möjligen anses strida mot de ex­ empel som gavs i den ovan nämnda SOU 1985:42.158 Så är dock endast fallet om arbetsresorna och tjänsteresorna faktiskt avser samma resor. Om det är olika resor föreligger, som ovan nämnts, enligt min uppfatt­s. 121

56.122 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 122

57.ning inte samma sak, eftersom både händelseförloppen och rättsföljder­s. 122

58.na skiljer sig åt.159s. 122

59.Eftersom målet rörde en process i länsrätten fanns enligt 6 kap. 19 §s. 122

60.TL utrymme att föra in nya saker i målet, vilka hade samband med dens. 122

61.ursprungliga saken. Domen avsåg således denna yttre ram - samma saks. 122

62.eller samband med den ursprungliga saken - inte den snävare ramen oms. 122

63.det var fråga om samma sak.s. 122

64.Målet RÅ 2001 ref. 20 avsåg kvittningsinvändningar vid tillämpnings. 122

65.av 5 kap. 2 a § TL. Denna bestämmelse innebär att det är tillåtet atts. 122

66.kvitta oredovisade utgifts- eller förlustposter mot utelämnade inkomst­s. 122

67.poster vid bestämmandet av skattetillägg under förutsättning att de av­s. 122

68.ser samma fråga eller sak. Regeringsrätten uttalade:s. 122

69.”För att åberopade omständigheter skall höra till samma fråga krävs i prin­s. 122

70.cip att de ingår i samma händelseförlopp eller saksammanhang [...]. Vad be­s. 122

71.träffar värdepappersförsäljningar finns det normalt fog för att se varjes. 122

72.försäljning - eller snarare beräkningen av försäljningens resultat och dens. 122

73.skattemässiga behandlingen av detta - som en särskild fråga.”160s. 122

74.Rättsfallet är enligt min uppfattning mycket klart både beträffande vads. 122

75.som är en sak i fråga om värdepappersförsäljningar och kriterierna förs. 122

76.fastställande av vad som är en sak. Liksom i förarbetena och i den ovan­s. 122

77.nämnda domen i RÅ 2000 ref. 54 är händelseförloppet eller saksam­s. 122

78.manhanget avgörande.161 Det kan också konstateras att Regeringsrättens. 122

79.inte förefaller göra någon skillnad avseende sakbegreppet vid faststäl­s. 122

80.landet av rättskraftens omfattning och vid kvittningsinvändningar enligts. 122

81.5 kap. 2 a § TL.s. 122

82.Beslutet RÅ 2001 not. 89 handlar om skattskyldighet i Sverige för etts. 122

83.avgångsvederlag. Detta rättsfall har i doktrinen tagits upp som ett rätts­s. 122

84.fall avseende saken i skatteprocessen.162 RSV förde sin talan i målet i Re­s. 122

85.geringsrätten som en fråga om saken.163s. 122

86.Den skattskyldige hade i första hand yrkat att han inte var skattskyl­s. 122

87.dig för avgångsvederlaget i Sverige. I andra hand hade han yrkat att han,s. 122

88.för det fall att avgångsvederlaget skulle beskattas, taxering skulle ske is. 122

89.Stockholm för gemensamt kommunalt ändamål. Skattemyndighetenss. 122

90.Närmare om rättskraftens omfattning 123 överklagande till kammarrätten hade utformats i motsvarande ordning. Regeringsrätten uttalade: ”Skattemyndighetens överklagande hos kammarrätten avsåg således frågan huruvida P.L. var skattskyldig i Sverige för det av honom uppburna avgångs­ vederlaget. Kammarrätten hade därför att i första hand ta ställning till denna fråga. Först om kammarrätten hade funnit att sådan skattskyldighet förelåg hade det yrkande rörande beskattningsorten aktualiserats som P.L. i andra hand framställt hos länsrätten och som länsrätten med hänsyn till sin bedöm­ ning beträffande förstahandsyrkandet inte hade anledning att pröva. Målet skall därför återförvisas till kammarrätten för prövning av frågan om skatt­ skyldighet. ” Regeringsrätten upphävde kammarrättens beslut och återförvisade må­ let för ny handläggning. Ovan har nämnts att beloppsprocessen endast avsåg den taxerade och beskattningsbara inkomsten.164 Andra beslut avseende den taxerade och beskattningsbara inkomsten omfattades inte av processen enligt GTL.165 Förstahandsyrkandet, avseende om den skattskyldige skall be­ skattas i Sverige för avgångsvederlaget, är en ordinär taxeringsfråga, på så sätt att den avser den taxerade inkomsten. Däremot är beslutet avse­ ende vilken skattemyndighet som skall beskatta inkomsten ett beslut som skulle ske inom ramen för den extraordinära processen enligt GTL, vilket hörde till sakprocessen redan före införandet av TL. Eftersom må­ let över huvud taget inte avser hur uppdelningen i saker skall ske inom ramen för den taxerade inkomsten, är målet, enligt min mening, något apart.166 Det belyser närmast gränsdragningen mellan beslut avseende den taxerade inkomsten (taxeringsbeslut) och andra beslut som avser taxeringen. Av Regeringsrättens domar kan, enligt min uppfattning, följande kri­ terier för bestämmandet av saken i skatteprocessen utläsas: • Samma inkomster och utgifter • Samma händelseförlopp eller saksammanhang Dessa två kriterier medför att saken avgränsas förhållandevis snävt. Var­ je värdepappersförsäljning, även om den skattskyldige har genomfört flera försäljningar, räknas som en sak. Avgörande är således inte om dets. 123

91.124 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 124

92.är fråga om samma slags utgift, vilken hade kunnat vara utgift för vär-s. 124

93.depappersförsäljning. I stället bryts utgifterna ned post för post. Det­s. 124

94.samma gäller utgifter för fullgörande av en viss anställning. Utgifter förs. 124

95.dubbelkommando, skyddskläder, facklitteratur, kolfilter, telefon i hem­s. 124

96.met och bilresor mellan arbete och bostad utgör troligen enskilda saker.s. 124

97.De skall således inte slås ihop till utgifter för fullgörande av anställnings. 124

98.som bilskollärare utan utgör saker post för post.s. 124

99.Beträffande frågan om tillämpning av skatteflyktslagen i stället förs. 124

100.materiella bestämmelser kan sakbegreppet sägas avgränsas något vidare.s. 124

101.Det krävs bl.a. att den skattskyldige uppnått en väsentlig skatteförmån.s. 124

