Det civilrättsliga i svensk inkomstskatterätt2 hänvisningar
- I 1:1 KonkL uttrycks att ett konkursbo omhändertar gäldenärens tillgångar för borgenärernas räkning under en konkurs. Någon närmare precisering görs inte i KonkL av termen ”konkursbo”. I förarbetena till nuvarande KonkL uttrycks dock att termen kan åsyfta olika saker i olika sammanhang. Dels kan den åsyfta en förmögenhetsmassa, dels det 250 särskilda rättssubjekt som ett konkursbo utgör.[^1039] Med instämmande i lagrådets yttrande framförs också i förarbetena att definitionen i 1:1 KonkL inte i sig kan användas för att lösa rättsliga problem.[^1040] Enligt Palmér och Savin har den förra bestämningen knappast någon praktisk användning, men däremot den senare. Förarbetsuttalandet är enligt deras mening en bekräftelse på att konkursbo utgör en egen juridisk person och inte bara en form för förvaltning och realisation av gäldenärens egendom.[^1041] I linje med detta har Mikael Mellqvist i en lärobok på temat obeståndsrätt uttryckt att ett konkursbo utgör en juridisk person som kan ha rättigheter och skyldigheter, samt att konkursförvaltaren inte företräder konkursgäldenären. Att konkursförvaltaren inte företräder gäldenären spelar enligt honom mindre roll eftersom den egendom som konkursgäldenären kunde förfoga över före konkursutbrottet tillhör konkursboet efter konkursbeslutet.[^1042] Torgny Håstad är mer skeptisk till beskrivningen av konkursbon såsom egna rättssubjekt, fristående från konkursgäldenären. Det skulle nämligen innebära att konkursboets inträde i konkursgäldenärens avtal jämställs med en överlåtelse. Enligt Håstad är utgångspunkten snarare att konkursborgenärerna övertar förvaltningen av gäldenärens tillgångar. Att konkursbo i vissa sammanhang betraktas som egna rättssubjekt beror enligt honom på att det på så sätt blir lättare att förklara uppkomsten av massaskulder.[^1043] I SOU 2001:80 uttalas att konkursbon i vissa sammanhang betraktas som juridiska personer, men att detta inte hindrar en reglering av ett konkursbos möjligheter att inträda i gäldenärens avtal genom att konkursförvaltaren i just detta fall bara anses företräda gäldenären.[^1044] Att ett konkursbo är en särskild juridisk person påpekas också i SOU 2010:2.[^1045] HD har behandlat frågan om konkursbon ska ses som egna rättssubjekt i ett par olika mål. I NJA 1979 s. 427 gjorde staten gällande att ett 251 krav på inkomstskatt, vilket grundade sig på garantibelopp för fastigheter, skulle utgöra en massafordran.[^1046] Skatteskulden skulle enligt staten ses som en förvaltningskostnad i konkursen. Konkursförvaltaren invände att konkursgäldenären var lagfaren ägare till fastigheterna, att skatterna hade påförts denne efter konkursutbrottet och att skatterna därför inte skulle ses som någon massafordran. I domskälen framhöll HD att ett konkursbo inte i alla avseenden framträder som ett fristående rättssubjekt i förhållande till konkursgäldenären. Att inte betrakta konkursboet som ett fristående subjekt i förhållande till konkursgäldenären talade för att skatten skulle kunna ses som en förvaltningskostnad då den uppstått efter konkursutbrottet. Med hänvisning till att konkursboet emellertid inte utgör något eget skattesubjekt ansåg HD att en klar skillnad borde upprätthållas mellan konkursgäldenären och konkursboet ifråga om ansvaret för inkomstskatter. Skatteskulderna var därför gäldenärens egna. Medel skulle inte avsättas för att täcka dennes personliga skatteskulder. Avgörandet är intressant att ställa mot RÅ 1955 ref. 21 där konkursboet inte sågs som något skattesubjekt. Det är inte omöjligt att detta avgörande vilade på föreställningen om att ett konkursbo inte utgör ett eget rättssubjekt. I NJA 1979 s. 427 lägger i sin tur HD detta till grund för att tvärtom betrakta konkursboet som just ett eget rättssubjekt ifråga om ansvaret för skatter. I NJA 1996 s. 46 hade en konkursförvaltare lämnat en förklaring om att denne inte önskade inträda i en rättegång som konkursgäldenären var involverad i. Frågan var om denna förklaring kunde återtas. HD framhöll att