1.Huvudregeln avseende undanröjande av kedjebeskattning framgår av 24 kap. 15-16 §§ IL. De skattesubjekt som kan motta utdelningar skattefritt anges i 24 kap. 15 § IL och är i princip sådana subjekt där en skatteplikt skulle leda till att utdelningar kedjebeskattades. Således är svenska aktiebolag och svens ka ekonomiska föreningar uppräknade, men härifrån undantas förvaltningsfö retag och investmentföretag eftersom de är särskilt reglerade i utdelningsskattehänseende. Svenska sparbanker och svenska ömsesidiga försäkringsfö retag, liksom sådana stiftelser och ideella föreningar för vilka utdelningar normalt är skattepliktiga, kan skattefritt mottaga utdelningar från näringsbetingade aktier eller andelar trots att de inte är dubbelbeskattade subjekt. Nå gon risk för kedjebeskattning finns således inte för dessa subjekt. Men om en sparbank med hänsyn till verksamheten väljer att bedriva viss verksamhet i dotterbolagsform uppstår dock en dubbelbeskattning som för dessa enkelbeskattade subjekt kan leda till att man avstår från den organisation som är mest ändamålsenlig. Av neutralitetsskäl omfattas därför svenska sparbanker och ömsesidiga försäkringsföretag av regeln. Enligt 24 kap. 15 § 2 st. IL skall ett utländskt bolag som hör hemma i EESområdet, och som motsvarar något av de uppräknade subjekten i lagrummets första stycke, behandlas som ett sådant företag. Syftet med bestämmelsen, som trädde i kraft den 1 januari 2001, är att möjliggöra för dessa utländska bolags fasta driftsställen i Sverige att kunna ta emot utdelning skattefritt. 563. Beskattning av utdelningar i bolagssektorns. 55
2.Kortfattat uttryckt innebär bestämmelserna att utdelningar på kapitalplaceringsandelar och lagerandelar är skattepliktiga, men inte utdelningar på näringsbetingade andelar. Det kan vara fråga om olika typer av lagerandelar. För ett fö retag som driver värdepappersrörelse består ”lagret” av lagerandelar. Även fondkommissionärers och bankers lager av aktier är lagertillgångar. En viktig kategori lagerandelar utgör de aktier i fastighetsförvaltande dotterföretag som skattskyldiga, vilka driver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, kan in neha. Eftersom fastigheterna för den skattskyldige skulle ha utgjort lagerfastig heter om denne ägt fastigheterna direkt anses under vissa förutsättningar i stället aktierna eller andelarna i det fastighetsförvaltande företaget vara lagertillgångar, 27 kap. 6 § IL.s. 56
3.Skälet till att utdelning på lagerandelar alltid är skattepliktig är att neutrali tetsprincipen i dessa fall inte kan åberopas för skattefrihet. Aktierna innehas i syfte att avyttras, och inte som ett led i organisationen. Avkastningen på aktierna är därför mer att jämställa med vanlig näringsinkomst, och anses därför böra behandlas på samma sätt som övriga näringsinkomster.s. 56
4.Därefter återstår klassificering av näringsbetingade andelar och kapitalplaceringsandelar. För tydlighets skull skall påpekas, att också näringsbeting ade andelar i och för sig är kapitaltillgångar (se 24 kap. 16 § IL) men som dess utom har vissa kännetecken vilka föranleder särskild behandling i utdelningshänseende. Uttrycket kapitalplaceringsandel används således inte i IL, utan är av tradition ett sätt att pedagogiskt särskilja de andelar vilka visserligen är kapi taltillgångar men som inte utgör näringsbetingade andelar.s. 56
5.Det är svårt att veta om en andel är innehavd i kapitalplaceringssyfte eller på grund av näringsverksamheten, särskilt om det visar sig att ägarföretagets inne hav av andelar var kortvarigt. För att avgöra om andelsinnehavet är näringsbetingat anger lagtexten två alternativa regler, 24 kap. 16 § IL röstvillkoret och utredningsvillkoret. Om ägarföretaget innehar minst 25 procent av röstetalet i det utdelande företaget vid beskattningsårets utgång anses innehavet vara näringsbetingat (röstvillkoret). Det är i detta fall betydelselöst om andelsinnehavet i re aliteten är en kapitalplacering. Vid fastställande av om ägarföretaget uppnår 25 procent av röstetalet får endast direkta andelsinnehav medräknas. Indirekta in nehav via andra företag får inte tas med vid beräkningen. Det gäller även om andelarna ägs indirekt genom ett handelsbolag.s. 56