102.En justering av talan till att även avse skatteflyktslagen blir dock, enligts. 124

103.min uppfattning, lättare att förstå i ljuset av justering av åtal och möjli­s. 124

104.gen Olivecronas luckutfyllningsteori (alternativa rekonstruktioner).167s. 124

105.Händelseförloppet, det som den skattskyldige faktiskt har genomfört, ärs. 124

106.alltjämt detsamma. Vidare är den aktuella inkomsten densamma. De till­s. 124

107.kommande rekvisiten är, vid tillämpning av dagens skatteflyktslag, atts. 124

108.rättshandlingen ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteför­s. 124

109.mån för den skattskyldige, att den skattskyldige direkt eller indirekts. 124

110.medverkat i rättshandlingen, att skatteförmånen kan antas ha utgjorts. 124

111.det övervägande skälet för förfarandet och att en taxering på grundvals. 124

112.av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte.168 Luckan skulle,s. 124

113.vid en tillämpning av Olivecronas luckutfyllningsteori, kunna anses be­s. 124

114.stå i om dessa rekvisit är uppfyllda eller inte. Kärnan i händelseförloppets. 124

115.är dock desamma, nämligen att den skattskyldige har erhållit en viss in­s. 124

116.täkt från en viss person.s. 124

117.Exkurs., Norsk rättspraxiss. 124

118.Norska Högsta domstolen har i skattemålet Rt. 1936 s. 360 tagit ställning tills. 124

119.frågan om res judicata. Målet handlade om en skeppsmäklares avdragsrätts. 124

120.för förluster som uppstått med anledning av en avyttring av skeppsaktier. De­s. 124

121.partementet, som var part i målet, hade i första hand yrkat om avvisning, pås. 124

122.grund av att frågan redan hade prövats och det fanns en rättskraftig dom fråns. 124

123.samma domstol från den 9 april 1932.169 Domstolen konstaterade att det vis­s. 124

124.serligen fanns en rättskraftig dom avseende budgetåret 1927/28 som gälldes. 124

125.samma skattefråga men den gången var partsställningen emellertid Finansin­s. 124

126.spektionen mot Bergens overligningsnevnd. I det mål som nu var föremål förs. 124

127.prövning var fru Henriette Grieg part i målet. Hon hade inträtt som part efters. 124

128.Närmare om rättskraftens omfattning 125s. 125

129.sin mans, Joachim Griegs, död. I det förra målet hade Joachim Grieg endasts. 125

130.varslats i enlighet med 117 § byskatteloven. Eftersom Joachim Grieg i det ti­s. 125

131.digare målet varken var stämd som part eller hade uppträtt som part kundes. 125

132.domen i det tidigare målet inte ha rättskraft i förhållande till honom ellers. 125

133.hans änka.170 Att en dom endast har rättskraft mellan parterna är också hu­s. 125

134.vudregeln inom svensk civilprocessrätt.171s. 125

135.En annan intressant dom från norska Högsta domstolen är Utv. 2000 s.s. 125

136.385 (Rt. 2000 s. 944) I målet hade ligningsmyndigheten inte efterkommit ens. 125

137.tidigare dom inom föreskriven tid. Det rådde tvist om vad som hade avgjortss. 125

138.i den tidigare domen, dvs. vad den tidigare domens rättskraft omfattade. Frå­s. 125

139.gan var nämligen om den skattskyldige hade rätt att få tillbaks all skatt soms. 125

140.betalats de aktuella åren eller endast en viss del.172 1 1 1 1 D7777o3456mstolen gjorde följandes. 125

141.generella uttalande om hur rättskraftens omfattning skulle bestämmas.s. 125

142.” Utgangspunktet for fastleggningen av en doms rettskraftsvirkinger er doms-s. 125

143.slutningen. Denne må imidlertid sammenholdes med domsgrunnene og på-s. 125

144.standene. Som fortolkningsmomenter kan også, men mer sekundcert, trekkess. 125

145.in argumentasjon i dommer i saken i lavere instanser og parternes argumen-s. 125

146.tasjon i processkrifter, jf Rt. 1996 side 1480X73 Rt 1995 side 1068,174 Rt.s. 125

147.1995 side 681n5 og Rt. 1995 side 624.}76”s. 125

148.I det aktuella målet konstaterades domslutet i den tidigare domen leda till atts. 125

149.taxeringen för de aktuella taxeringsåren upphävdes, vilket låg i linje med yr­s. 125

150.kandena i lagmannsretten. Domslutet skulle dock, enligt domstolen, tolkas is. 125

151.ljuset av domskälen. Av domskälen framgick att de i målet aktuella hyresin­s. 125

152.täkterna hade blivit felaktigt klassificerade i inkomstslaget nceringsinntekt is. 125

153.stället för i inkomstslaget kapitalinntekt och att detta var grunden till att tax­s. 125

154.eringen upphävdes. Det var bara detta fel som hade behandlats i domen, var­s. 125

155.för inte hela taxeringen utan endast den del av taxeringen som avsågs. 125

156.hyresintäkterna kunde anses rättskraftigt avgjorda.177 Trimmer, som hars. 125

157.kommenterat domen, konstaterar att det inte finns något skäl för att vara kri­s. 125

158.tisk till domstolens avgränsning av domens rättskraft.178s. 125

159.Domen behandlar egentligen en skattedoms positiva rättskraft, eftersoms. 125

160.den avser vilken betydelse domen har för det efterföljande taxeringsbeslu­s. 125

161.126 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 126

162.tet.179 Det finns dock inte något i domen som tyder på att uttalandet endasts. 126

163.skulle avse positiv rättskraft.180 Tvärtom skulle systemet bli inkoherent oms. 126

164.den negativa och den positiva rättskraften inte korresponderade i detta avse­s. 126

165.ende. Det kan, enligt min mening, konstateras att norska Högsta domstolen,s. 126

166.åtminstone formellt sett, fastställer rättskraftens omfattning på ett helt annats. 126

167.sätt än det som framgår av RA 2000 ref. 54 och efterföljande mål. I materiellts. 126

168.hänseende, om man bortser från formuleringen av domslutet i den tidigares. 126