relationen mellan en konkursgäldenär och dennes konkursbo är speciell. Det är inte en vanlig relation mellan två olika parter som har motstridiga intressen. Att konkursförvaltaren skulle inträda i processen och eventuellt nå framgång ansågs inte strida mot gäldenärens intressen eftersom vinsten kommer gäldenärens egna borgenärer till godo. Bland annat på grund av detta ansågs konkursförvaltaren kunna återta sin förklaring och inträda i processen. Här betraktades alltså inte konkursboet som ett helt fristående subjekt. Enligt NJA 2004 s. 777 är en konkursförvaltares förklaring att abandonera viss egendom inte heller bindande i förhållande till konkursgäldenären. HD uttryckte i målet att konkursgäldenären inte råder över sin 252 egendom under en konkurs, samt att konkursboet och konkursgäldenären därför inte kan ”betraktas som två skilda parter med möjlighet att utan lagstöd träffa bindande förmögenhetsrättsliga avtal sinsemellan.” I skatterättslitteraturen har det tidigare hänvisats till NJA 1945 s. 177 för att understödja påståendet om att konkursgäldenären och inte konkursboet äger konkurstillgångarna.[^1047] HD konstaterade i detta mål att ett konkursbo inte kan försättas i konkurs.[^1048] Justitieråd Hellquist anförde i ett tillägg att konkursgäldenären förvisso är berövad rådigheten över konkursegendomen, men ändå behåller äganderätten till den. Därefter har emellertid HD framhållit i flera mål att frågan om huruvida konkursegendomen anses ha övergått till, eller blott blivit omhändertagna av, konkursboet saknar betydelse. Sålunda ansågs denna fråga inte påverka konkursboets möjligheter att göra gällande samma obligationsrättsliga invändningar som konkursgäldenären mot en av konkursgäldenärens avtalsparter i NJA 2010 s. 617.[^1049] Inte heller hade frågan betydelse för HD:s ställningstagande i NJA 2013 s. 304, vilket innebar att ett konkursbo inte kunde undkomma rättegångskostnader genom att återkalla sitt tidigare beslut att inträda i processen.[^1050] Det kan också nämnas att justitieråd Lindskog för egen del tillade i NJA 2011 s. 306 att det äldre synsättet – att konkursgäldenären äger konkursegendomen – har övergivits och att nuvarande utgångspunkt snarare är att egendomen övergår till konkursboet såsom en särskild juridisk person.[^1051] Någon entydig linje syns inte i HD:s praxis. I vissa sammanhang har konkursbon betraktats som ett från konkursgäldenären fristående rättssubjekt, medan denna gräns i andra sammanhang har upplösts. Frågan om huruvida konkursboet förvärvar eller bara omhändertar konkursegendomen har HD tagit avstånd ifrån i senare avgöranden. Två argument ser ut att ha framförts i den skatterättsliga litteraturen till stöd för att konkursbon inte skulle utgöra juridiska personer.[^1052] Det ena argumentet går ut på att konkursbon inte kan bli föremål för exekutiva 253 åtgärder och det andra går ut på att konkursgäldenären fortfarande äger de tillgångar som ingår i konkursen. Såvitt gäller det första argumentet kan noteras att det numera framgår av 1:4 KonkL att ett konkursbo kan försättas i konkurs.[^1053] I sin tur har HD även ansett att utmätning kan ske hos ett konkursbo.[^1054] Påståendet att ett konkursbo inte kan bli föremål för exekutiva åtgärder stämmer alltså inte längre och stödjer därför inte slutsatsen att konkursbon inte utgör juridiska personer. Till stöd för påståendet att konkursgäldenären fortfarande äger de tillgångar som ingår i konkursen har det hänvisats till ett litteraturuttalande av Lars Welamson från 1961.[^1055] Han uttrycker att det är ”en numera allmänt vedertagen uppfattning, att boet icke äger någon egendom”.