Prop. 1993/94:38, s. 128. 1 2 Den 1 april 2016 infördes ett undantag från mervärdesskatteplikt för vissa posttjänster. Undantaget finns i dag i 10 kap. 4 § mervärdesskattelagen. 13 EU-domstolens dom Kommissionen mot Sverige, C-114/14, EU:C:2015:249. I samband med domen väcktes frågan om återbetalning av felaktigt uttagen mervärdesskatt på olika håll, se t.ex. Eleonor Kristoffersson, Återbetalning av mervärdesskatt till följd av EU-domstolens postmomsdom, Svensk skattetidning 2015, s. 494. 14 EU har antagit postdirektiv i syfte att garantera tillgången till samhällsomfattande posttjänster, se t.ex. direktiv 97/67/EG och direktiv 2008/6/EG. Postdirektiven har enligt EU-domstolen betydelse för tolkningen av begreppen i undantagsbestämmelsen i mervärdesskattedirektivet. 15 EU-domstolens dom TNT Post UK, C-357/07, EU:C:2009:248, p. 43–47. 1 6 Stockholms tingsrätts dom den 16 juni 2022 i mål nr T 8426-14. 17 Svea hovrätts dom den 3 maj 2024 i mål nr T 8928-22. 18 SFS 2008:1343. 2009 års regler fanns i 24 kap. 10 a–e §§ inkomstskattelagen. 1 9 Prop. 2008/09:65, s. 72 ff. 20 Enligt Högsta förvaltningsdomstolen var särskilt EU-domstolens domar Oy AA, C-231/05, EU:C:2007:439, och Schempp, C-403/03, EU:C:2005:446, av intresse för frågan om reglernas förenlighet med unionsrätten. 21 Se bl.a. Thomas Andersson och Christian Carneborn, HFD:s domar den 30 november 2011 avseende ränteavdragsbegränsningsreglerna — en kommentar, Svensk skattetidning 2012, s. 69 och Fredrik Ohlsson, Även solen har sina fläckar — EU-rättsliga frågetecken kring flera svenska skatteregler, Skattenytt 2013, s. 102. 2 2 EU-domstolens dom Köbler, C-224/01, EU:C:2003:207. 23 Jfr taleförbudet i 3 kap. 7 § skadeståndslagen. 24 Köbler, p. 53. 25 Köbler, p. 55. Se vidare bl.a. Takis Tridimas, The General Principles of EU Law, 2006, s. 521–533 och Koen Lenaerts m.fl, European Union Law, 2011, s. 767–770. 26 Stockholms tingsrätts dom den 16 juli 2021 i mål nr T 17795-18. 27 Tingsrätten byggde sina resonemang framför allt på EU-domstolens domar Lankhorst-Hohorst, C-324/00, EU:C:2002:749, Thin Cap, C-524/04, EU:C:2007:161, och Lexel, C-484/19, EU:C:2021:34. 28 Svea hovrätts dom den 15 juni 2023 i mål nr T 9992-21. 2 9 Jfr för ett liknande resonemang Peter J. Wattel m.fl., European Tax Law, 2018, s. 95–96. 30 Se vidare Niels Bammens, The Principle of Non-Discrimination in International and European Tax Law, 2012, s. 569–570 och Peter J. Wattel m.fl., European Tax Law, 2018, s. 86–94 om hur EU-domstolen prövar mål om överträdelser av unionsrättsliga friheter på området direkt beskattning. Se även Jesper Johansson, EU-domstolens restriktionsprövning i mål om de grundläggande friheterna och direkta skatter, 2016. 