6.I RÅ 1985 1:72 (en skiljaktig) ägde två aktiebolag till lika delar ett hans. 56
7.delsbolag. Handelsbolaget ägde i sin tur ett rörelsedrivande dotterbolag. Uts. 56
8.delningar från dotterbolaget beskattades hos de två aktiebolagen, trots att des. 56
9.skulle varit skattefria om aktierna innehafts direkt.s. 56
10.3. Beskattning av utdelningar i bolagssektorn57 Med beskattningsårets utgång torde avses ägarföretagets beskattningsår. Det innebär att om ett företag innehar minst 25 procent av röstetalet vid utdel ningstillfället men därefter avyttrar andelar i en sådan omfattning att röstetalet nedgår under 25 procent blir utdelningarna skattepliktig inkomst. Det motive ras med att bestämmelsen är en schablonregel vars syfte är att utdelning under lätt konstaterbara förutsättningar skall kunna undantas från beskattning utan utredning om andelsinnehavets samband med ägarföretagets verksamhet, RÅ 1985 Aa 208 (Fb). I nu nämnda mål yttrade rättsnämnden dessutom i sitt beslut, vari regeringsrätten ej gjorde ändring, att regeln inte ger utrymme för hänsynstagande till förhållandena vid annan tidpunkt än beskattningsårets slut. Det är därför tänkbart att ett företag först uppbär utdelning från ett annat bolag i vilket man äger mindre än 25 procent av röstetalet vid ut delningstillfället och därefter genom tilläggsköp efter utdelningstillfället in förskaffar ytterligare aktier till dess att röstetalet vid beskattningsårets utgång uppgår till 25 procent. Även om röstetalet understiger 25 procent kan utdelningar på andelar vara skattefria. Det krävs då att det (av den skattskyldige) görs sannolikt att innehavet av betingas av rörelse som bedrivs av ägarföretaget eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska skäl kan anses stå ägar företaget nära (utredningsvillkoret). I SIL stod det att innehavet skulle vara be tingat av verksamheten, vilket nu således ändrats till att innehavet skall vara be tingat av rörelsen. Ordet rörelse definieras i 2 kap. 24 § IL och används för att markera en verksamhet som är mer inskränkt än uttrycket näringsverksamhet. Ett betydelsefullt rättsfall är RÅ 2001 ref. 6 (Fb). Sparbanksstiftelsen Rekarne ägde aktier motsvarande 50 procent av såväl röstetalet som aktiekapitalet för aktierna i Eskilstuna Rekarne Sparbank AB, samt 427 000 aktier i Föreningssparbanken (mindre än 1 procent av röstetalet). Frågan gällde om utdelningen var skattefri på dessa aktier. Ett första villkor är, som framgår av lagtexten i 24 kap. 15 § 1 st. 2 IL, att stiftelsen är obegränsat skattskyldig. Det krävs enligt Regeringsrätten inte att stiftelsen vare sig direkt eller indirekt bedriver egentlig näringsverksamhet, för att utdelningar på näringsbetingade andelar kan mottas skattefritt. Regeringsrätten utvecklade sedan utredningsvillkoret. Domstolen an såg att uttrycket ”betingas av verksamhet” bör uppfattas som syftande på ”egentlig näringsverksamhet”. Härmed avses annan verksamhet än förvaltning av värdepapper eller annan likartad verksamhet. Det förefaller som om med egentlig näringsverksamhet avses rörelse. Ursprungligen var det tillräckligt att själva förvärvet av andelarna betingats av verksamheten, men numera torde krävas att innehavet av andelarna fortlö pande är betingat av verksamheten. Bevisbördan åvilar den skattskyldige. Där emot har i förarbetena angivits att man inte får ställa för stränga krav på bevis 583. Beskattning av utdelningar i bolagssektorn ningen. Sålunda ansågs skattefrihet kunna medges även om viss tvekan kan råda om sambandet med ägarföretagets rörelse. Som exempel härpå angavs förvärv av aktier i företag som driver allmännyttig verksamhet såsom vissa kommu nikationsföretag och företag som bildats för att anskaffa lokaler för fritidsverk samhet i områden där ägarföretagets personal är bosatt. Andelsinnehavet kan vara en följd av att företaget önskar trygga tillförseln av råvaror, vara ett led i avsättningen av företagets produkter eller för att samordna rörelser eller rörelse grenar hos flera företag. Enbart den omständigheten att förvärvet skett för att få visst inflytande i ett annat företags förvaltning torde dock i sig inte medföra att andelsinnehavet är näringsbetingat.s. 57