[^1056] Samtidigt framför han dock att termen ”konkursbo” å ena sidan kan beteckna en förmögenhetsmassa och å andra sidan ett rättssubjekt. Enligt honom följer reglerna för konkursbon i de allra flesta avseenden samma regler som gäller för det som brukar betecknas ”juridiska personer”. Vissa rester av ”normal ägarposition” kvarblir dock hos gäldenären, enligt Welamson. Det han åsyftar är att egendom som inte blir såld under konkursen återgår till gäldenären, att gäldenären inte kan straffas för tillgrepp eller förskingring om denne förfogar över konkursegendomen och att konkursboet inte behöver söka lagfart för de fastigheter som ingår i konkursen. Vad som däremot talar för att äganderätten övergått är att konkursgäldenären inte personligen svarar för de massaskulder som boet ådrar sig. Boet svarar för dessa skulder med konkursegendomen. Sammantaget anför Welamson att några slutsatser på olika rättsliga problem inte bör härledas ur antagandet att konkursbo utgör eller inte utgör en juridisk person.[^1057] Motsvarande påpekas i Welamsons och Mellqvists monografi ”Konkurs och annan insolvensrätt” från 2017. Ett ytterligare argument 254 som de anför till stöd för att äganderätten inte åvilar konkursboet består i att konkursen inte betraktas som ett fång.[^1058] Ifråga om att konkursboet inte skulle göra något fång har emellertid Stefan Lindskog, med stöd av NJA 1993 s. 641, beskrivit konkursen som en universalsuccession.[^1059] Han invänder också överlag mot föreställningen att konkursgäldenären skulle ha äganderätt till konkursegendomen. Enligt Lindskog förekom det ett äldre synsätt enligt vilket endast rådigheten, men inte äganderätten till konkurstillgångarna ansågs övergå på konkursboet. Detta stöddes på 3:1 KonkL som föreskriver att gäldenären inte får råda över konkursegendomen. Enligt Lindskog kan emellertid 3:3 och 3:5 KonkL anföras till stöd för att äganderätten tillkommer konkursboet. I 3:3 KonkL talas om egendom som ”till ett konkursbo räknas” och i 3:5 om egendom som gäldenären ”har rätt att av konkursboet få ut”. Det äldre synsättet är enligt Lindskogs mening därför inte längre hållbart.[^1060] Lindskog ger också tydligt uttryck för uppfattningen att konkursbo utgör en juridisk person. Till stöd för detta framför han bland annat att krav på en massafordran inte kan riktas mot konkursgäldenären personligen,[^1061] att konkursbon kan uppträda som part i tvister, att konkursbon är skattesubjekt för mervärdesskatt och att konkursbon kan sluta olika typer av avtal.[^1062] Av detta ska man dock inte dra förhastade slutsatser enligt Lindskog. Rättspersonligheten kan vara mer eller mindre fullgången.[^1063] Frågan om huruvida konkursbon ska betraktas såsom egna rättssubjekt eller inte är också central i Jenny Söderlunds avhandling ”Konkursrätten – om konkursboet ses som en association i tvångslikvidation med borgenärerna som medlemmar” från 2009. Enligt Söderlund borde det numera vara obestridligt att konkursboet har juridisk personlighet.[^1064] 255 Vidare är hon kritisk till påståendet att konkursboet inte äger konkurstillgångarna och därför skulle ha en ”haltande” rättspersonlighet. Enligt henne måste den juridiska personligheten uppgå till hundra procent – antingen är något en juridisk person eller inte.[^1065] Vidare anför hon att äganderätten till konkursegendomen bör anses åvila konkursboet.[^1066] Hon framhåller att det med fog kan ifrågasättas huruvida konkursgäldenären ens har några ägarbefogenheter kvar.[^1067] Som argument framför hon att så länge konkursboet kan ådra sig och bära skulder måste det också kunna äga tillgångar – i annat fall skulle avsaknaden av äganderätt för konkursboet strida mot den allmänna rättsgrundsatsen att man inte kan använda andras tillgångar till uppfyllelse av egna förpliktelser.[^1068] Att konkursboet har äganderätt avspeglar sig enligt henne också i att konkursgäldenärens restvärdesanspråk inte ger denne någon rätt att bestämma över vad som ska göras med konkurstillgångarna under konkursen.[^1069] Söderlund bemöter också tre av de argument som har anförts till stöd för att konkursgäldenären antas äga konkursegendomen. Det första argumentet är att egendom som inte tas i anspråk av konkursboet tillfaller konkursgäldenären efter konkursens avslutande. Söderlund framför dock att vad som händer med konkursboets egendom efter konkursboets upplösande saknar betydelse för vad som gäller under konkursboets bestånd. I annat fall borde inte heller ett aktiebolag anses äga något eftersom tillgångarna återgår till bolagets ägare efter dess upplösande.