169.domen, vilken är en vanlig formulering av norska domslut,181 1 s8k2ulle docks. 126

170.svensk rätt förmodligen kunna komma till ett liknande resultat, dvs. att en­s. 126

171.dast de aktuella hyresintäkterna och inte hela taxeringen utgjorde processfö­s. 126

172.remål. Detta förefaller, enligt min uppfattning, vara en naturlig konsekvenss. 126

173.av processformen sakprocess jämförd med processformen beloppsprocess.}32s. 126

Kammarrättspraxis - inkomstskatt

1.Det finns många kammarrättsdomar som berör saken i skattemål.183s. 126

2.Framställningstekniskt kan detta hanteras genom att så många kammar­s. 126

3.rättsdomar som möjligt återges och kommenteras, på så sätt att inte någ­s. 126

4.ra kammarrättsdomar alls diskuteras eller genom att ett urval av kam­s. 126

5.marrättsdomar behandlas. För egen del har jag i denna framställning,s. 126

6.liksom i min doktorsavhandling,184 stannat för det senare, nämligen atts. 126

7.behandla ett urval av kammarrättsdomar.s. 126

8.De domar som diskuteras har valts ut efter en genomgång av de kam­s. 126

9.marrättsdomar som jag har funnit på området. Av dessa har jag valt uts. 126

10.de domar som jag uppfattar som särskilt belysande, på grund av att des. 126

11.är särskilt klara. Jag har också sökt efter domar som är särskilt avvikan­s. 126

12.de i förhållande till praxis från Regeringsrätten. Jag har emellertid intes. 126

13.funnit några domar av detta slag.s. 126

14.Förhållningssättet till kammarrättspraxis hänger, enligt min uppfattning,s. 126

15.nära samman med hur man uppfattar rättskällorna och rättskällehierarkin.s. 126

16.Närmare om rättskraftens omfattning 127s. 127

17.Det torde vara en allmän uppfattning bland jurister att domar från kammar­s. 127

18.rätten inte bör behandlas på samma sätt som domar från Regeringsrätten, pås. 127

19.grund av att de senare är sista instans och därför har ett högre rättskällevär-s. 127

20.de. Däremot används kammarrättens domar i förhållandevis hög utsträck­s. 127

21.ning som argumentation i skattemål och kan tjäna till vägledning för hur ens. 127

22.fråga bör behandlas när vägledning saknas i praxis från Regeringsrätten ochs. 127

23.förarbeten. Kammarrättens domar förefaller, enligt min uppfattning, närmasts. 127

24.ha ett liknande rättskällevärde som förhållandevis neutral doktrin, dvs. så­s. 127

25.dan doktrin som inte skrivs med en partsinlaga eller bedömning av konkretas. 127

26.fall i åtanke. I en rättskällehierarki kan kammarrättspraxis således placerass. 127

27.in efter lagtext, förarbeten och rättspraxis från högsta instans. Därmed ärs. 127

28.inte sagt att kammarrättspraxis i övrigt bör likställas med doktrin eller att alls. 127

29.kammarrättspraxis har samma rättskällevärde. Exempelvis torde en överkla­s. 127

30.gad kammarrättsdom för vilken Regeringsrätten inte har lämnat prövnings­s. 127

31.tillstånd ha högre rättskällevärde än en kammarrättsdom som senare hars. 127

32.ändrats av Regeringsrätten. Denna placering av kammarrättspraxis i rätts­s. 127

33.källehierarkin, såsom jag uppfattar den, är av stor betydelse för hanteringens. 127

34.av kammarrättspraxis i denna bok. En annan viktig faktor är att min ambi­s. 127

35.tion med denna bok är att utveckla en metod för fastställandet av rättskraf­s. 127

36.tens omfattning i skattemål. För uppnåendet av denna ambition framstår ens. 127

37.omfattande genomgång av kammarrättspraxis inte såsom ändamålsenlig. I det följande behandlas fyra rättsfall från kammarrätten. Två fall är från tiden före RA 2000 ref. 54 och två är från tiden därefter.s. 127

38.Det första målet är domen i mål 3435-1994 den 8 mars 1996 av Kammarrätten i Jönköping. Huvudfrågan var om en byggnad skulle re­ dovisas som tillgång i en byggnadsrörelse eller om byggnaden inte alls skulle ingå i näringsverksamheten. Skattemyndigheten ansåg att byggna­ den inte var hänförlig till näringsverksamheten. Både länsrätten och kammarrätten gjorde dock en motsatt bedömning. Först i kammarrätten yrkade skattemyndigheten i andra hand att den enskilde skulle beskattas för bostadsförmån om fastigheten skulle betraktas som en tillgång i verksamheten. Kammarrätten konstaterade att andrahandsyrkandet ut­ gjorde en otillåten ändring av talan.s. 127

39.Av målet framgår att frågan om ifall inkomster och utgifter skall re­ dovisas i näringsverksamheten inte är samma sak som om förmånsbeskattning skall ske avseende en bostadsförmån. Domen ligger, enligt min uppfattning, väl i linje med Regeringsrättens praxis, eftersom det är frå­ ga om olika inkomst- och utgiftsposter. De inkomstposter avseende byggnaden som skulle kunna redovisas i näringsverksamheten skulle inte vara desamma som de inkomster den skattskyldige skulle kunna förmånsbeskattas för. I näringsverksamheten skulle inkomsterna kunnas. 127

40.128 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 128

41.avse exempelvis hyra eller odlingsintäkter. Förmånsbeskattning innebärs. 128

42.att förmånen att nyttja en bostad tas upp som en intäkt.185s. 128

43.Det faktum att den underliggande byggnaden är densamma medförs. 128

44.inte att det blir fråga om samma sak. Detta torde emellertid inte medfö­s. 128

45.ra att bygganden i sig saknar betydelse för om det föreligger samma saks. 128

46.eller inte. Ovan i föregående kapitel konstaterades att ett investeringsbi­s. 128

47.drag beträffande en maskin inte kunde betraktas som samma sak soms. 128

48.ett investeringsbidrag avseende en annan maskin.186 Där konstaterades. 128

49.jag att investeringsbidraget och maskinen troligen skulle kunna bytas uts. 128