31 Hovrätten ansåg även att en underlåtenhet att inhämta ett förhandsavgörande från EU-domstolen inte i sig kunde grunda skadeståndsansvar för staten enligt de principer som utvecklats i Köbler. Se vidare om den frågan i Morten Broberg, National Courts of Last Instance Failing to Make a Preliminary Reference: The (Possible) Consequences Flowing Therefrom, European Public Law 2022, nr 2, s. 249 f. 3 2 Zsofia Varga, The Effectiveness of the Köbler Liability in National Courts, s. 215. 3 3 EU-domstolens domar Francovich m.fl., C-6/90 och C-9/90, EU:C:1991:428, p. 40–41 och Brasserie du Pêcheur och Factortame, C-46/93 och C-48/93, EU:C:1996:79, p. 51. Se vidare om Francovich-doktrinens tillämpning i svensk praxis i Ulf Bernitz, Skadeståndsansvar enligt unionsrätten, JT 2021–22, s. 824 ff. och Karin Wistrand i Statens utomobligatoriska skadeståndsansvar — några utvecklingslinjer, SvJT 2019, s. 107 f. 34 Magnus Isberg och Marianne Eliason, Grundlagarna, JUNO, den 3 juli 2019, kommentaren till 11 kap. 14 § regeringsformen. 3 5 ”Unibet I” NJA 2005 s. 764 och EU-domstolens dom Unibet, C-432/05, EU:C:2007:163. 36 Unibet, p. 65. Rättsfallet har kommenterats av Karin Wistrand i Ett effektivt rättsskydd för unionsrättsliga anspråk — hur går det för teorin i praktiken?, Europarättslig tidskrift 2010, s. 308 och av Kenneth Nordback i Interimistiska åtgärder i EG-rättsliga mål — om gemenskapsrättens inverkan på det provisoriska rättsskyddet i svensk civil och förvaltningsprocess, 2005, s. 51 f. 37 Unibet, p. 72. 38 Unibet, p. 73. 3 9 Ulf Bernitz, Unionsrättsligt grundad talerätt i svensk domstol, JT 2021–22, s. 674–685. 40 Unibet, p. 64. 4 1 EU-domstolens dom Gebhard, C-55/94, EU:C:1995:411, p. 37. 42 Se bl.a. EU-domstolens dom Liga Portugesa de Futebol Profissional och Bwin International, C-42/07, EU:C:2009:519, p. 61. 43 Se bl.a. EU-domstolens dom Förenade kungariket mot kommissionen, C-180/96, EU:C:1998:192, p. 99. 4 4 Tor-Inge Harbo, The Function of Proportionality Analysis in European Law, 2015, s. 208. 45 Tor-Inge Harbo, The Function of Proportionality Analysis in European Law, 2015, s. 15 och 29 ff. 46 Stockholms tingsrätts dom den 11 januari 2024 i mål nr T 12704-20. 47 Tingsrätten hänvisade till bl.a. Liga Portugesa de Futebol Profissiona och Bwin Internationall, p. 59. 48 EU-domstolens dom BV Nordic Info, C-128/22, EU:C:2023:951, p. 79. 4 9 Tingsrätten hänvisade i denna del till EU-tribunalens dom Robert Roos m.fl. mot Europaparlamentet, T-710/21, EU:T:2022:262. 50 Rättsfallet är, såvitt vi känner till, ett av de första skadeståndsmålen i svensk praxis som aktualiserar den unionsrättsliga försiktighetsprincipen. 51 Se bl.a. EU-domstolens dom CBD, C-663/18, EU:C:2020:938. 52 EU-domstolens dom Förenade kungariket mot kommissionen, p. 99–100. 