[^1070] Det andra argumentet består i att konkursgäldenären inte kan straffas för tillgrepp eller förskingring om denne olovligen tillägnar sig konkurstillgångarna under konkursen. Enligt Söderlund är det emellertid gäldenärens besittning av (och inte äganderätt till) konkurstillgångarna som avgör detta. Enligt henne är det därför inte alls säkert att gäldenärsbrott är rätt klassificering när gäldenären förfogat över tillgångar som åter 256 förts i dennes besittning eller som förvärvats eller producerats av konkursboet.[^1071] Det tredje argumentet består slutligen i att konkursboet inte behöver söka lagfart på en fastighet som ingår i konkursen, detta eftersom konkursboet inte gör något fång. Mot detta invänder Söderlund framförallt att äganderättsplaceringen snarare knyter an till vad konkursboet har rätt att göra än vad det kan och måste göra. Den som äger en fastighet kan befrias från lagfartsplikt utan att äganderätten måste placeras hos annan. Så är exempelvis fallet med dödsbon.[^1072] Sammanfattningsvis finns det ingen bestämning av termen konkursbo i KonkL. I förarbetena framhålls att termen kan ges olika innebörd i olika sammanhang. Termen konkursbo kan dels förstås som en förmögenhetsmassa, dels som ett särskilt rättssubjekt. I HD:s praxis framträder inte heller någon helt entydig bild av huruvida konkursbon betraktas som egna juridiska personer eller inte. Inte heller är så fallet i rättslitteraturen. Till stöd för att konkursbon inte skulle vara juridiska personer har det tidigare hävdats att konkursbon inte själva kan bli föremål för exekutiva åtgärder. Detta har emellertid förändrats i senare civilrättslig lagstiftning och rättspraxis. Ett annat argument som har framförts är att konkursboet inte äger konkursegendomen. Detta argument har underbyggts med att konkursgäldenären har ett restvärdesanspråk, att konkursgäldenären inte kan straffas för tillgrepp eller förskingring genom att förfoga över konkursegendomen och att konkursboet inte behöver söka lagfart på de fastigheter som ingår i konkursen. Att dessa förhållanden skulle ha något med äganderätt att göra har under senare tid emellertid ifrågasatts i den civilrättsliga rättslitteraturen.
- NJA 1907 s. 42 NJA 1939 s. 159 NJA 1939 s. 346 NJA 1912 s. 156 NJA 1913 s. 462 NJA 1945 s. 177 NJA 1913 s. 494 NJA 1949 s. 757 NJA 1920 s. 231 NJA 1951 s. 6 I-II NJA 1922 s. 122 NJA 1952 s. 256 NJA 1925 s. 488 NJA 1952 s. 407 NJA 1925 s. 535 NJA 1954 s. 455 NJA 1928 s. 80 NJA 1955 s. 449 NJA 1955 s. 473 NJA 1930 s. 306 NJA 1957 s. 733 NJA 1934 s. 193 NJA 1937 s. 330 NJA 1962 s. 129 532 NJA 1962 s. 461 NJA 1989 s. 519 NJA 1966 s. 66 NJA 1966 s. 475 NJA 1990 s. 343 NJA 1990 s. 562 NJA 1970 s. 469 NJA 1991 s. 253 NJA 1971 s. 129 NJA 1991 s. 376 NJA 1971 s. 516 NJA 1991 s. 465 NJA 1973 s. 42 NJA 1991 s. 748 NJA 1973 s. 341 NJA 1992 s. 375 NJA 1974 s. 314 NJA 1992 s. 618 NJA 1974 s. 376 NJA 1993 s. 324 NJA 1975 s. 45 NJA 1993 s. 468 NJA 1976 s. 134 NJA 1993 s. 641 NJA 1975 s. 638 NJA 1994 s. 236 NJA 1976 s. 230 NJA 1995 s. 197 NJA 1976 s. 235 NJA 1995 s. 235 NJA 1978 s. 317 NJA 1995 s. 367 NJA 1979 s. 427 NJA 1995 s. 492 NJA 1995 s. 742 NJA 1980 s. 311 NJA 1996 s. 46 NJA 1980 s. 740 NJA 1996 s. 400 NJA 1980 s. 743 NJA 1996 s. 624 NJA 1981 s. 562 NJA 1997 s. 418 NJA 1981 s. 897 NJA 1998 s. 610 NJA 1981 s. 1117 NJA 1998 s. 620 NJA 1983 s. 229 NJA 1984 s. 113 NJA 2000 s. 48 NJA 1984 s. 205 NJA 2000 s. 639 NJA 1984 s. 595 NJA 2000 s. 667 NJA 1984 s. 673 NJA 2000 s. 685 NJA 1986 s. 16 NJA 2001 s. 10 NJA 1986 s. 205 NJA 2001 s. 872 NJA 1986 s. 513 NJA 2002 s. 244 NJA 1986 s. 623 I NJA 2002 s. 668 NJA 1987 s. 394 NJA 2004 s. 777 NJA 1988 s. 620 NJA 2005 s. 44 533 NJA 2007 s. 237 NJA 2010 s. 617 NJA 2007 s. 1018 NJA 2011 s. 306 NJA 2008 s. 457 NJA 2013 s. 117 NJA 2008 s. 668 NJA 2013 s. 304 NJA 2008 s. 805 NJA 2013 s. 886 NJA 2008 s. 1129 NJA 2013 s. 1174 NJA 2009 s. 79 NJA 2014 s. 760 NJA 2014 s. 877 NJA 2010 s. 227 NJA 2017 s. 569 NJA 2010 s. 390 NJA 2017 s. 622 NJA 2010 s. 467