50.exempelvis mot en avskrivning och en byggnad. I den nyss nämndas. 128

51.kammarrättsdomen skulle denna princip förmodligen kunna tillämpass. 128

52.på så sätt att en hyresinkomst avseende en byggnad inte skulle varas. 128

53.samma sak som en hyresinkomst avseende en annan byggnad. Inte hel­s. 128

54.ler skulle en förmånsbeskattning avseende en bostad vara samma saks. 128

55.som en förmånsbeskattning avseende en annan bostad. Den underlig­s. 128

56.gande byggnaden får således betydelse för att det inte föreligger sammas. 128

57.sak, däremot är den inte avgörande för frågan om det föreligger identi­s. 128

58.tet i sak.s. 128

59.Det andra målet är beslutet i mål 437-1996 den 22 september 1998s. 128

60.av Kammarrätten i Göteborg. I länsrätten yrkande skattemyndighetens. 128

61.att en personalstiftelse skulle uttagsbeskattas på grund av en uthyrnings. 128

62.till underpris. Stiftelsen yrkade att någon uttagsbeskattning inte skulles. 128

63.ske, eftersom hyran var marknadsmässig. Stiftelsens talan bifölls. I kam­s. 128

64.marrätten yrkande skattemyndigheten att stiftelsen skulle uttagsbeskat­s. 128

65.tas på grund av eget nyttjande av lokalerna. Kammarrätten konstaterades. 128

66.att de nya grunder som skattemyndigheten åberopade för beskattning avs. 128

67.stiftelsen utgjorde en otillåten ändring av talan. Kammarrätten avvisades. 128

68.därför överklagandet.s. 128

69.Liksom i det första målet avsåg skattemyndighetens ändring av talans. 128

70.andra inkomstposter. Detta mål handlar om fiktiva intäkter, eftersoms. 128

71.uttagsbeskattning innebär att man beskattas för intäkter man inte hars. 128

72.haft men borde ha haft.187 Den fiktiva intäkten i länsrätten avser ett hy­s. 128

73.resförhållande mellan personalstiftelsen, såsom hyresvärd, och en externs. 128

74.part, såsom hyresgäst. Den fiktiva intäkten som avsågs i kammarrättens. 128

75.grundade sig på ett tänkt hyresförhållande med personalstiftelsen soms. 128

76.Närmare om rättskraftens omfattning 129 både hyresvärd och hyresgäst. De fiktiva intäkterna hänförde sig således till olika hyresförhållanden och kan därför betraktas som olika inkomst­ poster.s. 129

77.De underliggande lokalerna var, liksom i det första målet, desamma. Beträffande dessa kan samma generella resonemang som fördes avseen­ de att det var samma byggnad i det föregående målet föras. När det fö­ religger olika hyresförhållanden föreligger inte samma sak, oavsett om det är fråga om samma lokal som hyrs ut eller inte.s. 129

78.Det tredje målet är domen i mål 3529-1998 den 16 februari 2001 av Kammarrätten i Sundsvall. I målet hade ett fåmansföretag förvärvat en bensinvärmare och en draganordning till en bil. Frågan var om bilen och tillbehören hade använts för privat bruk. Skattemyndigheten yrkade i länsrätten att delägaren i fåmansföretaget skulle beskattas i inkomstsla­ get tjänst. I kammarrätten ändrade skattemyndigheten sitt yrkande till att avse beskattning i inkomstslaget tillfällig näringsverksamhet. Kam­ marrätten konstaterade, efter att ha hänvisat till förarbetena och till RÅ 2000 ref. 54:s. 129

79.”SKM:s talan i kammarrätten grundar sig på ett identiskt händelseförlopps. 129

80.och samma belopp som legat till grund för SKM:s beslut. Vid sådant förhål­s. 129

81.lande finner kammarrätten att SKM:s talan i kammarrätten inte innefattars. 129

82.någon otillåten taleändring och att det därmed inte föreligger något proces-s. 129

83.suellt hinder [för] att nu ifrågavarande förfarande hänförs under inkomstsla­s. 129

84.get tillfällig förvärvsverksamhet.”188 Detta mål är enligt min uppfattning belysande på så sätt att det klart anger vilka bedömningskriterier som kammarrätten har använt sig av. Dessa är händelseförlopp och belopp. Med belopp torde i detta sam­ manhang inkomstpost avses, eftersom det syftar på den intäkt som den skattskyldige skulle ha tagit upp med anledning av att biltillbehören an­ skaffats för privat bruk. Domstolen förefaller inte syfta på beloppet som sådant, dvs. beloppet i kronor och ören.s. 129

85.Det fjärde och sista målet är Kammarrättens i Göteborg beslut den 14 februari 2002 i mål 1669-2000. Målet avsåg ändring av talan vid i mål om avdrag för underskott i ett handelsbolag. Skattemyndigheten hade tillämpat ett genomsynsresonemang och först i länsrätten som al­ ternativ grund anfört att företaget inte bedrev någon rörelse. Kammar­ rätten uttalade:s. 129

86.130 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 130

87.”Vid bestämmande av saken bör vikt läggas vid om det föreligger överens­s. 130

88.stämmelse i fråga om det händelseförlopp och de inkomster och utgifter soms. 130

89.utgör underlag för bedömningen (RA 2000 ref. 54). Processramen begränsass. 130

90.vidare av klagandens inom överklagandetiden angivna yrkanden och grun­s. 130

91.der. Nya omständigheter får åberopas under förutsättning att saken därige­s. 130

92.nom inte ändras. [...] Kammarrätten finner att saken i det förevarande målets. 130

93.är huruvida bolaget har rätt att göra avdrag för del i underskott i handelsbo­s. 130

94.lag. Den nya grund skattemyndigheten anfört i länsrätten är endast en alter­s. 130

95.nativ rättslig grund och utgör således inte någon otillåten ändring avs. 130

96.talan.”189s. 130

97.I detta mål liksom i det tredje målet ansluter kammarrätten till RÅ 2000s. 130

98.ref. 54 och till de kriterier som framkommit där. Vad domstolen därefters. 130

99.uttalar om sin bundenhet av klagandens yrkanden och grunder är någots. 130

100.förvånande, eftersom domstolarna i skattemål visserligen är bundna avs. 130

101.parternas yrkanden,190 men inte av de grunder de har åberopat till stöds. 130

102.för sin talan.191 Bestämmelsen i 17 kap. 3 § RB beträffande att dom i dis­s. 130