53 Se exempelvis Robert Roos m.fl. mot Europaparlamentet och BV Nordic Info. 54 Justitiekanslerns uppdrag att företräda staten i domstol har bl.a. diskuterats av Anne Ramberg, Göran Lambertz och Anna Skarhed i antologin Justitiekanslern 300 år, 2013, s. 179 f., 182 f., 235 ff. och 284 ff. Se även Göran Lambertz, Tankar om Justitiekanslern, Festskrift till Johan Hirschfeldt, 2008, s. 212 ff. 5 5 Se Stig von Bahr, Skadestånd på grund av oriktiga beslut om skatt, Svensk skattetidning, 2007, s. 289 ff., som pekar på några problem som han menar kan uppkomma när beslut om skatt angrips skadeståndsvägen. 56 Se Ulf Bernitz, Rättighetsskyddets genomslag i svensk rätt — konventionsrättsligt och unionsrättsligt, JT 2009–10, s. 821, som anger att rättighetsargumentationen i svensk praxis hittills har haft en rätt ensidig inriktning på konventionsrätten. Se även Johanna Engström, Unionsrättens tillämpning i svenska domstolar — en analys av mål rörande artikel 47 i EU:s stadga om de grundläggande rättigheterna och mål rörande den allmänna unionsrättsliga principen om rätten till ett effektivt rättsskydd, Europarättslig tidskrift 2022, s. 558 f., som anger att svenska domstolar har varit obenägna att tillämpa unionsrättens allmänna rättsprinciper i sin praxis. 57 Se bl.a. Kenneth Nordback, ”Bevisbörda” i mål om undantag från gemenskapsreglerna om fri rörlighet, SvJT 2007, s. 421 ff. 58 Se Kenneth Nordback, Interimistiska åtgärder i EG-rättsliga mål — om gemenskapsrättens inverkan på det provisoriska rättsskyddet i svensk civil och förvaltningsprocess, 2005, s. 269 ff. 5 9 EU-domstolens dom ATRAL, C-14/02, EU:C:2003:265, p. 69. 60 EU-domstolens dom Sporting Odds, C-3/17, EU:C:2018:130, p. 60. 61 Jfr SOU 2017:30, s. 208. 62 EU-domstolens domar Gourmet International Products, C-405/98, EU:C:2001:135, p. 21 och Zenatti, C-67/98, EU:C:1999:514, p. 37. 63 Nordback, SvJT 2007 s. 441 f. 64 MD 2003:5. Se vidare Ulf Bernitz, Gourmet-målet: Marknadsdomstolen finner annonseringsförbud för alkohol otillåtet enligt EG-rätten, Europarättslig tidskrift 2003, s. 572 ff. 65 RÅ 2004 ref. 95 och Göta hovrätts dom den 9 oktober 2001 i mål nr B 715-00. 6 6 Tingsrätten hänvisade till EU-domstolens dom The Scotch Whisky Association, C-333/14, EU:C:2015:845. I The Scotch Whisky Association, p. 53, uttalade EUdomstolen att det ankom på nationella myndigheter att visa att den ifrågasatta nationella lagstiftningen överensstämde med proportionalitetsprincipen. 67 Se om åberopsbörda i Alexander Hardenberger, Åberopsbörda i dispositiva tvistemål, 2023, s. 56 f. 6 8 Se RÅ 2004 ref. 95 och HFD 2017 ref. 7, och jfr NJA 2007 s. 941 och EUdomstolens dom Rosengren, C-170/04, EU:C:2007:313, p. 57, angående det tidigare förbudet mot privatimport av alkohol. Se även Kenneth Nordback, ”Bevisbörda” i mål om undantag från gemenskapsreglerna om fri rörlighet, SvJT 2007 s. 432 med vidare hänvisning till praxis. 69 Jfr Kenneth Nordback, ”Bevisbörda” i mål om undantag från gemenskapsreglerna om fri rörlighet, SvJT 2007, s. 422 och 441 f.