11.Andelsinnehavet kan väsentligen understiga 25 procent och ändå anses be tingat av näringsverksamheten. I RÅ 1970 ref. 52 innehade Svenska Lloyd ca 8 procent av ett hotell i Göteborg. Syftet var att tillförsäkra rederiets passagerare rum av god standard eftersom det förelåg brist på rum i Göteborg. Aktierna an sågs rörelsebetingade. Det ansågs de även vara i RÅ 1968 not 2036, där rederiet Transmarin ägde 1 procent av aktierna i SCA. Aktierna innehades för att be främja fraktförbindelserna med SCA. Även notismålet RÅ 1979 Aa 122 visar att det kan räcka med en liten ägarandel, i detta fall under 1 procent för att inne havet skall vara näringsbetingat. Kvills Bruk ägde en så liten andel av aktierna i AB Klippans Finpappersbruk, men hade ett avtal med sistnämnda bolag om le verans av massaved. Det förefaller inte vara tillfyllest att företagen är i samma bransch. För näringsbetingning krävs dessutom avtal eller liknande mellan par terna.s. 58
12.Beträffande 25 procents-regeln är som nämnts förhållandena vid årets uts. 58
13.gång avgörande. Skälet härtill är att regeln är avsedd att vara en schablonregel.s. 58
14.Samma argument gäller inte för de andelar som åsyftas i 24 kap. 16 § 2. IL. Förs. 58
15.dessa uppkommer frågan hur man skall betrakta ägarförändringar under utdels. 58
16.ningsåret. Uppstår det kvalificerande ägarsambandet under året men före utdels. 58
17.ningen synes lagtexten innebära att skattefrihet föreligger. Den s.k. Lundin regeln kan dock vara tillämplig i detta fall, se nedan avsnitt 3.4. Om däremots. 58
18.andelarna före utdelningstillfället övergår till att vara kapitalplaceringsandelars. 58
19.kan skäl såväl för som emot skattefrihet anföras. Någon författare har ansett atts. 58
20.utdelning samma år och året efter det att andelarna upphör att vara näringsbes. 58
21.tingade bör kunna mottas skattefritt. Utdelningen härrör i dessa fall från den tids. 58
22.när samband mellan verksamheterna förelåg. För utdelning som äger rum senares. 58
23.år kan det stöta på svårigheter att avgöra om den kommer från vinstmedel genes. 58
24.rerade under tid när andelarna var näringsbetingade.s. 58
25.Av lagtexten framgår också att det inte är nödvändigt att andelsinnehavets. 58
26.betingas av den rörelse ägarföretaget bedriver. Det räcker om andelsinnehavets. 58
27.betingas av rörelse som bedrivs av företag som med hänsyn till äganderättss. 58
28.förhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå det ägarföretagets. 58
29.3. Beskattning av utdelningar i bolagssektorn59 nära. Det kan inte krävas att det närstående företaget är vertikalt integrerat i kon cernen. Även systerbolagsförhållanden m.fl. konstellationer torde omfattas. I det ovannämnda sparbanksfallet (RÅ 2001 ref. 6) bedrev sparbanksstiftelsen inte någon egen egentlig näringsverksamhet. Frågan var således om något företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden stod stiftelsen nära bedrev egentlig näringsverksamhet. För att vara närstående ansåg Regeringsrätten att det, i likhet med vad domstolen ansåg beträffande aktiebolag, skulle vara fråga om moder- dotterföretag eller företag under i hu vudsak gemensam ledning. Stiftelsens innehav av aktier i Eskilstuna Rekarne Sparbank AB ansågs inte medföra att bolaget var närstående i den här angivna meningen. Därför ansågs utredningsvillkoret inte uppfyllt beträffande utdelning på aktieinnehavet i Föreningssparbanken AB.s. 59