103.positiva tvistemål inte får grundas på omständighet som har åberopatss. 130

104.av part till grund för dennes talan, har, som ovan nämnts,192 på grunds. 130

105.av officialprincipen inte någon motsvarighet i FPL. Den anses inte hellers. 130

106.gälla analogt i skattemål.193s. 130

107.Domstolen är däremot bunden av vad som förts in i målet^ antingens. 130

108.av parterna eller av domstolen själv.194 Kammarrättens konstaterandes. 130

109.att den nya grunden endast är en alternativ grund och således inte utgörs. 130

110.en ändring av talan ger, enligt min uppfattning, visst stöd för att dom­s. 130

111.stolen anser att alla alternativa grunder till en viss rättsföljd prekluderass. 130

112.genom domen.s. 130

113.Av dessa fyra kammarrättsdomar kan enligt min uppfattning konsta­s. 130

114.teras att anknytningen till händelseförlopp och inkomst- eller utgiftsposts. 130

115.förefaller vara ändamålsenlig för skatterätten. Inkomst- eller utgiftspos­s. 130

116.ten verkar vara av stor betydelse i skattesammanhang. Viktigt för in­s. 130

117.komst- eller utgiftsposten är att den hänför sig till samma parter. En om­s. 130

118.klassificering av ett förhållande mellan två parter till ett enpartsförhål-s. 130

119.Närmare om rättskraftens omfattning 131 lande eller till ett förhållande mellan en part och en annan part leder till att det inte längre föreligger identitet i inkomst- eller utgiftspost.s. 131

120.Anknytningen till händelseförloppet tenderar, enligt min uppfatt­ ning, trots att det är ändamålsenligt, att vara något mindre lämpligt be­ nämnt. Terminologin förefaller vara hämtad från Olivecrona. Denna terminologi lämpar sig, enligt min uppfattning, mycket väl till luckutfyllningsteorin. I de ovan nyss nämnda kammarrättsdomarna har det mer varit fråga om att klassificera ett statiskt förhållande eller en händelse skatterättsligt, inte ett händelseförlopp. Olivecronas alternativa termi­ nologi, saksammanhanget, förefaller enligt min uppfattning vara en lämpligare benämning skatterättsligt. Det är dock inte uteslutet att ter­ men händelseförloppet i vissa fall kan vara mer passande.s. 131

Mervärdesskatterättslig praxis från Regeringsrätten och

kammarrätterna

1.Regeringsrättens domar om saken i mervärdesskattesammanhang avser kvittningsinvändingar i skattetilläggsmål.195 I skattetilläggsmål, liksom annars, är endast oäkta kvittningsinvändningar tillåtna, dvs. sådana kvittningsinvändningar som avser samma fråga eller sak.196s. 131

2.De två aktuella domar som finns handlar om skattskyldiga personer som till en början helt har underlåtit att redovisa såväl utgående som in­ gående mervärdesskatt i sina deklarationer.197 Efter begäran av skatte­ myndigheten har senare uppgift om utgående och ingående mervärdes­ skatt lämnats. Riksskatteverket har ansett att utgående och ingående skatt har varit hänförliga till samma fråga, varför kvittningsinvändningen, enligt Riksskatteverket, inte skulle vara tillåten. De skattskyldiga har ansett att ingående och utgående skatt avser samma fråga, varför kvitt­ ning skulle tillåtas. Regeringsrätten konstaterade:s. 131

3.”1 förarbetena till TL har uttalats att en fråga normalt identifieras med hjälps. 131

4.av det yrkande som framställts och de omständigheter som ligger till grunds. 131

5.för yrkandet (prop. [1989/90:74] s. 371 och 374). För att åberopade omstän­s. 131

6.digheter skall höra till samma fråga krävs i princip att de ingår i samma hän­s. 131

7.delseförlopp eller saksammanhang (jfr Almgren-Leidhammar, Skatteförfa-s. 131

8.132 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 132

9.randet, s. 6:19:3-4 TL med hänvisningar). Vad gäller skönstaxering sägs is. 132

10.förarbetena att processföremålet utgörs av alla de inkomst- och avdragsfrå-s. 132

11.gor som ingår i det belopp som uppskattas (a. prop. s. 377). I ett sådant falls. 132

12.utgörs underlaget för skattetillägg normalt av den skatt som till följd avs. 132

13.skönstaxeringen påförts den skattskyldige utöver den skatt som annars skulles. 132

14.påförts honom (jfr 5 kap. 2 § TL).”198s. 132

15.Därefter konstaterade Regeringsrätten att de aktuella målen inte avsågs. 132

16.någon enskild mervärdesskattepost. I fall när uppgifter saknades om alls. 132

17.utgående och ingående mervärdesskatt under redovisningsperioden fick,s. 132

18.enligt Regeringsrätten, redovisningen av mervärdesskatt anses utgöra ens. 132

19.och samma fråga. Underlaget för skattetillägg skulle därför utgöras avs. 132

20.skillnaden mellan utgående och ingående mervärdesskatt.199s. 132

21.Regeringrättens domar klargör, enligt min uppfattning, två viktigas. 132

22.förhållanden.s. 132

23.1. Att samma kriterier för avgränsning av saken eller frågan gäller i fråga oms. 132

24.kvittning vid skattetillägg som beträffande rättskraftens omfattning.s. 132

25.2. Att utgående och ingående skatt kan kvittas mot varandra när den skatt­s. 132

26.skyldige helt har underlåtit att redovisa mervärdesskatt.s. 132

27.Det första klargörandet, att samma kriterier för avgränsning av saken el­s. 132

28.ler frågan gäller i fråga om kvittning vid skattetillägg som beträffandes. 132

29.rättskraftens omfattning, är intressant. Domstolen hänvisar inte till RAs. 132

30.2000 ref. 54. Däremot använder sig Regeringsrätten av samma kriterier,s. 132

31.nämligen händelseförlopp eller saksammanhang kombinerat med yr­s. 132

32.kandet. Därutöver hänvisar domstolen till de sidor i propositionen soms. 132

33.behandlar rättskraften (s. 374 och 377).s. 132

34.Det andra klargörandet, att utgående och ingående skatt kan kvittass. 132

35.mot varandra när den skattskyldige helt har underlåtit att redovisa mer­s. 132

36.värdesskatt, är också intressant. Det föreligger således inte någon klars. 132