Hänvisas från p. 12 (s. 552)
1.2.1 Inledning År 2014 väckte Nordea talan mot staten vid Stockholms tingsrätt. I målet begärde banken att staten skulle förpliktas att betala drygt 500 miljoner kr avseende mervärdeskatt som banken under tio års tid hade betalat till bolag inom Postenkoncernen (vilka i sin tur hade varit skyldiga att betala mervärdesskatten till staten). Enligt banken hade mervärdesskatten tagits ut i strid med unionsrätten. Nordea gjorde i första hand gällande att staten var återbetalningsskyldig för mervärdesskatten enligt principen att skatt som har tagits ut i strid med unionsrätten ska återbetalas. I andra hand begärde Nordea ersättning av staten i form av skadestånd.s. 550
2.Staten bestred käromålet och begärde att Nordeas talan skulle avvisas i den del den avsåg återbetalning av skatt på unionsrättslig grund eftersom allmän domstol inte var behörig att pröva det anspråket. Enligt staten skulle i stället den delen av anspråket prövas av Skatteverket som första instans.s. 550
3.Banken bestred avvisningsyrkandet och frågan uppkom därmed vilken domstol som var behörig att pröva Nordeas anspråk om återbetalning av skatt. 2.2 Frågan om allmän domstols behörighet att pröva talan om ”återbetalning” av skatt Parterna förde vitt skilda argumentationslinjer i forumfrågan. Enligt Nordeas synsätt var behörighetsfrågan förhållandevis enkel. Svaret på frågan följde av 10 kap. 17 § rättegångsbalken som anger att allmän domstol inte är behörig att uppta tvist, som ska upptas av annan myndighet än en domstol eller av särskild domstol (exempelvis förvaltningsdomstol). I avsaknad av författningsstöd som utpekade någon myndighet eller förvaltningsdomstol som ensam behörig att pröva anspråket så var, enligt banken, således allmän domstol behörig.s. 550
4.Staten menade att behörighetsfrågan var mer komplicerad än så. Bestämmelsen i 10 kap. 17 § rättegångsbalken angav enligt staten endast när allmän domstols behörighet var utesluten, men kunde inte läsas som att allmän domstol alltid skulle vara behörig så snart det saknades ett uttryckligt bemyndigande för en myndighet eller förvaltningsdomstol att ta upp saken till prövning. En sådan ordning, menade staten, skulle leda till den orimliga konsekvensen att varje talan som grundade sig direkt på unionsrätten där det saknades förfaranderegler skulle föras i allmän domstol oavsett vad talan syftade till och oavsett dess egentliga innebörd.s. 550
5.Enligt staten behövde kompetensfördelningen mellan allmän domstol och förvaltningsdomstol i stället bedömas utifrån ett bredare perspektiv där man bland annat beaktade om det var lämpligt att allmän domstol prövade kravet och vilka konsekvenser en sådan ordning skulle få. Med ett sådant bredare angreppssätt så borde, enligt staten, kravet prövas i förvaltningsrättslig ordning eftersom kravet var av offentligrättslig karaktär.s. 550
6.Tingsrätten och hovrätten avslog statens avvisningsyrkande. Även Högsta domstolen gick på Nordeas linje (”Banken och Posten” NJA 2017 s. 589). Högsta domstolen tog sin utgångspunkt i 10 kap. 17 § rättegångsbalken och angav att bestämmelsen gav uttryck för principen att allmän domstol var behörig att pröva en tvist om den inte uttryckligen har undantagits från domstolens kompetens (p. 7). Högsta domstolen konstaterade sedan att reglerna om omprövning i skatteförfarandelagen inte var tillämpliga på Nordeas krav på ”återbetalning” av mervärdesskatt (p. 11). Den aktuella tvisten hade alltså inte anförtrotts åt någon annan än allmän domstol att allsidigt och slutligt pröva. Därmed var saken klar enligt Högsta domstolen. Något utrymme att göra en mer allmän bedömning av var tvisten lämpligen skulle hanteras fanns inte i en sådan situation (p. 15). Allmän domstol var därför behörig att pröva Nordeas talan om kompensation för mervärdesskatt som påförts i strid med unionsrätten.s. 551