37.skiljelinje mellan ingående och utgående skatt. När inte någon skatt allss. 132

38.har redovisats utgör alla transaktioner under redovisningsperioden sa­s. 132

39.ken eller frågan. Saken eller frågan bestäms således på motsvarande sätts. 132

40.som vid en skönstaxering.s. 132

41.Kammarrättspraxis på området är förhållandevis heterogen och dets. 132

42.är inte helt klart i vilken mån den är överspelad av de två nyss nämndas. 132

43.Närmare om rättskraftens omfattning 133 domarna. Ett belysande uttalande finns dock i domen i mål nr 5068­ 1999 den 2 april 2001 av Kammarrätten i Göteborg. Kammarrätten ut­ talade:s. 133

44.”Som tidigare anförts innebar sakprocessen i detta fall enligt kammarrättenss. 133

45.mening - att varje avdragsyrkande skall ses som en särskild sak och att kvitt­s. 133

46.ning mellan ingående och/eller utgående mervärdesskatt som hänför sig tills. 133

47.olika perioder därför inte kan ske.”200 Uttalandet visar hur de begreppen inkomst- och utgiftspost, som enligt inkomstskatterättslig praxis är väsentliga för avgränsning av saken, kan tilllämpas i mervärdesskattemål. Begreppet utgiftspost förefaller kunna motsvaras av begreppet avdragspost.s. 133

48.I målet 5390-1998 den 31 oktober 2000 av Kammarrätten i Stock­ holm hade en skattskyldig person sålt skog och skogsprodukter utan att deklarera mervärdesskatt för detta. Den skattskyldige hade inte heller dragit av någon ingående skatt. Kammarrätten konstaterade:s. 133

49.”Enligt kammarrättens mening får den ingående mervärdesskatt som [dens. 133

50.skattskyldige] uppgivit i samband med att han deklarerade den aktuella in­s. 133

51.komsten anses ha ett sådant samband med den utgående mervärdesskattens. 133

52.att den bör avräknas även vid beräkningen av underlaget för skattetil­s. 133

53.lägg.”201 I detta fall förefaller det som om det var fråga om en eller ett fåtal större försäljningar, till vilka den ingående skatten strikt kunde hänföras. Sak­ sammanhanget, dvs. försäljningen av ett visst stycke skog, tycks vara av­ görande för sakens identitet i stället för om det är fråga om utgående eller ingående skatt.s. 133

54.Båda dessa kammarrättsdomar ger uttryck för en vertikal avgräns­ ning av saken i förhållande till exempelvis en viss försäljning. Att någon horisontal avgränsning mellan ingående och utgående skatt inte skall gö­ ras kan utläsas av de ovan nämnda domarna från Regeringsrätten.s. 133

55.134 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 134

56.Exempel: Vertikal respektive horisontal avgränsning.s. 134

57.Ingående skatt fsg fsgs. 134

58.Utgående skatt | fsg | fsg |s. 134

59.I en vertikal avgränsning avgränsas varje affär för sig med utgångspunkt i des. 134

60.utgående transaktionerna. De ingående transaktioner som är hänförliga tills. 134

61.den aktuella utgående transaktionen hänförs dit.s. 134

62.I en horisontell avgränsning är den streckade linjen mellan utgående ochs. 134

63.ingående skatt avgörande. De underliggande affärshändelserna saknar då be­s. 134

64.tydelse för sakens avgränsning.s. 134

65.För avdragsrätt för ingående mervärdesskatt erfordras i materiell mer-s. 134

66.värdesskatterätt ett direkt och omedelbart samband med utgåendes. 134

67.transaktioner.202 Enligt EG-domstolens rättspraxis anses ett direkt ochs. 134

68.omedelbart samband med vissa utgående transaktioner föreligga när des. 134

69.ingående transaktionerna utgör kostnadskomponenter för de utgåendes. 134

70.transaktionerna.203 Allmänna omkostnader, såsom t.ex. vissa konsult­s. 134

71.tjänster, elektricitet och liknade, anses inte ha ett direkt och omedelbarts. 134

72.samband med vissa specifika utgående transaktioner.204 Däremot ansess. 134

73.de ha ett sådant samband med samtliga utgående transaktioner, varförs. 134

74.avdragsrätt ändå är möjlig.s. 134

75.Förmodligen kan detta system även tillämpas i processuellt hänseen­s. 134

76.de, vid avgörandet om ingående och utgående skatt avser samma sak el­s. 134

77.ler fråga. Detta överensstämmer med Regeringsrättens praxis på områ­s. 134

78.det på så sätt att all ingående skatt anses hänförlig till samma sak soms. 134

79.all utgående skatt. Eftersom alla utgående transaktioner omfattas avs. 134

80.Närmare om rättskraftens omfattning 135 processen måste även alla ingående transaktioner omfattas, annars skul­ le inte någon avdragsrätt föreligga.s. 135

81.När en skattskyldig person har underlåtit att redovisa en utgående post och inte heller dragit av ingående skatt som kan tänkas hänföras till denna post torde, i linje med ovanstående resonemang, kvittning mellan utgående och ingående skatt kunna ske om de ingående transaktionerna direkt och omedelbart är hänförliga till den utgående transaktionen. Detta torde föreligga när den ingående transaktionen utgör en direkt kostnad för den utgående transaktionen. Så är särskilt fallet för råvaror och halvfabrikat.205 Enligt min uppfattning förefaller det som om även kammarrättspraxis möjligen kan ligga i linje med detta för materiell mervärdesskatterätt etablerade synsätt. I annat fall kan ett sådant syn­ sätt, enligt min mening, vara lämpligt de sententia ferenda, eftersom det bygger på välkända och ofta tillämpade principer inom svensk materiell mervärdesskatterätt. 6.4.5 Riksskatteverkets uppfattnings. 135

Allmänt

1.Riksskatteverket har uttalat sig om saken beträffande både inkomstskatt och mervärdesskatt. Nedan återges och analyseras Riksskatteverkets syn.s. 135

2.Den viktigaste av Riksskatteverkets källor avseende saken är dess handledning för taxeringsförfarandet från år 1996.206 Riksskatteverket har emellertid också uttalat sig i samband med sina rättsfallsreferat. Det skall noteras att Riksskatteverket i handledningarna huvudsakligen ut­ talar sig om det som Riksskatteverket uppfattar som gällande rätt.207 I kommentarerna till rättsfallsreferaten tycks Riksskatteverket förhålla sig mer som part i en skatteprocess. För mervärdesskattens del är den viktigaste källan en skrivelse om kvittning mellan ingående och utgående skatt i mål om skattetillägg.208s. 135

3.136 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 136

Inkomstskatt

1.Riksskatteverket diskuterar saken i sin handledning till taxeringsförfa­s. 136

2.randet i anslutning till omprövningsförfarandet.209 Rättskraften är, soms. 136

3.ovan nämnts,210 av betydelse för omprövningsförfarandet på så sätt atts. 136

4.en fråga som är res judicata eller litis pendens inte får omprövas av skat­s. 136

5.temyndigheten.s. 136

6.Riksskatteverket ger bl.a. följande exempel avseende skiljelinjen mel­s. 136

7.lan Ekelöfs och Olivecronas identitetsläror, såsom de skulle kunna till­s. 136

8.lämpas i skattesammanhang.s. 136

9.En skattskyldig person beskattas för ett stipendium. Den skattskyldige över­s. 136

10.klagar och yrkar att inte bli beskattad för stipendiet. Som grund anger dens. 136

11.skattskyldige att stipendiet inte är skattepliktigt på grund av att det inte är avs. 136

12.skattepliktig natur. Länsrätten ogillar talan. Beslutet vinner laga kraft. I pro­s. 136

13.cess nr 2 yrkar den skattskyldige att han inte skall beskattas för stipendiet pås. 136

14.grund av att det hänför sig till ett annat taxeringsår.211s. 136

15.Enligt Riksskatteverket skulle en tillämpning av Ekelöfs metod leda tills. 136

16.att talan i process nr 2 skulle avvisas, på grund av att rättsföljden (be-s. 136

17.skattning/icke beskattning av stipendiet) är densamma i båda processer­s. 136

18.na.212 Olivecronas metod skulle leda till att talan i process nr 2 skulles. 136

19.kunna prövas, eftersom det föreligger två olika händelseförlopp.213s. 136

20.Enligt min uppfattning kan det ifrågasättas om Ekelöfs metod verk­s. 136

21.ligen skulle leda till att talan i process nr 2 skulle avvisas, eftersom talans. 136

22.i process nr 1 avser ett stipendium som utbetalats år nr 1 och talan nr 2s. 136

23.avser ett stipendium som utbetalats år nr 2. Det kan därför ifrågasättass. 136

24.om det är samma stipendium. Ekelöf torde nämligen inte mena, om hans. 136

25.hade föreställt sig situationen, att beskattning av två olika stipendier ut­s. 136

26.gör samma sak.214 Om det inte föreligger två olika stipendier, skulle tro­s. 136

27.ligen inte heller Olivecrona anse att det förelåg två olika händelseför­s. 136

28.lopp.s. 136

29.Oavsett hur Olivecrona och Ekelöf hade behandlat ovannämnda sti­s. 136

30.pendium om de hade varit domare i förvaltningsdomstol, framgår klarts. 136

31.av förarbetena att alla alternativa grunder till en rättsföljd prekluderass. 136

32.Närmare om rättskraftens omfattning 137 av domen.215 Detsamma måste även gälla svarandens invändningar om saken inte skall få olika omfattning för käranden och svaranden. Det finns därför inom ramen för gällande rätt inte något utrymme för att an­ sluta sig till den metod som Riksskatteverket tillskriver Olivecrona un­ der förutsättning att det är fråga om ett stipendium.s. 137

33.Riksskatteverket uttalar sig om saken i anslutning till sitt rättsfallsre­ ferat av RÅ 2000 ref. 54. Riksskatteverket uppmärksammar särskilt att saken i en taxeringsprocess skall knytas till händelseförloppet.216 Vidare uppmärksammas att sakprocessen inte utgör något hinder för att i högre instans åberopa en tillämpning av skatteflyktslagen.217s. 137

34.Riksskatteverket gör också en intressant kommentar avseende Kam­ marrättens i Göteborg beslut den 22 september 1998 i mål nr 437-1996. Riksskatteverket menar att saken i ett mål om skattetillägg är betydligt snävare än saken i ett mål om inkomsttaxering under förutsättning att det inte är fråga om eftertaxering.218 En sådan ståndpunkt förefaller en­ ligt min uppfattning svår att försvara i ljuset av förarbetena till 5 kap. 2 a § TL, enligt vilka kvittningsrätten för skattetillägg anpassades till sakprocessen.219 Framför allt framstår Riksskatteverkets ståndpunkt emellertid tveksam utifrån RÅ 2001 ref. 20 och Regeringsrättens domar den 19 juni 2002 i de mervärdesskatterättsliga mål nr 2458-2000 och RÅ 2002 ref. 46 som alla, enligt min uppfattning, ger klart stöd för att saken bestäms enligt samma kriterier beträffande rättskraften och kvitt­ ningsinvändningar för skattetillägg. Att det skulle föreligga någon skill­ nad beträffande sakbegreppet mellan eftertaxerings- och skattetilläggsprocessen å ena sidan och den ordinära taxeringsprocessen å andra sidan antyds varken i praxis eller förarbeten. Det skall dock noteras att det är oklart om Riksskatteverket fortfarande, efter de nyss nämnda domarna, förfäktar denna ståndpunkt.s. 137

35.138 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 138

6.4.S.3 Mervärdesskatt

1.Den 23 november 2000 kom Riksskatteverket med skrivelsen Kvittnings. 138

2.mellan utgående och ingående mervärdesskatt vid bestämmande av un­s. 138

3.derlag för skattetillägg.220 Riksskatteverket har också tidigare berört frå­s. 138

4.gan i form av anvisningar och skrivelser men den senaste skrivelsen tor­s. 138

5.de vara den som ger uttryck för Riksskatteverkets syn i nuläget.221s. 138

6.Riksskatteverket uppfattar rättsläget på så sätt att redovisningsperi­s. 138

7.oden är sluten.222 2E2n3 mervärdesskattefordran som är hänförlig till en re­s. 138

8.dovisningsperiod kan således aldrig avse samma sak som en mervärdes-s. 138

9.skatteskuld som är hänförlig till en annan redovisningsperiod.s. 138

10.Riksskatteverket anger som grundprincip för när det föreligger sam­s. 138

11.ma sak att det skall föreligga identitet mellan omsättnings- och anskaff-s. 138