7.Högsta domstolens förhållandevis legalistiska angreppssätt på forumfrågan måste sägas ha starka skäl för sig. Trots att det nog fanns fog för flera av statens ändamålsargument så framstår det som vanskligt att, med iakttagande av berättigade krav på rättssäkerhet och förutsebarhet, genom rättstillämpning skräddarsy en prövningsordning av ett unionsrättsligt anspråk utifrån vad som kan tyckas vara lämpligast.s. 551
8.Även om utfallet av Högsta domstolens prövning därmed inte ifrågasätts så blev följden av ”Banken och Posten” att en talan med tydliga skatterättsliga inslag skulle prövas i allmän domstol på ett sätt som framstår som främmande för den traditionella svenska kompetensfördelningen mellan allmän domstol och förvaltningsdomstol. Rättsfallet kan på så sätt ses som ett exempel på spänningsförhållandet som kan uppstå mellan materiell unionsrättslig reglering och den nationella processrättsliga klassificeringen av ett unionsrättsligt anspråk.s. 551
9.Spänningsförhållandet är en följd av medlemsstaternas processuella autonomi. Med det följer både en behörighet för medlemsstaterna att själva processuellt reglera fall där unionsrätt är tillämplig i sakfrågan och en skyldighet att göra detta på ett sätt som garanterar unionsrättens genomslag. Hur unionsrättsliga rättigheter ska utövas och klassificeras nationellt är alltså som utgångspunkt en fråga för medlemsstaterna. En följd av det är att unionsrättsligt grundade remedier, såsom exempelvis återbetalning av skatt, inte nödvändigtvis är utformade med hänsyn till hur rättigheterna kommer att utövas och klassificeras i den nationella rättsordningen. Ett unionsrättsligt grundat anspråk kan som en följd av det komma att skära igenom den traditionella nationella uppdelningen mellan civilrätt, offentlig rätt och processrätt. När unionsrättigheter åberopas i nationell domstol kan det därmed uppstå oförutsebara konsekvenser, till exempel att allmän domstol blir behörig att pröva skatterättsliga anspråk. 2.3 Krav på kompensation för mervärdesskatt som påstås ha tagits ut i strid med unionsrätten I sak gällde alltså Nordeas talan mot staten ett krav på återbetalning av mervärdesskatt som banken menade hade tagits ut i strid med unionsrätten. Grunden för bankens talan var den unionsrättsliga principen om återbetalning av skatt som har etablerats i EU-domstolens fasta praxis. Enligt den är medlemsstaterna i princip skyldiga att återbetala skatter och avgifter som har tagits ut i strid med unionsrätten. Till skillnad från vad som gäller vid skadestånd krävs det för återbetalning av skatt inte någon klar överträdelse av unionsrätten.s. 551
10.Reglerna för mervärdesskatt är i stor utsträckning harmoniserade inom EU och finns huvudsakligen i mervärdesskattedirektivet. Enligt direktivet är de tjänster som Nordea säljer inte mervärdesskattepliktiga, vilket innebär att banken inte heller får dra av ingående mervärdesskatt. Den mervärdesskatt som banken betalar, till exempel vid köp av posttjänster, blir därmed en kostnad för banken.s. 552
11.Sedan 1970-talet har det i mervärdesskattedirektiven funnits ett undantag från mervärdesskatt för tjänster som tillhandahålls av det offentliga postväsendet. Undantaget har sitt ursprung i en tid när posten i varje medlemsland utgjordes av statliga monopol, men gäller även i dag.s. 552
12.I Sverige avreglerades postmarknaden redan 1993. Postverkets monopolställning avskaffades och bolaget Posten AB, numera Postnord AB (Postnord), bildades. Meningen var att Postnord så långt som möjligt skulle verka under samma förutsättningar som andra aktiebolag. I och med avregleringen ansåg Sverige att det inte längre fanns något offentligt postväsende i Sverige. När Sverige två år senare gick med i EU och var tvunget att anpassa mervärdesskattelagstiftningen till EU:s direktiv fanns det därför, enligt Sverige, ingen anledning att undanta några posttjänster från mervärdesskatt. Mellan 1995 och 2016 fanns det i Sverige inte något undantag från mervärdesskatt på posttjänster.s. 552