12.ningsobjekt22i En fordran på ingående skatt som är hänförlig till inkö­s. 138

13.pet av en vara kan således kvittas mot en skuld avseende utgående skatts. 138

14.som hänför sig till försäljning av samma vara. Denna avgränsning tordes. 138

15.kunna få som konsekvens att om frågan om utgående skatt hänförlig tills. 138

16.en viss vara har prövats av domstol är även frågan om ingående skatt ress. 138

17.judicata genom domen.s. 138

18.Enligt Riksskatteverket måste emellertid inte alltid identitet mellans. 138

19.omsättnings- och anskaffningsobjekt föreligga för att ingående och ut­s. 138

20.gående skatt skall ha ett tillräckligt nära samband så att de avser sammas. 138

21.sak och kan kvittas mot varandra. Riksskatteverket nämner följande ex­s. 138

22.empel på när sambandet mellan utgående och ingående skatt är tillräck­s. 138

23.ligt starkt.s. 138

24.1. Samma slags tillgångar-. Om cykelhandlaren säljer cyklar är mervärdes­s. 138

25.skatt hänförlig till alla cyklar samma sak. Däremot är inte mervärdesskatts. 138

26.som hänför sig till andra tillgångar än cyklar samma sak.224 225s. 138

27.2. Råämnen och varor till förädling: Inköp av varor som fysiskt ingår i ut­s. 138

28.gående produkter skall anses avse samma sak som de utgående produk-s. 138

29.)) ss. 138

30.terna.s. 138

31.3. Inköp som ingår i tillhandahållna tjänster: Riksskatteverket nämner soms. 138

32.exempel en entreprenörs förvärv av en underentreprenörs tjänster och in­s. 138

33.Närmare om rättskraftens omfattning 139s. 139

34.köp av material och råvaror vid tillhandahållande av byggnadsentrepre-s. 139

35.nad eller en serveringstjänst.226s. 139

36.4. Ett gemenskap sinter nt förvärv. Vid gemenskapsinterna förvärv föreliggers. 139

37.bara en underliggande transaktion. Förvärvaren deklarerar säljarens ut­s. 139

38.gående skatt och drar vanligen av motsvarande belopp som ingåendes. 139

39.skatt.227 Ett fall där Riksskatteverket anser att det normalt inte föreligger samma sak är ingående skatt som belöper sig på anskaffning av anläggningstill­ gångar eller anskaffning av omkostnadskaraktär och utgående skatt på omsättning av en vara ur ett varulager.228 I detta fall är den ingående skatten hänförlig till indirekta kostnader för varan.229 Det föreligger så­ ledes inte ett direkt samband mellan kostnaderna för att producera en viss vara och inkomsten från försäljningen av varan. Det bör dock po­ ängteras att Riksskatteverket framhåller att det endast normalt inte fö­ religger samma sak.230 Ett fall, i vilket samma sak troligen skulle kunna föreligga, är när en maskin köpts in endast för att tillhandahålla en viss produkt. I detta fall är maskinen förbrukad på samma sätt som en råva­ ra genom tillverkningen av varan.s. 139

40.Beträffande skönsbeskattning anser Riksskatteverket att avgränsningen av sakbegreppet skall lösas på motsvarande sätt, nämligen ge­ nom om det föreligger ett tillräckligt nära samband mellan utgående och ingående skatt.231 När det inte föreligger någon deklaration alls skall, enligt Riksskatteverket, invändningar från den skattskyldige om att in­ gående skatt skall dras av i första hand inte ses som kvittningsinvänd­ ningar, utan som ett påstående att den skönsmässiga beräkningen av skatten är felaktig.232 När skönsbeskattning görs på grund av att det fö­ religger brister i eller bristfälligt underlag för deklarationerna kan däre­ mot kvittningsinvändningar förekomma.233 I dessa situationer avgörs sakens identitet på samma sätt som vid kvittningsinvändningar i vanliga fall med ledning av om erforderligt samband mellan utgående och ingå­ ende skatt föreligger.234s. 139

41.140 Negativ rättskraft i dagens skatteprocesss. 140

42.Det kan konstateras att Riksskatteverket inte uttryckligen definierars. 140

43.vad som är saken i mervärdesskattesammanhang. Av Riksskatteverketss. 140

44.exempel, som listats ovan under punkterna 1-4, kan dock utläsas atts. 140

45.Riksskatteverket anser att en försäljning eller annan utgående transak­s. 140

46.tion kan vara en sak. Vidare är inköpen hänförliga till försäljningen avs. 140

47.samma sak om det föreligger ett erforderligt samband till dessa.s. 140

48.I mervärdesskattehänseende anknyter Riksskatteverket inte uttryck­s. 140

49.ligen till händelseförloppet, utan snarare till transaktioner. Enligt mins. 140

50.uppfattning skulle en omväg via händelseförloppet vara onödig, efter­s. 140

51.som det förefaller räcka att anknyta det mervärdesskatterättsliga sakbe­s. 140

52.greppet till transaktioner. Just transaktioner är, enligt min uppfattning,s. 140

53.lämpliga anknytningspunkter i mervärdesskattehänseende, eftersoms. 140

54.skatteobjektet utgörs av transaktioner i form av omsättningar och för­s. 140

55.värv av varor och tjänster.235 236s. 140

56.Om varje transaktion är en fråga eller sak i mervärdesskattehänseen­s. 140

57.de innehåller varje mål om skattetillägg avseende mervärdesskatt soms. 140

58.inte deklarerats i självdeklarationen en gång per år många olika frågor.s. 140

59.Riksskatteverket går inte närmare in på hur dessa situationer skall be­s. 140

60.handlas. Enligt min uppfattning torde, som ovan nämnts, all ingåendes. 140

61.skatt i dessa fall kunna kvittas mot utgående skatt, eftersom all skatts. 140

62.som får dras av har ett direkt och omedelbart samband med de utgåendes. 140

63.transaktionerna. Denna tolkning torde ligga i linje med de ovan nämndas. 140

64.domarna den 19 juni 2002 i mål nr 2458-2000 och i RÅ 2002 ref. 46.236s. 140

65.6.4.6 Doktrins. 140