13.Kommissionen väckte under 2014 en fördragsbrottstalan mot Sverige för bristande implementering av mervärdesskattedirektivet. EUdomstolen kom 2015 fram till att Sverige hade underlåtit att uppfylla sina unionsrättsliga skyldigheter genom att inte undanta posttjänster från mervärdesskatt i enlighet med mervärdesskattedirektivet. Genom domen blev det också klarlagt att Postnord skulle anses utgöra ett offentligt postväsende, eftersom bolaget tillhandahöll samhällsomfattande posttjänster.s. 553
14.Under 2014 väckte även Nordea sin talan mot staten. I målet anförde Nordea att staten hade överträtt unionsrätten redan genom att inte införa något undantag för mervärdesskatt på posttjänster över huvud taget. Under alla förhållanden var, enligt banken, inte Nordeas köp av posttjänster mervärdesskattepliktiga. Banken hade därför rätt till återbetalning av mervärdesskatten.s. 553
15.Staten bestred käromålet i första hand på den grunden att de tjänster Nordea köpt av Postnord var individuellt förhandlade. Posttjänster för vilka villkoren har förhandlats individuellt omfattas nämligen enligt EU-domstolens dom i TNT Post UK inte av undantaget från skatteplikt. Eftersom avtalen för bankens alla köp av posttjänster hade förhandlats individuellt hade, enligt staten, Nordea inte betalat mervärdesskatt i strid med unionsrätten och var därför inte berättigat till kompensation för betald mervärdesskatt.s. 553
16.Nordea motsatte sig att tjänsterna var individuellt förhandlade. Postnord hade till följd av sin egenskap av tillhandahållare av den samhällsomfattande posttjänsten och som dominerande aktör på marknaden att följa konkurrenslagstiftning, postlagstiftning och tillståndsvillkor. Det var, menade banken, därför inte möjligt för Postnord att förhandla om priser och andra villkor.s. 553
17.Tingsrätten höll huvudförhandling under våren 2022. Den åberopade bevisningen var omfattande och huvudförhandlingen pågick i 15 dagar. Nordea åberopade fyra vittnen och på statens begäran hördes sex vittnen samt en sakkunnig.s. 553
18.Tingsrätten ogillade Nordeas talan. Med facit i hand kan man konstatera att målet blev ett rent bevismål. Avgörande för tingsrättens prövning blev nämligen frågan om de aktuella posttjänsterna hade förhandlats individuellt eller inte. Enligt tingsrätten var det uppenbart att de posttjänster som målet handlade om var individuellt förhandlade och att tjänsterna därmed inte omfattades av mervärdesskatteundantaget. Nordea hade alltså inte betalat mervärdesskatt i strid med unionsrätten.s. 554
19.Nordea överklagade till Svea hovrätt, som i maj 2024 fastställde tingsrättens dom. Hovrätten kom till slutsatsen att oavsett om en viss tjänst i och för sig kan ingå i den samhällsomfattande posttjänsten är den mervärdesskattepliktig om villkoren för tjänsten har förhandlats individuellt. Hovrätten ansåg också, med hänvisningar till TNT Post UK, att undantaget för individuellt förhandlade villkor inte fick tolkas för snävt och inte hade den innebörd som Nordea hade gjort gällande. I likhet med tingsrätten refererade hovrätten i stor utsträckning till framför allt den muntliga bevisningen i målet. Hovrätten ansåg att det stod klart att det funnits ett kommersiellt förhandlingsutrymme. Både Nordea och Postnord kunde på olika sätt påverka slutpriset konstaterade hovrätten, vilket måste beskrivas som resultatet av förhandlingar mellan Postnord och Nordea. Hovrätten kom därför i likhet med tingsrätten fram till slutsatsen att Nordea inte hade betalat mervärdesskatt i strid med unionsrätten.s. 554
20.I januari 2025 beslutade Högsta domstolen att inte bevilja prövningstillstånd. En drygt tio år lång rättsprocess fick därmed sitt slut.s. 554